Kilit denetim konuları bildiriminin özellikleri

Denetçi raporunda KDK’ların bildirimi, finansal raporların tamamı için oluşturulan denetçi görüşü kapsamındadır. KDK’ların denetçi raporunda bildirimi;¹⁸⁵

 Geçerli finansal raporlama çerçevesince yönetimin finansal tablolarda yapması gereken açıklamaların ve gerçeğe uygun sunum için yapılması gereken açıklamaların yerine geçmez.

 Denetimin özel koşullarının gerektirdiği durumlarda BDS 705’e göre, denetçinin olumsuz görüş vermesi veya şartlı görüş vermesinin yerine geçmez.

 İşletmenin sürekliliği hakkındaki belirsizlikle ilgili şüphe varsa, BDS 570’e göre yapılacak raporlamanın yerine geçmez.

 KDK olarak belirlenen her bir konu hakkında ayrı bir görüş bildirimi değildir.

Denetçi bu hususları ifade eden bir açıklamaya raporunun KDK bölümü ana başlığı altında yer verir.

Ayrıca Kilit Denetim Konuları (KDK) belirlenirken ve bildirilirken KDK’ların aşağıdaki özelliklere sahip olmasına özen gösterilmelidir:¹⁸⁶

184 (KGK, BDS 200 - Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Bağımsız Denetimin Bağımsız Denetim Standartlarına Uygun Olarak Yürütülmesi, 2013), P13/f

185 (KGK, BDS 701 Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi Raporunda Bildirilmesi, 2017), P4

- KDK’lar işletmeye özgü olmalıdır,

- KDK’lar finansal tablo açıklamalarının yerine ikame edilmiş değildir, - KDK bildirimi genel ve standartlaşmış ifadelerden uzak olmalıdır,

- KDK bildiriminde uygulanan denetim prosedürleri detaylı bir şekilde sıralanıp uzatılmamalıdır,

- KDK konularının denetim sırasında çözülemediği ima edilmemelidir,

- KDK bildiriminde konuya ilişkin herhangi bir çözüm önerisine yer vermemelidir, - KDK bildirimi şartlı görüş algısı oluşturmamalıdır,

- KDK’lara ilişkin uzun listelerden kaçınılmalıdır,

- Ayrıca KDK bildiriminde ilgili konuya ilişkin ayrı bir görüş verildiği anlamı çıkarılmamalıdır.

KDK’ların sayısı işletmeden, işletmenin faaliyetinin niteliğinden, işletmenin ve faaliyetlerinin karmaşıklığından, yürütülen denetimin içinde bulunduğu şartlardan etkilenebilir.¹⁸⁷

BDS 320’ye göre denetçi finansal rapor kullanıcıları ile ilgili:¹⁸⁸

a) Ticari faaliyetler ve muhasebeyle ilgili makul seviyede bilgiye sahip oldukları ve finansal raporlarda yer alan bilgileri makul özenle inceleme arzularının var olduğu, b) Finansal raporların önemlilik seviyelerine göre düzenlendiğini, sunulduğunu ve

denetlendiğini kavradıkları,

c) Öngörülerin ve yargının kullanılmasına ve gelecekte gerçekleşecek olayların tahminine dayanan tutarların tespitinin yapısında var olan belirsizliği kabullendikleri, d) Finansal raporlarda bulunan bilgilere dayanarak makul ekonomik kararlar verdikleri varsayımlarında bulunarak hareket edecektir. Denetçi bildireceği KDK’ları belirlerken bu noktaları mutlaka dikkate almalıdır.

Esasen denetçinin raporunda olumsuz görüş, şartlı görüş vermesine sebep olan gerekçeler ve işletmenin sürekliliğine ilişkin belirlenen önemli belirsizlik konuları da birer

186 (ŞİRİN, Yeni Denetçi Raporları Sunumu, 2016)

187 (KGK, BDS 701 Kilit Denetim Konularının Bağımsız Denetçi Raporunda Bildirilmesi, 2017), A30

188 (KGK, BDS 320: Bağımsız Denetimin Planlanmasında ve Yürütülmesinde Önemlilik, 2013), P4

kilit denetim konusu niteliğindedir. Ancak bunlar önemlilik düzeylerinden dolayı denetçi raporunda kendi özel bölümlerinde raporlanır. Raporun KDK bölümünde sadece bu konulara ilişkin atıflara yer verilir.

KDK ile ilgili yapılan ampirik çalışmaların ve yayımlanan makalelerin çoğu ABD’de ve CAM hakkında olduğu için KDK/KAM ile CAM bildirimi arasındaki bazı farklılıkları belirtmenin faydalı olacağı değerlendirilmiştir. KAM ve CAM arasındaki farklılıkları kısaca aşağıdaki gibi özetleyebiliriz:¹⁸⁹

Çizelge 3.1. KAM(KDK) ile CAM arasındaki farklılıklar. (Kaynak: www.ifac.org)

KDK/KAM: Key Audit Matters (Kilit Denetim Konuları)

CAM: Critical Audit Matters (Kritik Denetim Konuları) KDK/KAM: Kilit denetim konuları: Denetçinin mesleki

muhakemesine göre, cari döneme ait finansal tabloların denetiminde en çok önem arz eden konulardır. Kilit denetim konuları, üst yönetimden sorumlu olanlara bildirilen konular arasından seçilir.

CAM: Kritik denetim konuları: Finansal raporların denetiminde ortaya çıkan, denetim komitesine bildirilen veya bildirilmesi gereken ve;

- Finansal raporlardaki önemli açıklamalar veya hesaplarla ilgili olan, ve

- Özellikle zorlu, sübjektif ve karışık denetçi yargılarını içeren herhangi bir konudur.

Denetçi, üst yönetimden sorumlu olanlara bildirilen konular arasından, denetim çalışmaları sırasında azami düzeyde dikkat etmesini gerektiren konuları belirler.

Denetçi bu belirlemeyi yaparken, aşağıdaki hususları göz önünde bulundurur:

a) BDS 315 uyarınca “önemli yanlışlık” riski daha yüksek olarak değerlendirilen veya ciddi riskli olduğu belirlenen alanları.

b) Yüksek tahmin belirsizliğine sahip olduğu belirlenen muhasebe tahminleri dâhil yönetimin önemli yargılarını içeren finansal tablo alanlarına ilişkin önemli denetçi yargıları.

c) Dönem içinde gerçekleşen önemli olay veya işlemlerin denetime olan etkileri.

Denetçi, yukarıda yer alan paragrafa göre belirlenen konulardan hangilerinin cari döneme ait finansal tabloların denetiminde en çok önem arz ettiğini belirler ve bunlar kilit denetim konularını oluşturur.

Bir konunun, özellikle zorlu, sübjektif veya karmaşık denetçi yargısı içerip içermediğinin belirlenmesinde, denetçi denetime özgü faktörlerin yanı sıra aşağıdaki faktörleri tek başına veya kombinasyon halinde dikkate almalıdır:

(a) Önemli/belirgin riskleri de içeren, önemli yanlışlık riskleri hakkında denetçinin değerlendirmeleri;

(b) Konuyu ele alırken, denetim prosedürlerinin belirlenmesi veya uygulanması ya da bu

prosedürlerin sonuçlarının

değerlendirilmesinde denetçinin subjektiflik derecesi;

(c) Konuyu ele alırken gereken denetçi çabasının, özellikle denetim ekibi dışından danışmanlık, özel yetenek veya uzmanlık gerektiren konuların niteliği ve kapsamı;

(d) Önemli ölçüm belirsizliği olan tahminler dahil olmak üzere, yönetim tarafından önemli yargı ya da tahmin uygulaması olan finansal tablo alanlarına ilişkin denetçi yargısının derecesi;

(e) Önemli olağandışı işlemlerin niteliği ve zamanlaması ve bu işlemlere ilişkin denetim çaba ve kararının kapsamı; ve

(f) Konuyla ilgili elde edilen denetim kanıtının niteliği.

ISA 701’e göre önceki dönemde bir KAM’ın gösterimi cari dönem denetimde KAM olmaya devam edip etmediğini kontrol etmek için yararlı olabilir.

PCAOB önerisinde ise denetçi bazı durumlarda bir önceki döneme ilişkin CAM’ı bildirebilir.

ISA 701 ender durumlarda, KAM olduğu tespit edilen bir konunun bildirilmemesi gerektiğine denetçinin karar verebileceğini, kabul eder.

189 (IFAC, The New Auditor’s Report: A Comparison between the ISAs and the PCAOB Reproposal, 2016)