İhtiyati Tahakkuk

İhtiyati tahakkuk, bir koruma yöntemi olmasının sonucu olarak, tarhiyat işleminin kesinleşmesine kadar süren geçici bir yetkidir²⁴¹. İhtiyati tahakkuk, vergilendirme sürecinin belli aşamalarından geçilmesine gerek kalmaksızın, idari bir kararla, vergi borcunun önceden tahakkuk ettirilmesini sağlayan bir hukuki müessesedir²⁴². AATUHK’da tanımı yapılmamış olmakla birlikte, Vergi Daireleri

235 Kanun, ihtiyati haczin geçici önlem olma niteliğini ve sebeplerini gözeterek yetki devrine izin vermemektedir. “İhtiyati hacze konu kamu alacağı Devlete ait bulunduğundan alacaklı kamu idaresinin, Devlet; alacaklı kamu idaresinin en büyük mahalli memurun da vali olduğu açıktır.

Yasalarda yetki devrini olanaklı kılan bir düzenlemeye yer verilmediğinden, ihtiyati haciz kararının alınması hususunda yetkinin başka bir memura bırakılması mümkün değildir. Bu bakımdan; vali yardımcısı tarafından alınan dava konusu ihtiyati haciz kararında yetki yönünden hukuka uyarlık bulunmamaktadır.” DANIŞTAY 7. DAİRE, E. 2001/3170, K. 2002/3032, T. 01.10.2002 aktaran:

Candan, a.g.e., s. 108.

236 DANIŞTAY 4. DAİRE, E. 1990/3250, K. 1991/1229, T. 04.04.1991; DANIŞTAY 4.DAİRE, E.

2003/306 K. 1991/1229 T. 22.10.2003, E.T. 23.02.2019 www.hukukturk.com

237 Candan, a.g.e.,s. 108.

238 Gelir İdaresi Başkanlığı ile İlgili Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun, Kanun Numarası: 5345, Kabul Tarihi 05.05.2005, RG 16.05.2005/25817

239 Karakoç, Genel Vergi Hukuku, s. 648.; Gerçek, Kamu Alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, s. 186.

240 Gerçek, Kamu Alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, s. 192.; Bahçeci, a.g.e., s. 175.

241 Bahçeci, a.g.e., s. 187.

242 Karakoç, Genel Vergi Hukuku, s. 651.

66

İşlem Yönergesi’nin 80. maddesine göre, ileride tahakkuk edecek olan amme alacağının daha önceden tahsil güvenliğini sağlamak için yapılan tahakkuka ihtiyati tahakkuk denir²⁴³. İhtiyati tahakkuk, mükellefin menfaatini ve hukukunu etkileyen kesin ve icrai nitelikte bir idari işlemdir²⁴⁴.

İhtiyati tahakkuk, AATUHK m. 17 uyarınca mükellefin henüz tahakkuk etmemiş vergi ve resimlerinden Maliye Bakanlığı’nca tespit ve ilan edilecek olanlarla bunların zam ve cezalarının, yine aynı maddede sıralanan sebeplerin gerçekleşmesi durumunda, derhal tahakkuk ettirilmesi hususunda yazılı emir verilebilmesine dayanır.

İhtiyati tahakkuk, vergi dairesi müdürünün yazılı isteği üzerine, vergi dairesi başkanı veya defterdarın yazılı emri ile yapılmaktadır.

3.1.3.1. İhtiyati Tahakkuk Sebepleri

AATUHK’da ihtiyati tahakkuk yetkisinin kullanılabilmesi üç sebebe dayandırılmaktadır.

3.1.3.1.1. İhtiyati haciz nedenlerinden bazılarının mevcudiyeti

AATUHK m. 17, gönderme yaparak, ihtiyati haczi düzenleyen 13. maddenin 1., 2., 3. ve 5. bentlerinde yazılı sebeplerden birinin varlığını, ihtiyati tahakkuk yetkisinin kullanımı için ilk sebep olarak öngörmüştür. Bunlar ilgili kısımda da izah edilen;

teminat istenmesini gerektiren hallerin varlığı, borçlunun belli ikametgâhının olmaması, borçlunun kaçmış olması veya kaçma, mallarını kaçırma veya hileli yollara başvurma ihtimalinin bulunması ve mal bildirimine çağrılan borçlunun belli süre içinde mal bildiriminde bulunmamış olmasıdır.

3.1.3.1.2. Mükellef hakkında m. 110 gereğince takibata girişilmişse

AATUHK’nın “Amme alacağının tahsiline engel olanlar” başlıklı 110.

maddesinde, maddi unsurları yer alan suçtan dolayı hakkında takibata başlanmış olanlara da ihtiyati tahakkuk kararı verilebilir. Bu ihtiyati tahakkuk sebebinde dikkat çeken husus, mükellef aleyhinde girişilen takibattan ne anlaşılması gerektiğidir. Takibat

243 Yönergeye www.geliruzmani.com sitesinden erişilmiştir.

244 “Bu durumda ihtiyati tahakkuk kararı davacının hukukunu etkileyen, kesin ve icrai nitelikte bir işlem vasfı taşıdığına göre, bu işleme karşı ilgililerin yukarda anılan yasa hükmüne göre itiraz edebilecekleri dikkate alındığında dava dilekçesinde ileri sürülen iddialar çerçevesinde uyuşmazlığın esası incelenerek bir karar verilmesi gerekirken, uygulanan işlemin kesin ve icrai nitelikte olmadığı gerekçesiyle davanın usul yönünden reddedilmesinde yasal isabet görülmemiştir.” DANIŞTAY 11.

DAİRE, E. 1999/5904, K. 2000/1235, T. 03.04.2000, E.T. 23.02.2019 www.hukukturk.com

67

kavramına yürürlükte bulunan TCK ve CMK’da rastlanmamaktadır. Ancak önceki ceza kanunlarında soruşturma yerine tahkikat, kovuşturma yerine ise takibatın kullanıldığı anlaşılmaktadır²⁴⁵. O halde, amme alacağının tahsiline engel olduğundan bahisle bir mükellef hakkında ihtiyati tahakkuk kararının alınabilmesi için bu suçtan dolayı aleyhine bir kovuşturmaya başlanmış olması gerekmektedir.

Hatırlanacağı üzere ihtiyati haciz sebeplerinden birinin de borçlu hakkında para cezasını gerektiren bir fiil nedeniyle kamu davası açılması olması karşısında, kanun koyucunun her iki sebepte de kamu davasına başlanılmasını tercih ettiği göze çarpmaktadır. İddianamenin düzenlenmesinin toplanan delillerin suçun işlendiği hususunda yeterli şüphe oluşturmasına bağlandığı düşünüldüğünde, kanunun hem ihtiyati haciz hem ihtiyati tahakkuk bakımından kovuşturmaya başlanılmış olmasını esas alması hukuka daha uygun düşmektedir. Şöyle ki; mevcut deliller uyarınca şüphelinin mahkûm olma olasılığı, beraat etme olasılığından fazla ise yeterli şüphenin varlığı kabul edilir²⁴⁶.

Üzerinde durulması gereken bir başka nokta ise AATUHK m. 110 gereğince yapılan yargılamada, esasında borçluluğu kesinleşmiş bir fail söz konusudur. Ancak borçlunun bu tarz bir takibata maruz kalması, kamu alacaklısının güvenini kaybetmesine neden olmakta ve bu yüzden henüz tahakkuk etmemiş diğer borçları ihtiyaten tahakkuk ettirilmektedir²⁴⁷.

3.1.3.1.3. Teşebbüsün muvazaalı olduğu ve hakikatte başkasına aidiyeti hakkında deliller elde edilmişse

245 1412 sayılı Mülga Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nda tahkikat ve takibat süreçleri doğrudan tanımlanmamış olsa da yürürlükteki kanuna karşılık gelen maddelerden takibatın kovuşturmaya denk geldiği anlaşılmaktadır. Örneğin Takibata Yer Olmadığına Dair Karar başlığını taşıyan m. 164’ün içeriği şu şekildedir; Yapılan hazırlık tahkikatı sonunda, kamu davasının açılması için yeterli delil bulunmaması veya keyfiyetin takibe değer görülmemesi halinde Cumhuriyet savcısı takibata yer olmadığına karar verir. Bu karar, evvelce sorguya çekilmiş veya tutuklama müzekkeresi verilmiş sanığa, suçtan zarar gören şikâyetçiye ve dava açılması talebi ile dilekçe verene bildirilir. E.T.

20.02.2019 (http://www.ceza-bb.adalet.gov.tr/mevzuat/1412.htm )

246 Ancak dikkat edilmesi gereken nokta şudur: Şüphelinin fail olması ihtimalinin yüksekliği önemli değildir, önemli olan husus, dava açıldığı takdirde, mahkeme önünde deliller aracılığıyla şüphelinin o suçu işlediğinin ne ölçüde tartışılabileceği ve mahkûmiyetin ne derece mümkün olacağıdır.

Mahkûmiyetin gerçekleşebileceği tahmini, duruşmada mahkûmiyet için aranan tüm ölçütlerin kullanılmasını gerektirir. Nur Centel, Hamide Zafer, Ceza Muhakemesi Hukuku, 5. b., İstanbul: Beta Yayınevi, 2008, s. 442.

247 Çelik, a.g.e., s. 85.

68

Teşebbüsün muvazaalı olduğu ve gerçekte başkasına ait olduğu konusunda delil edilmesi hali AATUHK m. 17’e göre bir ihtiyati tahakkuk sebebidir. Söz konusu bentte kanun koyucunun “ve” bağlacını kullanarak teşebbüsün muvazaalı olması yanında başkasına ait olduğu konusunda delillerin elde edilmesini, ihtiyati tahakkuk için birlikte şart koştuğu anlaşılmaktadır. Muvazaa, özel hukuka ait bir kavramdır. Teşebbüsün muvazaalı oluşu, var olma nedeninden kaynaklanmaktadır. Uygulamada sıkça görüldüğü üzere, kimi mükellefler, paravan şirketler kurmak suretiyle, vergi kaçırmak ve alacaklı idarenin takibinden kurtulmak yoluna girişmektedir²⁴⁸. İdare, alacağı için takibe giriştiğinde, varlıksız teşebbüslerle karşılaşmaktadır. Ancak, teşebbüsün muvazaalı olduğunun belirlenmesi yetmemekte, ayrıca bu teşebbüsün başkasına ait olduğu hakkında delillerin elde edilmiş olması gerekmektedir. İhtiyati tahakkuk kapsamına vergi ve resimlerden kaynaklanan kamu alacakları girdiğinden, delillerin VUK’a göre takdiri gerekir²⁴⁹. Maddede deliller için ‘somut’ vb. vasıflar aranmadığından, alacaklı kamu idaresi, teşebbüsün görünürdeki sahibine değil de bir başkasına ait olduğunu, yemin ve vergiyi doğuran olayla ilişkisi tabii ve açık olmayan şahit ifadesi dışında her türlü delille kanıtlayabilir.

3.1.3.2. İhtiyati Tahakkuk Kararının Alınması

AATUHK m. 17’e ihtiyati tahakkuk sebeplerinin varlığı halinde, söz konusu vergi veya resmi²⁵⁰ tarh, tahakkuk veya tahsile yetkili olan vergi dairesi müdürünün yazılı talebi üzerine defterdar ve/veya vergi dairesi başkanı ihtiyati tahakkuk hususunda yazılı emir verebilir. Madde düzenlemesinden anlaşılacağı üzere defterdarın, ihtiyati tahakkuk isteğini kabul ederek yazılı emir verme konusunda takdir yetkisi bulunmaktadır. Defterdar, delilleri inceleyerek, ihtiyati tahakkuk yapılmasına gerek olup olmadığına karar verir²⁵¹. Defterdarın veya vergi dairesi başkanının vermiş olduğu

248 “Dosyanın incelenmesinden, davacıların ortak oldukları... Dokuma Mensucat Gayrimenkul Yatırım Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin, ... Grubu olarak adlandırılan organizasyonun bir parçası olduğu, organizasyona dahil olan şirketlerin gerçek sahibi ve yöneticisi ...'in, yakınlarını şirket yöneticisi ve ortağı olarak gösterdiği, adı geçen firma ve aralarında davacıların da bulunduğu kişilerin adlarına kayıtlı mal varlıklarının gerçek sahibi... olup, anılan şahsın kamu borçlarını ödememek amacıyla mal varlıklarını, başka şahıslar üzerine kaydettirdiği 30.10.2009 gün ve 709/9 sayılı raporla tespit edilmiş olup..” DANIŞTAY 3. DAİRE, E. 2010/5785, K. 2012/3582, T. 08.11.2012, E.T. 27.02.2019 www.kazanci.com.tr

249 Candan, a.g.e., s. 128.

250 Maddede vergilerin yanı sıra resimden de bahsedilmiş olsa da mevcut durumda ihtiyati tahakkuka konu resim bulunmamaktadır. Bahçeci, Amme Alacaklarının Takibi Hukuku, s. 191.

251 Candan, a.g.e.,s. 129.

69

yazılı emir derhal uygulanır, başka bir makamın veya yargı yerinin kararına ihtiyaç duyulmaz²⁵².