İhtilaflı Bir Yargı Kararının Değerlendirilmesi

85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ihtilaf konusu yaratan ve dava konusu edilen hükmünün her iki paragrafında yer alan “yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlar” kavramı ile anlatılmak istenenin açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

Söz konusu tebliğde geçen “yürütülen faaliyetlerden” kastedilen şey, “işletme faaliyetleri” ise bu faaliyetler; hem açık olarak faaliyet gelir ve giderlerini, zımni olarak da faaliyet dışı gelir ve giderlerini kapsamakta hem de satın alımı, ithalatı, üretimi, pazarlaması, satışı, ihracatı, yönetimi vb. alt faaliyetleri ile birlikte her biri ayrı topyekün birer faaliyeti ifade etmektedir.

Çünkü bir yandan serbest bölgelerde, serbest bölgeler dışında yürütülen her faaliyete izin verilmemiş, öte yandan serbest bölgeler dahilinde veya haricinde yürütülen faaliyetler aynı da olsa farklı da olsa, dava konusu edilen hükmün birinci paragrafında belirtildiği üzere “Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.” denilmek suretiyle serbest bölgeler dışındaki faaliyetler, “gelir elde etme biçimi bakımından, faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetler veya faaliyet dışı gelir elde etmeye yönelik faaliyetler” biçiminde ikili bir ayırıma tabi tutulmamıştır.

85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin söz konusu hükmünün birinci paragrafı,

“İstisna, sadece faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.”

şeklindedir.

İlk olarak yukarıdaki paragrafta yer alan “sadece” kelimesinin yerini değiştirdiğimizde hüküm aşağıdaki biçimde olmaktadır:

“İstisna, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere sadece serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.”

İkinci olarak, hükmün anlamını değiştirmeden aşağıdaki biçimde ifade etmek mümkündür:

“İstisna, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere sadece serbest bölgelerde yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlara ilişkindir. Bu bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlara ilişkin değildir.”

Söz konusu tebliğ hükmü anlamı değişmeden son paragrafta belirttiğimiz hale dönüştüğünde “faaliyetlerden” kelimesiyle kastedilenin, hem açık olarak faaliyet gelir ve giderlerini, zımni olarak da faaliyet dışı gelir ve giderlerini kapsayan hem de yukarıda sözünü ettiğimiz alt faaliyet türleri ile birlikte her biri ayrı topyekün birer faaliyeti ifade eden

“işletme faaliyetleri” olduğunu görüyoruz. Böylece sözü edilen işletme faaliyetlerinin hem serbest bölgelerde hem de serbest bölgeler dışında cereyan eden işletme faaliyetleri olduğunu, istisnanın ise sadece serbest bölgelerde cereyan eden işletme faaliyetlerinden elde edilen kazançlara ilişkin olduğunu anlıyoruz.

Öyleyse, 85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ihtilaf konusu yaratan ve dava konusu edilen hükmünün ya ikinci paragrafının yazılmasına gerek yoktur ya da birinci paragrafında “işletme faaliyetleri” olarak kabul edildiği düşünülen

“yürütülen faaliyetler” hususu, “Diger taraftan, sözü edilen istisna serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğundan, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi mümkün değildir.”denilmek ve böylece özünün tamamen değiştirilmesi suretiyle, “gelir elde etme

biçimi bakımından, faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetler veya faaliyet dışı gelir elde etmeye yönelik faaliyetler” biçiminde, ikinci paragrafında ikili bir ayırıma tabi tutularak bir yazım yanlışlığı meydana gelmiştir.

Bu anlamda faiz ve repo gelirlerinin, gelir elde etme biçimi bakımından faaliyet dışı gelirler olmasına rağmen yukarıda sözünü ettiğimiz hususlar topluca değerlendirildiğinde, işletme faaliyetlerinin bir parçası olduğu ve faaliyet gelirlerinden ayırd edilmesinin gereksiz olduğu ve böylelikle Danıştay 4. Dairesi ile bu Daire’ye paralel görüşte olanların haklı olduğu sonucu ortaya çıkmaktadır.

85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ihtilaf konusu yaratan ve dava konusu edilen yukarıdaki (orijinal) hükmünün her iki paragrafında yer alan

“yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlar” ifadesinde “yürütülen faaliyetlerden”

kastedilen şey gelir elde etme biçimi bakımından, “faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetler” ise bu faaliyetler açıkça “faaliyet dışı gelir elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançları” kapsamı dışında bırakmakta, “faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançları” kapsamaktadır.

İlk olarak 85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan “sadece”

kelimesinin yerini değiştirdiğimizde ve sırasıyla “serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir” ibaresi yerine “serbest bölgelerde elde edilen faaliyet kazançlarına ilişkindir” ibaresini ve “bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar” ibaresi yerine de “bölgeler dışında elde ettikleri faaliyet kazançları”

ibaresini koyduğumuzda hüküm aşağıdaki biçimde olmaktadır:

“İstisna, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere sadece serbest bölgelerde elde edilen faaliyet kazançlarına ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bölgeler dışında elde ettikleri faaliyet kazançları istisna kapsamında değildir.”

İkinci olarak, yukarıdaki paragrafın anlamını değiştirmeden aşağıdaki biçimde ifade etmek mümkündür:

“İstisna, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere sadece serbest bölgelerde elde ettikleri faaliyet kazançlarına ilişkindir. Bu bölgeler dışında elde ettikleri faaliyet kazançlarına ilişkin değildir.”

Söz konusu tebliğ hükmünün birinci paragrafı son paragrafta belirttiğimiz hale dönüştüğünde kastedilenin bu kez, gelir elde etme biçimi bakımından, “faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançların” olduğunu, “faaliyet dışı gelir elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançları” ise kapsamı dışında bıraktığını görüyoruz. Böylece sözü edilen faaliyet kazançlarının, hem serbest bölgelerde hem de serbest bölgeler dışında cereyan eden faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançlar olduğunu, istisnanın ise sadece serbest bölgelerde cereyan eden faaliyet geliri elde etmeye yönelik faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğunu anlıyoruz.

85 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin ihtilaf konusu yaratan ve dava konusu edilen hükmünün aşağıda belirtilen ikinci paragrafı,

“Diger taraftan, sözü edilen istisna serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğundan, serbest bolgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi mümkün değildir. Bununla birlikte, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilecektir."

birinci paragrafında bize göre eksik bırakılan “faaliyet dışı elde ettikleri kazançlar” ibaresinin orijinal metnin aşağıdaki yerlerine eklenerek;

“İstisna, sadece faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkindir. Dolayısıyla, serbest bölgelerde şubesi bulunan mükellefler ve işyeri, kanuni ya da iş merkezi serbest bölgelerde olan mükelleflerin, bu bölgelerde faaliyet dışı elde ettikleri kazançlar ile bölgeler dışında yürüttükleri faaliyetlerden elde ettikleri kazançlar ve faaliyet dışı elde ettikleri kazançlar istisna kapsamında değildir.”

biçimine dönüştürülmesi kaydıyla birinci paragrafı açıklayıcı ve tamamlayıcı bir nitelik kazanmaktadır.

Bu anlamda faiz ve repo gelirlerinin, gelir elde etme biçimi bakımından faaliyet dışı gelirler kategorisinde olup yukarıda sözünü ettiğimiz hususlar topluca değerlendirildiğinde, işletme faaliyetlerinin bir parçası olmadığı ve faaliyet gelirlerinden ayırd edilmeleri gerektiği ve böylelikle İdare ile İdare’ye paralel görüşte olanların haklı olduğu sonucu ortaya çıkmaktadır.

Danıştay 4. Dairesi’nin, 13.7.2006 tarihli yürütmeyi durdurma kararı ile durdurduğu ve sonrasında da 2.1.1. 'inci maddesinin ikinci fikrasını iptal ettiği 85 sayılı Kurumlar Vergisi Genel Tebligi’nden sonra Maliye Bakanlığı, 5520 sayılı KVK’ nun uygulanmasına ilişkin açıklamaları kapsayan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ni yayımlamıştır.

Söz konusu tebliğ ile,

“…serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hâsılatın, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirler de söz konusu istisnadan yararlanabilecektir.

İstisnanın, bunun dışında, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi 3218 sayılı Kanuna 5084 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen geçici 3 üncü maddenin, bu istisnayı sadece bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetler dolayısıyla elde edilen kazançlar ile sınırlaması nedeniyle mümkün bulunmamaktadır”

yeni bir düzenleme yapılmıştır. ⁴⁴⁷

1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne göre, “Serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hâsılatın, serbest bölgelerde yürütülen

447 I Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği.

faaliyetler çerçevesinde yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde “mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde” değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirler söz konusu istisnadan yararlanabilecektir. İstisnanın bunun dışında, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesi, 3218 sayılı Kanuna 5084 sayılı Kanunun 9'uncu maddesiyle eklenen geçici 3'ncü maddenin, bu istisnayı sadece bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetler dolayısıyla elde edilen kazançlar ile sınırlaması nedeniyle mümkün bulunmamaktadır.” Vergi idaresinin yukarıda yer alan görüşünde, özetle faiz ve repo gibi getirilerin vergilendirilmesinde, gelirin faaliyet dışı olup olmadığı belirleyici unsur olmaktadır. ⁴⁴⁸

Danıştay 4. Dairesinin 85 Seri Nolu tebliğin bahse konu hükmünün ikinci paragrafını iptal etmeden önceki aşamada İdare’nin olaya bakışını anımsarsak;

1- İdare, “faaliyet geliri faaliyet dışı gelir olarak gelir türü ayırımına gitmek suretiyle serbest bölgelerde elde edilen faiz ve repo gelirlerini, kurum kazancının bir parçası olarak ama faaliyet dışı bir gelir türü olarak görmekte, faaliyet kazancının bir parçası olarak görmemekte ve istisna dışı bir kazanç olarak nitelendirip vergilendirmek gerektiğini” belirtmekteydi.

2- İdare, “serbest bölge kullanıcılarının, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançlarının; faaliyet dışı kazanç türlerini içermediği sadece faaliyetleriyle ilgili kazançları içerdiği kabulüyle, gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulmasını” savunuyordu. Bunun nedeni İdarenin, SBK’nun konuyla ilgili maddesindeki faaliyetler kelimesini faaliyet dışı gelir getiren faaliyetlerden arınmış ana faaliyetler olarak nitelendirmesi ve yayımladığı 85 Nolu tebliğde de bu nitelendirmeyi aynen devam ettirmesiydi.

Danıştay 4. Dairesinin 85 Seri Nolu tebliğin bahse konu hükmünün ikinci paragrafını iptal etmesindeki gerekçelerini ise İdare’nin bakış açısı ile karşılaştırma adına yukarıda belirttiğimiz maddeleri benzer biçimde ve özlü olarak aşağıdaki biçimde ifade etmek mümkündür:

448 Güneş, s.119.

1- Danıştay 4. Dairesi, “faaliyet geliri faaliyet dışı gelir olarak gelir türü ayırımına gitmeksizin serbest bölgelerde elde edilen faiz ve repo gelirlerini, hem kurum kazancının hem de faaliyet kazancının bir parçası olarak görmekte ve istisnaya tabi bir kazanç olarak nitelendirip vergilendirme dışında bırakmak” istemekteydi.

2- Danıştay 4. Dairesi, “serbest bölge kullanıcılarının, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançlarının; faiz ve repo gelirlerini de kapsadığını, böyle olunca da tamamının ticari kazanç olması ve tamamının gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmesi gerektiğini” savunuyordu. Bunun nedeni Danıştay 4. Dairesinin, SBK’nun konuyla ilgili maddesindeki faaliyetler kelimesini faaliyet dışı gelir getiren faaliyetleri de kapsayan ana faaliyetler olarak nitelendirmesiydi. Diğer bir deyişle Danıştay 4.

Dairesi “ticari faaliyetin bir gereği olsa da atıl kalan paranın bankaya tevdi edilmesinden elde edilen faiz gelirini, serbest bölgede yürütülen faaliyete bağlı olarak elde edilen bir kazanç” olarak nitelendirmekteydi.

Görüldüğü üzere idare ve yargı arasında tam bir görüş ayrılığı mevcut olmuştur. Danıştay 4. Dairesinin 85 Seri Nolu tebliğin bahse konu hükmünün ikinci paragrafını bu kez iptal ettikten sonraki aşamada ise İdare’nin olaya bakışı değişmiş ve bu değişikliği yayımladığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne yansıtmıştır.

İdare, “serbest bölgelerde elde edilen faiz ve repo gelirlerini, kurum kazancının bir parçası olarak ama faaliyet dışı bir gelir türü olarak görmeye devam ettiği ve faaliyet kazancının bir parçası olarak görmemeye devam ettiği halde serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde elde edilen hâsılatın, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetler çerçevesinde yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirlerin söz konusu istisnadan yararlanabileceğini” belirtmiştir.

İdare, 84 Seri No.lu Tebliğ, Danıştay 4. Dairesi’nce iptal edilmeden önce,

“serbest bölge kullanıcılarının, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançlarının; faaliyet dışı kazanç türlerini içermediği sadece faaliyetleriyle ilgili

kazançları içerdiği kabulüyle, gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulmasını,”

SBK’nun konuyla ilgili madde hükmünü böyle anladığı için savunuyorken, Danıştay’ın 84 Seri No.lu Tebliğ’i iptal kararından sonra çıkardığı 1 Seri Nolu Tebliğ ile “istisna kapsamında elde edilen bir kazancın faaliyet dışı bir gelir elde etmek için ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak bile olsa kullanılması halinde, mükellefin elde edeceği faaliyet dışı geliri, gelir veya kurumlar vergisinden istisna tutması,” savunduğu SBK’nun konuyla ilgili madde hükmünün amacı ile açıkça çelişen bir durumdur. Bu bakımdan İdarenin, 1 Seri Nolu Tebliğ ile adeta önceden kendince anladığı ve savunduğu SBK’nun konuyla ilgili madde hükmünün dışına çıktığı düşünülmektedir.

Maliye Bakanhğı’nın bu kez Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’na yaptığı karar düzeltme başvurusu üzerine, bu karar düzeltme başvurusunu 20.03.2009 tarihinde Bakanlık lehine karara bağlayan Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun aldığı 20.03.2009 günlü ve E:2008/378- K:2009/135 sayılı kararda ise, “vergi muafiyet ve istisnalarını düzenleyen kurallarda öngörülen koşulların, yasa koyucunun bu düzenlemeleri öngörme amacına aykırı ya da bu amacı aşarak uygulanması, Anayasanın 73'üncü maddesinde eşitlik ilkesinin yansıması olarak yer alan idari görüşe göre vergilendirme ve vergi adaletine aykırı sonuç yaratır. Bu nedenle yasadaki istisna hükümlerinin uygulanmasında, söz konusu durumun göz önünde bulundurulması gerekir. Ticari faaliyetin bir gereği olsa da atıl kalan paranın bankaya tevdi edilmesinden elde edilen faiz, işyerinde yürütülen etkinlikten doğan bir kazanç olmayıp, nakdi sermayenin getirisi olduğundan, serbest bölgede yürütülen faaliyet nedeniyle elde edilen bir kazanç olarak nitelendirilemez.” denilmiştir.5084 sayılı Yasanın 8 ve 9'uncu maddelerinin gerekçeleri göz önüne alındığında, 3218 sayılı Kanunun 5084 sayılı Kanun ile değişik kurallarının, serbest bölge kullanıcılarının, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançlarının gelir ve kurumlar vergisinden müstesna tutulması amacıyla yürürlüğe konulduğu anlaşılmaktadır. ⁴⁴⁹

Serbest bölgede faaliyet gösteren vergi yükümlüleri ile aynı alanda faaliyet gösteren bölge dışındaki mükellefler arasmda rekabet eşitsizliğini de gidermek amacı içeren bu düzenleme karşısında, bir miktar nakit kıymetin bankaya tevdi edilmesinden

449 Kırbaş, Serbest Bölgelerde Elde Edilen Faiz Gelirlerinde Son Söz Yargıdan, s.128, 129.

doğan faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı kazanç ve iratların da düzenleme kapsamında olduğunu kabule olanak bulunmamaktadır. “Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurum kazancı, Gelir Vergisi Kanununun 2'nci maddesinde öngörülen ticari, zirai, mesleki kazançlarla diğer kazanç ve iratlardan, ücretlerden, gayrimenkul sermaye iradı ve menkul sermaye iradı olan gelir unsurlarından oluşmaktadır. Gelir Vergisi Kanununun menkul sermaye iradını düzenleyen 75'inci maddesinin son fıkrasında bu iratların, iradı sağlayan sermaye sahibinin ticari faaliyetine bağlı olması halinde ticari kazancın tespitinde dikkate alınacağını öngören kuralı, gayrisafi iradın vergiye tabi tutulacak kısmı olan safi iradın tespit sekline yapılmış bir gönderme içermektedir. Bu göndermenin, gelir unsurunun niteliğini değiştirici etkide bir düzenleme içermediği, sadece matrahın belirlenmesiyle ilgili olduğu açıktır. Dolayısıyla menkul sermaye iradının, gelirin veya kurum kazancının unsurlarından olması ile serbest bölgelerde faaliyet ruhsatı doğrultusunda yürütülen etkinliklerden doğan kazançları vergiden müstesna tutan kuralın uygulanmasında Gelir Vergisi Kanununun 75'inci maddesinin son fıkrasına dayanılarak bağ kurulması suretiyle verilen ve 85 sayılı Kurumlar Vergisi Genel Tebliginin 2.1.1. 'inci maddesinin ikinci fikrasında, yasada öngörülmeyen bir sınırlama yapıldığı gerekçesine dayanan kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.”

hükmüyle, Maliye Bakanlığı'nın temyiz istemi kabul edilmiş ve Danıştay Dördüncü Dairenin, serbest bölgelerde elde edilen faiz gelirlerini istisna kapsamında değerlendiren 26.12.2006 günlü ve E:2005/1890, K:2006/3186 sayılı kararının bozulmasına karar verilmiştir. ⁴⁵⁰

Bu kararla birlikte, 85 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin serbest bölgelerde elde edilen faiz gelirlerinin vergilendirilmesini düzenleyen 2.1.1. bölümünün ikinci paragrafını iptal eden Danıştay Dördüncü Dairenin 26.12.2006 günlü ve E:2005/1890 - K:2006/3186 sayılı kararı bozulmuş olduğundan; tebliğin ilgili kısmının yürürlüğü devam edeceği gibi serbest bölgelerde elde edilecek faiz gelirlerinin vergilendirilmesine yönelik olarak bu tarihten sonra yapılacak yasal düzenlemelerde Danıştay Vergi Davaları Kurulunun söz konusu kararının da etkili olacağı kesindir.

Ayıca yine bu kararla, faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı kazanç ve iratların vergi matrahına dâhil edilip beyan edileceği; bir kurumun serbest bölgelerde elde edeceği faiz

450 Kırbaş, Serbest Bölgelerde Elde Edilen Faiz Gelirlerinde Son Söz Yargıdan, s.128, 129.

gelirlerinin kurum kazancının bir parçası olsa da doğrudan faaliyet geliri olarak kabul edilmesinin mümkün olmayacağı ve istisna kapsamında değerlendirilemeyeceği kesinlik kazanmıştır. ⁴⁵¹

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun, Maliye Bakanlığı'nın temyiz istemini kabul ederek, Danıştay Dördüncü Dairenin, serbest bölgelerde elde edilen faiz gelirlerini istisna kapsamında değerlendiren kararının bozulmasına karar vermesindeki gerekçeleri maddeler itibariyle ve özlü olarak aşağıdaki biçimde ifade etmek mümkündür:

1- Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu da İdare’nin savunduğu görüşleri benimseyerek, “faaliyet geliri faaliyet dışı gelir olarak gelir türü ayırımına gitmek suretiyle serbest bölgelerde elde edilen faiz ve repo gelirlerini, kurum kazancının bir parçası olarak ama faaliyet dışı bir gelir türü olarak görmekte, faaliyet kazancının bir parçası olarak görmemekte ve istisna dışı bir kazanç olarak nitelendirip vergilendirmek” istemektedir.

2- Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, “serbest bölge kullanıcılarının, faaliyet ruhsatlarındaki etkinliklerden doğan kazançlarının; faaliyet dışı kazanç türlerini içermediği sadece faaliyetleriyle ilgili kazançları içerdiği kabulüyle, gelir ve kurumlar vergisinden istisna tutulmasını” savunmuştur. Bunun nedeni Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun, SBK’nun konuyla ilgili maddesindeki faaliyetler kelimesini faaliyet dışı gelir getiren faaliyetlerden arınmış ana faaliyetler olarak nitelendirmesi ve İdare’nin yayımladığı 85 Nolu tebliğde de bu nitelendirmenin mevcudiyetini aynen kabul edip savunmuş olmasıdır.

Diğer bir deyişle Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu “ticari faaliyetin bir gereği olsa da atıl kalan paranın bankaya tevdi edilmesinden elde edilen faiz gelirini, işyerinde yürütülen etkinlikten doğan bir kazanç olmayıp, nakdi sermayenin bir getirisi olarak gördüğünden serbest bölgede yürütülen faaliyet nedeniyle elde edilen bir kazanç” olarak nitelendirmemektedir.

451 Kırbaş, Serbest Bölgelerde Elde Edilen Faiz Gelirlerinde Son Söz Yargıdan, s.130.

Danıştay 4. Dairesinin 85 Seri Nolu tebliğin bahse konu hükmünün ikinci paragrafını iptal kararı ile Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun, Maliye Bakanlığı'nın temyiz istemini kabul ederek, Danıştay Dördüncü Dairenin, serbest bölgelerde elde edilen faiz gelirlerini istisna kapsamında değerlendiren kararının bozulmasına karar vermesindeki gerekçeleri ve değerlendirmeleri karşılaştırarak aşağıdaki biçimde ifade edebiliriz.

1- Danıştay 4. Dairesi, “5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13 üncü maddesine göre; kurumlar vergisinin, aynı kanunun birinci maddesinde yazılı mükelleflerce bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının yani kurumlar vergisi matrahının tespitinde ise Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağını”,

1- Buna karşılık Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, “Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurum kazancının, Gelir Vergisi Kanununun 2'nci maddesinde öngörülen ticari, zirai, mesleki kazançlarla diğer kazanç ve iratlardan, ücretlerden,

1- Buna karşılık Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, “Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurum kazancının, Gelir Vergisi Kanununun 2'nci maddesinde öngörülen ticari, zirai, mesleki kazançlarla diğer kazanç ve iratlardan, ücretlerden,