Vergi İdaresinin Görüşü

Katma Değer Vergisi Kanununa 4369 sayılı Kanunla eklenen Geçi-ci 15 inGeçi-ci maddede, 4369 sayılı Kanunun yayımlandığı 29.07.1998 tarihinden önce inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu hükmü yer almaktadır.

Konu ile ilgili olarak 49 ve 66 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerin-de yapılan açıklamalara göre konut yapı kooperatiflerinin söz konu-su istisnadan yararlanabilmesi için;

- 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış olması, - Kooperatifin konut yapı kooperatifi statüsünde olması, - İşin konut yapı kooperatifine yapılması,

- Yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması, gerekmektedir.

Bu tarihten (29.07.1998) sonra konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ise, bu tarihten itibaren yayımlanan muhtelif Bakanlar Kurulu Kararları ile %1 oranında katma değer vergisine tabi tutulması uygulaması korunmuştur.

Maliye Bakanlığı, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oran uygulanabilmesi için 21.11.2003 tarih ve 5 sayılı Sirkülerinde aşağıdaki açıklamalarda bulunulmuştur.

“KDV Kanunu’na 4369 sayılı Kanunla eklenen geçici 15. mad-desinde, bu Kanunun yayımlandığı 29.07.1998 tarihinden önce

inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı ko-operatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin KDV’den istisna olduğu hükme bağlanmıştır. Söz konusu istisnaya ilişkin açık-lamalar 49 ve 66 seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde yapılmış-tır.

Bu durumda, 29.07.1998 tarihinden önce inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan in-şaat taahhüt işlerinin katma değer vergisinden istisna olabilme-si için;

-Kooperatifin konut yapı kooperatifi olması, -İşin konut yapı kooperatifine yapılması,

-Yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması gerek-mektedir.

Bu hükümler uyarınca, söz konusu istisna, anılan Kanun ve ge-nel tebliğlerde belirtildiği üzere, konut yapı kooperatiflerine yönelik bulunduğundan, konut yapı kooperatiflerinin yaptırdı-ğı inşaat taahhüt işi bir bütün olarak değerlendirilmektedir. Bu nedenle, inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması gerekmektedir.

Öte yandan, 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki (I) sayılı listenin 12. sırası ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri %1 oranında katma değer vergisine tabi tutulmuştur.

İnşaat yapı ruhsatı münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmemiş ise yapılan inşaat taahhüt işlerinin istisnadan veya indirimli oranda katma değer vergisinden yararlanması mümkün değildir.

Ancak Bakanlığımıza intikal eden olaylardan adına inşaat ya-pı ruhsatı düzenlenmeyen veya sonradan değiştirilerek düzen-lenen konut yapı kooperatiflerine inşaat taahhüt hizmeti veren mükelleflerin KDV Kanunu’nun 29/2 maddesi uyarınca iade talebinde bulundukları anlaşılmaktadır.

Bu sirkülerin yayımlandığı tarihe kadar olan işlemlerde;

VUK’nun 3. maddesi hükmü çerçevesinde işlemin gerçek mahi-yetinin tespiti amacıyla düzenlenecek olan vergi inceleme rapo-ru veya yeminli mali müşavir raporapo-ru ile durapo-rumun tevsiki halin-de indirimli orana tabi inşaat taahhüt işlerini yapanlar KDV Kanunu’nun 29/2 maddesi uyarınca iade talebinde bulunabile-cektir.

Bu sirkülerin yayımından sonra ise adına münhasıran inşaat yapı ruhsatı bulunmayan kooperatiflere KDV istisnası veya in-dirimli oranda KDV uygulanması söz konusu olmayacak-tır.”denilmektedir.

Yukarda belirtilen Sirkülerde açıkça belirtildiği üzere, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin istisnadan veya in-dirimli oranda katma değer vergisinden yararlanabilmesi için inşa-at yapı ruhsinşa-atının münhasıran konut yapı kooperinşa-atifi adına düzen-lenmiş olması gerekmektedir.

Aksi takdirde adına münhasıran inşaat yapı ruhsatı bulunmayan ko-operatiflere verilen inşaat ve taahhüt işlerinde KDV istisnası veya indirimli oranda KDV uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Diğer taraftan, Maliye Bakanlığı uygulamada konut yapı kooperatif-lerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde indirimli oran uygulanabil-mesi için arsanın konut kooperatifine ait olması şartını aramaktadır.

Böylece başkalarına ait arsa üzerinde kat karşılığı inşaat yapmak

üzere işlem yapan kooperatiflere yapılan inşaat taahhüt işleri istis-na veya indirimli oraistis-na göre işlem yapılamamaktadır. Oysa konut yapı kooperatifi arsa sahibiyle satış vaadi sözleşmesini imzalamak suretiyle arsalar üzerine konut inşaatını üstlenmektedirler. Bu uygu-lama Kooperatifler Kanunu’nun 59. maddesinin 4 ve 5. fıkralarına göre yapılmaktadır.

2-Yargı Organlarının Görüşü

İnşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli orandan yararlanıla-bilmesi için inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifinin adına düzenlenmiş olması gerektiği görüşü Danıştay tarafından ka-bul edilmemektedir.

İstisnadan veya indirimli orandan yararlanmak için inşaat yapı ruh-satının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olma-sı gerektiğini ön gören 5 sayılı KDV Sirkülerinin iptali amacıyla Da-nıştay’da dava açılmıştır. Danıştay 4. Dairesi 31.10.2006 tarih ve E.

No: 2006/1452, K. No: 2006/2080 sayılı kararında;

“İstemin özeti: İdarenin görev alanına giren konularda genel düzenleyici işlem yapma yetkisi bulunmaktadır. Ancak bu yet-kinin kullanımı kanunun öngördüğü esas ve amaca uygun ol-mak zorundadır. Bu husus Anayasanın 8. maddesinde yürütme yetkisi ve görevinin Anayasaya kanunlara uygun olarak kulla-nılacağı ve yerine getirileceği belirtilerek vurgulanmıştır. Diğer taraftan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 4962 sayılı Kanun-la değişik 413. maddesiyle Maliye Bakanlığına sirküler yayın-lama konusunda verilen yetkinin amacı, mükelleflerin, vergi durumları ve vergi uygulamaları bakımından müphem ve du-raksama yaratan hususlarda istemiş oldukları izahatın (açıkla-manın), her mükellefe ayrı ayrı yazı ile verilmesi yerine aynı

durumda bulunan tüm mükelleflere, aynı anda ve tek işlemle duyurulmasının sağlanmasıdır. Anılan sirküler ise getirdiği şart ve yaptırım ile açıklama niteliğini aşarak, mükellefler hak-kında hukuki sonuç doğuran düzenleyici işlem niteliği kazan-mıştır.”

…………

dava konusu edilen KDV Kanunu’nun 29/2. maddesiyle geçici 15. maddesine dayanılarak yayımlanan KDVK -5 /2003-5 Sayı-lı KDV Sirkülerinin “1 Giriş” başSayı-lıkSayı-lı bölümünde yer alan

“3065 sayılı KDV Kanunu’nun geçici 15. maddesindeki KDV istisnasından veya 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki (l) sayılı listenin 12. sırasındaki indirimli oranda KDV uy-gulamasından yaralanabilmek için inşaat ruhsatının münhası-ran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması gerek-mektedir. İnşaat yapı ruhsatı münhasıran konut yapı koopera-tifi adına düzenlenmemiş ise yapılan inşaat taahhüt işlerinin is-tisnadan veya indirimli oranda KDV’den yararlanması müm-kün değildir.” İbarelerinin iptaline, oy birliği ile karar verildi.”

Denilmektedir.

Kanun ve Kararnamede öngörülmeyen bir hususun sirküler veya özelgeler ile düzenlenmesini çok sayıda maliyeci tarafından da eleş-tirilmektedir.

Kişisel görüşüme göre, yeni bir düzenleme yapılmadığı sürece, ko-nut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde %1 KDV oranın uygulanabilmesi için “bina inşaat yapı ruhsatının münha-sıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması” şartının aranılmaması gerekir.

Yargı organları Bakanlığın genel tebliğ, sirküler ve özelgeler ile Ka-nunda öngörülmeyen ruhsat ve arsa sahipliği gibi şartların aranıl-ması nedeniyle yapılan tarhiyatları iptal etmektedir (7) (8)

3- Danıştay’ın 5 No.lu Sirküleri İptal Kararının Gerekçesi