Hizmet İhracatı

Hizmet ihracı KDV Kanununda Md.11/1-a düzenlenmiştir. Lakin kanun maddesinde açıklamalar ile tanımlama yoluna gidilmemiştir. Diğer taraftan kanunun md.12/2 verilen hizmetin KDV’den istisnasından yararlanabilmesi için için iki şart kural getirilmiştir. Bunlardan ilki hizmetin yurtdışındaki müşteriye yapılması, diğeri ise hizmetin yurtdışında faydanılması gerekir(Günay,2008:39). KDV uygulaması bulunan tüm ülkelerde geçerli olan “varış ülkesinde vergileme” ilkesine göre ülkeye girmiş olan mal ve hizmetler vergilemesi yapılırken ihraç edilen malların yada hizmet üzerinde KDV’si tahsil edilmemektedir. Böylelikle vergiden arındırılma işlemi yapılmaktadır. Bu tarzda yapılan, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin ve yurtdışında bulunan müşteriler için yapılan hizmetler vergiden istisna kapsamında değerlendirilmektedir. Bu durum “Varış Ülkesinde Vergileme Prensibi” nin(destination) doğurduğu doğal bir sonucudur(Bilici, 2013:127).

KDVK md.12/2. göre, bir hizmetin yurtdışında bulunan müşteriler için yapılan hizmetten sayılabilmesi için hizmetin yurtdışında bulunan bir müşteri için yapılmması ve hizmetten aynı zamanda yurtdışından faydalanılması gerekmektedir

Kanun maddesinde yer almış olan bu iki şart, bundan ibaret olmakla beraber, idari kabulde, ayrıca hizmet karşılığının döviz olarak yurda getirilmesi şartı bulunmaktadır. Bunun, mal ve hizmet ihracında istisna kapsamında değerlendiren md. 11/ 2’de Maliye Bakanlığına tanınmış yetki dahilinde kabuki bir şart olduğu görülmektedir. Hizmet ihracatında, mal teslimlerinde olduğu gibi “gümrük hattı geçme” durumu olmadığından dolayı, döviz bedelinin yurtiçine getirilmesi, hizmet ihracatının gerçekleşmiş oldugunu gösteren bir belge özelliğine getirmektedir (Özbalcı,2012:95).

Döviz bedelinin ülkeyeye getirilmesi olayına karşıt olan bir görüşte; “Kanunda böyle bir şart zikredilmemiştir. Öte yandan Kambiyo mevzuatına göre, Türkiye’de yerleşik kişilerin hizmet karşılığı elde ettikleri dövizleri serbestçe tasarruf etme hakları vardır. Bu dövizlerin Türkiye’ye getirilmesi ve bozdurulması mecburi değildir“(TPKKH 32.Sayılı Karar 11.md.).

Buna rağmen daha önce yürürlükte olan KDVK 26 No.lu Genel Tebliğinde, “Yurt dışındaki müşteri için yapılan hizmete ait bedelin, Türkiye'ye döviz olarak getirilmesi zorunludur. İstisnadan yararlanacak olanın döviz alım bordrosu veya dövizin Türkiye'ye getirildiğini tevsik eden, kambiyo mevzuatına göre geçerli diger bir belge ile bunu tevsik etmesi gerekmektedir.” ifadesine yer bulmuştur. Her ne kadar bu kanunun md.11/2 kapsamında Maliye Bakanlığına ihracataki ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi vermiş olsa dahi, istisna kapsamından yararlanmak için dövizin ülkeye getirilme şartının ileri sürülmesi, usul ve esas belirleme yetkisi içinde mütala etmek bize göre mümkün degildir. Bizim anlayışımıza göre Bakanlık bu şartı ileri sürmekle hukuka aykırı genişletici yorumda bulunmuştur.

Eskiden (18 ve 19 No.lu Tebliglerde) istisnanın uygulanabilmesi için Döviz Alım Belgesi muhakkak istenmekte iken yayımlanan, 26 No.lu Tebligde Döviz Alım Belgesinin yanında Kambiyo Mevzuatına uygun ve geçerli herhangi bir belgenin de kabul edileceğine yönelik bir düzenleme yapılmıştır. Bu belge,

Hizmet bedeli olan dövizin, döviz tevdiat hesabına gönderildiğine ilişkin olarak banka dekontu veya DAB olabilecegi yönünde görüş bildirilmiştir.

Yurtdışına yapılmış olan (ihraç olunan) hizmetler sebebiyle alacaklı konumda olan Türk firması, başka bir sebeple borçlu durumda olması sebebiyle alacakları ile borclarının birbirine mahsubunun yapılması halinde, mahsuplaşma yazısı döviz getirme belgesi yerine sayılmaktadır. (Gelirler Genel Müdürlügü’nün 24.11.2000 tarih ve 55472 sayılı ve 10.04.2012 tarih ve KDV53-48-32 sayılı özelgesi.). Burada Maliye Bakanlığın amacı dövizi getirtmek değil yapılan işlemin, bu işlemin hizmet ihracı ihracat istisnası kapsamına girip girmediğinden emin olmaktır.

Mükelleflerin uygulamalarda yaşamış oldukları sıkıntıları gidermek için dövizin ülkeye getirilmesi ise istisna uygulama kapsamının bir şartı olarak degil ancak, iade işlemleri sırasında dövizin getirildiğine dair ilişkin belgelerin ibrazı istenerek iade işlemleri yapılmalıdır(Gümüş,2009:4).

KDVUGT’de yüklenilmiş olan ve indirim yöntemiyle tahsil edilemeyen KDV’nin iade yapılabilmesi için, hizmet bedelinin döviz olarak ülkemize getirilmesi gerektiğini, döviz bedelinin getirilmeden iade işleminin yapılamayacağını (KDVUGT II.Bölüm/A-2.2.) ifadesine yer verilerek uygulamada tekrar başlangıç noktasına geri dönülmüştür. Hizmet ihracatı sonucu istisna kapsamında KDV iadesi talebinde bulunan mükelleften “döviz

bedeli Türkiye’ye gelmeden yerine getirilmez” ifadesi baz alınarak, daha önceki

uygulamalarda yapıldığı gibi dövizin ülkemize getirildiğinin belgelemesi istenecek, geçmişte olduğu gibi istisna uygulamasındaki çelişkili uygulama devam edecektir.

Yurtdışına yapılan fason işçilikler, tamir, bakım, onarım işlemlerinin yapılması amacıyla ülkemize geçici ithalat yoluyla getirilmiş vasıtalara verilecek olan hizmetler, yabancı ülke sigorta kurumlarına yapılacak olan aracılık hizmetleri ve komisyon işlemleri, yurt dışında ürünlerin üretimleri için ürünlerin kalıp ve numunlerinin yapılma işlemleri, yurtdışına yapılacak olan finansal kiralama hizmetleri istisna kapsamında değerlendirilmektedir(Günay,2008:39-40).

Teknolojinin gelişmesinin sonuçlarından biri olan ve günümüzde iletişimde yoğun olarak kullanmakta olduğumuz, mobil (cep telefonu) telefonlara hizmet

veren operatörlerin yurtdışında bulunan diger operatörlere yapmış bulundukları uluslararası anlaşmalar çerçevesinde vermiş olduklarıu hizmetler hizmet ihracı kapsamında değerlendirilerek istisna kapsamına alınmaktadır. Mobil cihazlara hizmet veren firmaların kendi abonelerine diğer yabancı operatörlerin kapsama alanında da hizmet vermek amacıyla yapmış bulundukları altyapı kullanma anlaşmalar da “roaming anlaşması” olarak isimlendirilmiştir. Bu tarz uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde verilecek hizmetler KDV uygulamsından muaf edilerek istisna kapsamında değerlendirilmiştir. Bu hüküm çerçevesinde yurtdışında bulunan operatörlerin roaming hizmetlerinde KDV uygulaması yapılmamakta, ülkemizde faaliyet gösteren operatörlerin yurt dışında bulunan operatöre Türkiye’de vermiş oldukları hizmetlerden vergi alınması rekabeti bozduğu sebebiyle getirilmiştir(Özbalcı,2012:95). 24.03.2005 tarih ve B.07.0.GEL.0.54/5401-2954-13656 sayı ile yayımlanmış özelgede yurtiçi operatörlerinden hizmet alan abonelerin yurtdışında hizmet almaları dolasıyla yabancı operatörlerden alınan hizmet ise KDV tabidir.

Hizmetin yurtdışında bulunan bir müşteri için yapılması, yurtdışında bulunan müşteri adına düzenlenmiş olan fatura ve VUK yer alan belgeler ile ispat edilmesi gerekir.

Hizmetten yurtdışında fayda görülmesinde anlatılmak istenen, Ülkemizde yurtdışına çıkmış olan müşteriler için yapılacal olan hizmetlerin, müşterinin yurtdışında bulunmuş olduğu sürede yapmış olduğu işler ve faaliyetleri ile alakalı olması gerekmekedir. Bu sebeple Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgisi bulunmamasından dolayıdır.

Ülkemizden sersbet bölgelere verilen hizmetler hizmet ihracatı olarak değerlendirilmez.

Ülkemiz içinde taşıma izni bulunmayan deniz ve hava taşıtlarına verilen her türlü bakım onarım tamirat işlemleri hizmet ihracatı olarak değerlendirildiğinden dolayı KDV istisnası hükümlerine tabidir.