D. ULUSLARARASI ALANDA GÜNCEL TARTIŞMALAR
1. Genel Olarak Hakkın Konumu
Analisando a relação jurídico-tributária entre contribuinte e Estado percebe- se que especialmente nesta seara, que, invariavelmente, envolve ônus financeiros ao sujeito passivo, é necessária a observância do princípio da segurança jurídica pois a atividade econômica envolve riscos. Tais riscos podem ser atenuados se houver uma atuação transparente do Estado no sentido de cumprir os preceitos constitucionais que conferem garantias ao contribuinte, mitigando substancialmente possíveis surpresas que possam advir da atividade legislativa dos entes federados como aumento de tributos, criação de obrigações acessórias, redução de benefícios fiscais, entre outros.
Como requisito indispensável da segurança jurídica está a certeza do direito, na medida em que assegura aos cidadãos uma expectativa precisa de seus direitos e deveres em face da lei. É de suma importância que o cidadão tenha noção dos encargos que terá de suportar no curto e no médio prazo. Neste sentido são as lições de Geraldo Ataliba35:
O direito é, por excelência, acima de tudo, instrumento de segurança. Ele é que assegura a governantes e governados os recíprocos direitos e deveres, tornando viável a vida social. Quanto mais segura uma sociedade, tanto mais civilizada. Seguras estão as pessoas que têm certeza de que o Direito é objetivamente um e que os comportamentos do Estado ou dos demais cidadãos dele não discreparão.
Para concretizar a segurança jurídica nas relações tributárias, na forma de certeza do direito aplicável, a Constituição Federal positivou em seu corpo normativo princípios decorrentes do supracitado, quais sejam legalidade, irretroatividade e anterioridade.
2.3.1 PRINCÍPIOS DA LEGALIDADE, IRRETROATIVIDADE E
ANTERIORIDADE
Na seara tributária, o princípio da legalidade está previsto no artigo 150, inciso I, da Carta Magna36, que prevê a lei como único instrumento idôneo para criar ou avultar tributos.
Aponte-se que criar tributo significa descrever analiticamente todos os elementos previstos na regra-matriz de incidência tributária, ou seja, hipótese de incidência, sujeito ativo, sujeito passivo, base de cálculo e alíquota.
Por meio da legalidade garante-se que todos os elementos necessários para a instituição e cobrança de um tributos estarão veiculadas claramente na lei que os institui não dando margem à interpretações ou discricionariedades que possam gerar abusos na cobrança de certas exações tributárias, garantindo-se assim a segurança jurídica. Interessante citar as lições de Luciano Amaro37 acerca da legalidade:
O conteúdo da legalidade tributária vai além da simples autorização do Legislativo para que o Estado cobre tal ou qual tributo. É mister que a lei defina in abstracto todos os aspectos relevantes para que, in concreto, se possa determinar quem terá de pagar, quanto, a quem, à vista de que fatos ou circunstâncias. A lei deve esgotar, como preceito geral e abstrato, os dados necessários à identificação do fato gerador da obrigação tributária e à quantificação do tributo, sem que restem à autoridade poderes para, discricionariamente, determinar se “A” irá ou não pagar tributo, em face de
36 Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça.
determinada situação. Os critérios que definirão se “A” deve ou não contribuir, ou que montante estará obrigado a recolher, devem figurar na lei e não no juízo de conveniência ou oportunidade do administrador público. Em suma, a legalidade tributária não se conforma com a mera autorização da lei para a cobrança de tributos; requer-se que a própria lei defina todos os aspectos pertinentes ao fato gerador, necessários à quantificação do tributo devido em cada situação concreta que venha a espelhar a situação hipotética descrita na lei.
Importante frisar que, assim como a quase a totalidade das normas tributárias, o princípio da legalidade possui exceções ao tratar de impostos com caráter extrafiscal ou destinados a suprir situações extraordinárias podendo-se majorar suas respectivas alíquotas por meio de decreto do Poder Executivo. São eles: imposto de importação (II), imposto de exportação (IE), imposto sobre produtos industrializados (IPI), imposto sobre operações financeiras (IOF).
Ainda analisando a certeza do direito aplicável, o princípio da irretroatividade tributária, previsto na Constituição Federal em seu artigo 150, III, a38, representa mais um princípio que reforça a segurança jurídica no âmbito tributário.
A irretroatividade visa evitar a surpresa dos efeitos de uma possível nova legislação que estabeleça a cobrança de tributos relativos a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houve instituído ou aumentado
Por fim, mas não menos importante, o princípio da anterioridade, consagrado no artigo 150, III, b e c, garante, juntamente como a legalidade e irretroatividade, a certeza do direito.
A anterioridade é também garantidora da segurança jurídica à medida que posterga a eficácia da lei que institui ou majora tributos dando ao contribuinte o conhecimento prévio das mudanças trazidas pela nova legislação. Oportuno é citar as lições de Roque Antonio Carrazza39 sobre o princípio da anterioridade:
[...] o princípio da anterioridade é o corolário lógico do princípio da segurança jurídica. Visa a evitar surpresas para o contribuinte, com a instituição ou a
38 Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [...] III – cobrar tributos: a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado.
39 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 26. ed. São Paulo: Malheiros, 2010. p. 202.
majoração de tributos no curso do exercício financeiro. De fato, o princípio da anterioridade veicula a ideia de que deve ser suprimida a tributação de surpresa (que afronta a segurança jurídica dos contribuintes). Ele impede que, da noite para o dia, alguém seja colhido por nova exigência fiscal. É ele, ainda, que exige que o contribuinte se depare com regras tributárias claras, estáveis e seguras. E, mais do que isso: que tenha conhecimento antecipado dos tributos que lhe serão exigidos ao longo do exercício financeiro, justamente para que possa planejar, com tranquilidade, sua vida econômica.
A Constituição Federal traz duas facetas do princípio da anterioridade, a chamada anterioridade anual, que veda a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro da publicação da lei e a anterioridade nonagesimal, também conhecida como noventena, que prevê um prazo de 90 dias para que tenha eficácia um nova legislação que institua ou majore tributos. A conjugação destes princípios concede uma maior segurança jurídica ao contribuinte, evitando que novas exações, criadas muitas vezes no fim do exercício financeiro fossem cobradas logo no início do exercício subsequente.
Assim como o princípio da legalidade, o princípio da anterioridade, tanto a geral quanto a nonagesimal, também apresenta exceções quando se trata de tributos com finalidade extrafiscal ou que sejam destinados a gerir situações extraordinárias, como calamidades ou guerras. São eles: os já anteriormente citados como exceções à legalidade (com exceção do IPI, que não se aplica à anterioridade nonagesimal), o imposto extraordinário de guerra e empréstimo compulsório em caso de calamidade ou guerra. A noventena, de acordo com o artigo 150, §1º40, também não se aplica ao imposto sobre a renda (IR).
3 INFLUÊNCIA DO PACTO FEDERATIVO NA INSTITUIÇÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS NO ÂMBITO DO ICMS. O CONFAZ E O CONVÊNIO 42/2016