Fransa‟da KDV Uygulamasında YaĢanan Sorunlar

Fransa‟da uygulanan KDV sistemi Ġngiltere, Almanya ve Türkiye‟dekinden farklı bir yapıdadır. Daha karıĢık bir yapıya sahip olduğu söylenebilir. Bununla birlikte birden fazla oran uygulaması mevcuttur. Fransa‟da KDV sistemi özellikle farklı oran uygulamaları açısından eleĢtirilmektedir.

142

180 Fransız KDV sisteminin daha iyi anlaĢılabilmesi için yasallık, mükellefiyet, vergiyi doğuran olay ve yürütme organına verilen yetkiler açılarından mevcut sorunlar incelenmelidir. Bu incelemede mahkeme kararları hukuki güvenlik perspektifinin daha iyi ele alınabilmesi için etkin bir unsur olacaktır.

4.4.2.1. Yasallık Ġlkesi Ġle Ġlgili Sorunlar ve Hukuki Güvenlik Ġlkesi Çerçevesinde Ġncelenmesi

4 Ekim 1958 tarihli ve son olarak 18 Haziran 1976‟da değiĢiklik yapılan Fransa Cumhuriyeti Anayasası‟nın “Parlamento ile Hükümet ĠliĢkileri” baĢlığı altında 34. maddede yasaların parlamento tarafından yapılacağı hükme bağlandıktan sonra yasanın düzenleyeceği konular arasında her çeĢit vergilerin ve mali yükümlerin dayanağı, oranı, tarh biçimleri, para emisyon rejimi sayılmıĢtır. Buradan da anlaĢılacağı üzere vergi koymak, vergiyi ortadan kaldırmak ya da var olan bir verginin uygulama alanı ile ilgili kuralları değiĢtirmek için açık bir parlamento kararı gerekmektedir (GüneĢ, 2013: 71).

Fransız Anayasası‟nın 34. maddesinde sıkı sıkıya bağlı bir yorum vergi alanında tüzüklere, yönetmeliklere, kararnamelere ve bakanlar kurulu kararlarına yer olmadığı noktasını ileri sürmeye götürebilir. Fakat uygulamada baskın olan ve uygulanan, bu görüĢ olmayıp, yasa koyucudan esasen beklenen verginin matrahının hesaplanmasına ve tahsiline iliĢkin kuralları koyması olmaktadır (GüneĢ, 2013: 71).

Fransız Anayasası‟nın 40. maddesine göre parlamento üyelerince yapılan yasa ve değiĢiklik önerileri kabul edildikleri takdirde kamu gelirlerinin azalması veya bir kamu yükümlülüğü ortaya konulması ya da ağırlaĢtırılması sonucu doğuyorsa bu uygun değildir. Bu durumda 34. ve 40. maddeler birlikte değerlendirildiğinde Ģu Ģekilde bir yorum yapılabilir (GüneĢ, 2013: 71); parlamenter güç, hükümet tarafından önerilen yeni bir verginin kurallarını belirlemekte ve kamu gelirlerini azaltacak yeni yasa önerisinde etkin olabilirken, kendisinin kamu gelirlerini azaltacak yasa değiĢiklikleri önermesi söz konusu değildir. Buradan çıkacak sonuç, mevcut vergi yasalarındaki vergi yükünü hafifletecek yasa değiĢiklikleri ancak hükümet tarafından parlamentoya yaptırılabilmektedir. Burada ilginç olan parlamentonun vergileri artırma gibi bir yetkiye sahip olmasıdır. Azaltmanın ise parlamentoya hükümet tarafından önerinin gelmesiyle gerçekleĢmesidir.

Söz konusu durumlar KDV için de geçerlidir. Yani KDV‟de düzenleme yapma yetkisi Parlamentoya verilmiĢtir. Hükümetler de KDV oranının düĢürülmesi ve

181 mükellef üzerindeki etkilerinin azaltılması yönünde parlamentoyu karar alma konusunda yönlendirme hakkına sahiptir. Bu noktada Fransız Anayasa Mahkemesinin 1980 yılında aldığı ve KDV hükümlerine yönelik değiĢiklikleri de içeren kararın incelenmesi gerekir.

Fransa‟da 1980 yılında KDV oranlarının artırılmasına yönelik hükümetin teklifinin de yer aldığı yasa teklifi parlamento tarafından kabul edilmiĢ olmasına rağmen Anayasa Mahkemesi143 hükümetin KDV oranlarını artırmaya yönelik bir yetkisinin olmadığını belirtmiĢ ve söz konusu yasayı iptal etmiĢtir. Hükümet iptal edilen yasada indirimli %5,5 taban oranının artırılması yönündeki öneride bulunmuĢtur. Mahkeme bu önerinin yasal olmadığı ve hükümetin vergi arttırıcı böyle bir yetkiye sahip olmadığını vurgulamıĢtır. Ayrıca yasa içerisinde yer alan farklı vergilere yönelik düzenlemeler de bu iptale konu olmuĢtur. Ancak burada belirtilmesi gereken önemli bir nokta bulunmaktadır. ġöyle ki; 2013 yılında %19,6 olarak uygulanan genel KDV oranı hükümetin teklifi ve parlamentonun kabulüyle yasalaĢmıĢtır. Bu noktada Anayasa Mahkemesi‟nin herhangi bir iptal kararı almaması dikkat çekicidir. 1980 yılında ki uygulamayla 2013 yılındaki uygulama arasındaki çeliĢki vergilendirme yetkisi açısından (KDV perspektifinde) bir keyfiyeti ortaya koymakta ve eleĢtirilmektedir.

Hukuki güvenlik ilkesi açısından vergilendirme yetkisinin keyfi kullanımı büyük sorunların doğmasına neden olabilir. Fransız ihtilaliyle hak ve hürriyet konusunda devrim yaĢayan Fransa‟da vergilendirme yetkisinin kullanımındaki keyfiyet eleĢtiriye açıktır. Sonuçta 2013 yılında artırılan KDV oranlarıyla mükellefler üzerinde fazladan vergi yükü oluĢturulmuĢtur.

4.4.2.2. Mükellefiyet Ġle Ġlgili Sorunlar ve Hukuki Güvenlik Ġlkesi Çerçevesinde Ġncelenmesi

Fransız KDV sisteminde farklı oran uygulamasıyla vergi adaletli bir Ģekilde dağıtılmaya çalıĢılmıĢtır. Ancak standart oranın %20 olarak uygulanması vergi yükünün arttıran bir unsurdur. Bununla birlikte Fransa‟da koruma altına alınmıĢ oran, indirilmiĢ oran ve süper indirilmiĢ oran uygulaması mevcuttur. Mükellefler bu oranlara göre vergilendirilmektedir. Bununla birlikte Fransa‟da KDV‟de istisna uygulaması da mevcuttur. Mükellefiyetle ilgili sorunlar özellikle istisna kapsamına giren mükellefler açısından kimi zaman Conseil d„Etat (DanıĢtay)‟a yansımıĢtır144

. Söz konusu kararda

143 _{Decision n: 80-119 L du 02 decembre 1980.} 144

182 Scientology Kilisesi‟ne ait derneğin (ki bu derneğin kar amacı gütmeyen kurumlar tarafından yürütülen bazı faaliyetler sınıfına girdiği kararda kabul edilmiĢtir) faaliyetlerinin KDV‟den istisna edilmesi gerektiği belirtilmiĢtir. Karardan da anlaĢılacağı üzere DanıĢtay mükelleften yana karar vermiĢ ve istisna hakkına sahip mükellefi korumuĢtur.

Fransa‟da KDV yükü üreticiler ve vergiye tabi mal veya hizmeti tedarik edenlerin üzerinde kalmamaktadır. KDV nihai tüketiciler tarafından yüklenilmektedir. Nihai tüketicilerin ödedikleri KDV‟nin geri ödenmesi yönünde herhangi bir beyan hakları bulunmamaktadır. Bu durum yine hukuki güvenlik ilkesi açısından tartıĢılabilir bir niteliktedir. Hukuki güvenlik ilkesi açısından vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının sağlanması gerekir. Söz konusu durumla ilgili 2014 yılında DanıĢtay tarafından verilen bir kararda nihai tüketiciye yüklenen vergi yükünden bahsedilmiĢ, KDV‟nin nihai tüketici üzerinde kalan bir vergi olduğu vurgulanmıĢtır145

. Dava da iç çamaĢırı üreten Sochaux firmasının sahibi nihai tüketici olarak ödediği KDV‟nin kendisine iade edilmesini talep etmektedir. Üretici bir firma olarak KDV iadesine tabi olduğunu nihai tüketici olarak da böyle bir hakkın tanınması gerektiğini gerekçe olarak belirtmiĢtir. Ancak mahkeme isteği red etmiĢ ve nihai tüketici olarak yapılan iĢlemlerden KDV alınmasına devam edilmesini karara bağlamıĢtır.

4.4.2.3. Vergiyi Doğuran Olayla Ġlgili Sorunlar ve Hukuki Güvenlik Ġlkesi Çerçevesinde Ġncelenmesi

Türkiye ve Ģuana kadar incelenen ülkelerde vergiyi doğuran olaylar ile ilgili sorunlar mal teslimi ve hizmet ifası ile ilgili olup genellikle vergi inceleme elemanlarının denetim sırasında yaptıkları teslim ve ifalara yönelik inceleme hatalarına dayanmaktadır. Bu noktada Fransa‟da da benzer bir durumun varlığından söz edilebilir.

Fransa‟da vergi denetimi “Vergiler Genel Müdürlüğü‟nün merkez ve taĢra örgütleri tarafından yürütülmektedir. Fransız mali örgütü içerisinde vergi denetimi yapan elemanlar, yetki ve görev alanlarını göz önüne alarak, beyannameleri mükelleflerden alanlar, bölgeler ve iller arası inceleyiciler, ulusal inceleyiciler ve tüm vergi ve resimleri inceleyenler olarak sınıflandırılabilirler. Bunlardan beyannameleri mükelleflerden alırken inceleme yapan elemanlar, derinliğine olmayan ve muhasebe iĢlemlerini incelemeden ön bir inceleme yapmaktadırlar. Bu nedenle bunların etkinlikleri azdır. Bölgeler ve iller arası inceleme elemanları ise, orta büyüklükteki

145

183 iĢletmelerin vergi denetimini yapmaktadırlar. Bunların yetkileri geniĢ ve etkinlikleri çoktur. Ulusal inceleme elemanları, büyük iĢletmelerin vergi denetimini yapmaktadırlar. Tüm vergi ve resimleri inceleme yetkisine sahip elemanlar ise, yetki ve etkinlikleri bakımından en üst düzeyde inceleme elemanlarıdır (Nemli, 1994: 131). En üst düzeydeki inceleme elemanlarının vergi inceleme ve denetimleri sırasında sorumluluklarının çokluğu nedeniyle hata yapmaları kaçınılamaz.

Bu açıklamalar dâhilinde, Fransa‟da vergiyi doğuran olayla ilgili sorunlar mal teslimi veya hizmet ifası ile ilgilidir. Denetimler sırasında mal teslimi veya hizmet ifasının tespitinde denetim elemanlarınca yapılan hatalar vergiyi doğuran olay açısından sorun teĢkil etmektedir. Temyiz idare mahkemesinin 2012 yılında Marsilya‟da aldığı karar yanlıĢ denetime iyi bir örnek teĢkil etmektedir146

. Bu noktada ilgili kurumun 2009 yılında teslim bildirim belgesini yanlıĢ doldurduğu üst düzey inceleme elemanlarının raporunda belirtilmiĢtir ve fazladan KDV tahakkuk ettirilmiĢtir. Söz konusu mahkeme kararı ile ödenen fazla KDV iade edilmiĢtir. Benzer bir kararda Fransa Anayasa Mahkemesi tarafından alınmıĢtır147

. 2012 yılında çimento üretimi yapan bir fabrikanın incelenmesinde yine eksik teslim bildirimi verildiği tespit edilmiĢ. Bu nedenle gecikme bedeli ile birlikte mükellefe fazladan KDV tahakkuk ve nihayetinde tahsil edilmiĢtir. Mahkeme incelemelerinde denetim elemanlarının hatalı iĢlemlerini tespit etmiĢ mükellefin ödediği fazla KDV iade edilmiĢtir.

Bu kararlar hukuk devleti ilkesi açısından örnek teĢkil etmektedir. Mükelleflerin haklarının korunduğunun açık bir göstergesi olan kararlar hukuki güvenlik ilkesi çerçevesinden de takdir edilecek niteliktedir. Vergi denetimlerine büyük önem veren Fransa‟da vergi denetim elemanlarının özellikle KDV uygulaması hususunda daha dikkatli olması gerekmektedir (Kılıçdaroğlu, 1982: 28). Zira mükellefler yanlıĢ denetimler sonucunda vergiyi doğuran olay açısından aĢırı vergi yüklerinin altında kalabilmektedir.

4.4.2.4. Yürütme Organına Verilen Yetki Ġle Ġlgili Sorunlar ve Hukuki Güvenlik Ġlkesi Çerçevesinde Ġncelenmesi

Fransız KDV sisteminde Ġngiltere‟dekine benzer “0” KDV uygulaması yer almamaktadır. Sadece KDV‟nin uygulanmadığı mal teslimleri veya hizmet ifaları mevcuttur. Bu noktada Yürütme organına özellikle Türkiye‟dekine benzer bir KDV

146 _{Ġdari Mahkeme Kararı, CETATEXT000026079176.} 147

184 oranını düĢürme veya artırma yetkisinin verilmeyeceği düĢünülebilir. Ancak yürütme organı KDV‟de parlamentonun indirim yapmasını sağlayacak öneride bulunma yetkisine sahiptir (GüneĢ, 2013:71). Artırma yetkisi ise sadece Parlamentoya ait olan bir yetkidir. Yani yürütmenin buna müdahalesi söz konusu olamaz. Bu durumla ilgili olarak Fransız Anayasa‟nın 34. ve 40. maddelerinin birlikte değerlendirilmesi ve yorumlanması gerekir. Bu noktada; parlamenter güç, hükümet tarafından önerilen yeni bir verginin kurallarını belirlemekte ve kamu gelirlerini azaltacak yeni yasa önerisinde etkin olabilirken, kendisinin kamu gelirlerini azaltacak yasa değiĢiklikleri önermesi söz konusu olmamaktadır. Buradan çıkacak sonuç, mevcut vergi yasalarındaki vergi yükünü hafifletecek yasa değiĢiklikleri ancak hükümet tarafından parlamentoya yaptırılabilmektedir.

Açıktan Anayasayla böyle bir sınırlamanın olması kuvvetler ayrılığı ilkesi açısından bir açıklık sağlamaktadır. Böylelikle yürütme ve yasama, görev, yetki ve sorumlulukları açısından çakıĢmamakta ve hukuk devletini sarsacak durumlara yol açılmamaktadır. Bu nedenle yürütmeye verilen yetki ile ilgili sorunlar sadece vergilendirme yetkisinin keyfiliği ve dolayısıyla yasallık ilkesiyle sınırla kalmıĢtır.

4.5. RUSYA’DA KDV UYGULAMASI VE KDV UYGULAMASINDA YAġANAN