ÖNSÖZ
Anonim şirketlerde kâr payı dağıtımı şirketler ve pay sahipleri açısından önemlilik arz eden bir konudur.
Bu çalışmada anonim şirketlerde kâr payı dağıtımında Türk Ticaret Kanunu, Sermaye Piyasası Kanunu ve Vergi Usul Kanunu açısından uyulması gereken hükümler ve bu esaslar doğrultusunda kâr payı dağıtımının uygulanmasıyla birlikte mevzuatta yapılan değişikler incelenmiştir. Bu çalışma giriş ve sonuç bölümü hariç dört bölümden oluşmaktadır.
Tezin hazırlanmasındaki desteğinden dolayı değerli hocam Prof. Dr. Yunus Kishalı’ya teşekkürü borç bilirim.
İÇİNDEKİLER SUNUŞ...I İÇİNDEKİLER...II ÖZET... VII ABSTRACT...VIII KISALTMALAR...IX I. BÖLÜM
KÂR KAVRAMI VE ANONİM ŞİRKETLER
GİRİŞ ... 1 1.1. KÂR KAVRAMI... 3 1.1.1. Temel Kâr Kavramları... 4 1.1.1.1. Ticari Kâr ... 4 1.1.1.2. Safi Kâr ... 5 1.1.1.3. Mali Kâr ... 5 1.1.1.4. Kâr Payı ve Temettü... 6
1.1.2. Vergi Hukuku Açısından Kâr Kavramı... 7
1.1.2.1. Kaynak Kuramı ... 7
1.1.2.2. Safi Artış Kuramı ... 8
1.1.3. Dağıtım Yönünden Kâr Kavramı ... 8
1.2. KÂR HESAPLAMA YÖNTEMLERİ ... 9
1.2.1. Özsermayenin Karşılaştırılması Yoluyla Kârın Hesaplanması ... 9
1.2.1.1. Analitik Yöntemle Özsermayenin Hesaplanması... 12
1.2.1.2. Sentez Yöntemine Göre Özsermayenin Hesaplanması ... 14
1.2.1.3. Tek Düzen Muhasebe Sistemine Göre Özsermayenin Hesaplanması... 15
1.2.2. Gelir ve Giderin Karşılaştırılması Yoluyla Kârın Hesaplanması... 16
1.3. ANONİM ŞİRKETLER VE ANONİM ŞİRKETLERİN YÖNETİM ORGANLARI ... 17
1.3.1. Kâr Dağıtımı ve Vergilendirme Açısından Anonim Şirketler ... 17
1.3.1.1. Halka Açık Olmayan Anonim Şirketler ... 18
1.3.1.2. Halka Açık Anonim Şirketler... 18
1.3.2. Kâr Dağıtımını Kararlaştıran Yönetim Organları Açısından Değerlendirme... 19
1.3.2.1. Genel Kurulun Yetki ve Sorumlukları ... 20
1.3.2.2. Yönetim Kurulunun Yetki ve Sorumlulukları... 22
II. BÖLÜM
KÂR DAĞITIMINA KONU OLAN KAZANCIN BELİRLENMESİ
2.1. SAFİ KURUM KAZANCI KAVRAMI ... 27
2.2. SAFİ KURUM KAZANCININ TESPİTİ ... 27
2.2.1. Kurum Kazancının Tespitinde İndirilebilecek Giderler ... 29
2.2.1.1. Gelir Vergisi Kanununa Göre İndirilebilecek Giderler ... 29
2.2.1.2. Kurumlar Vergisi Kanununa Göre İndirilebilecek Giderler... 31
2.2.1.3. Vergi Usul Kanununa Göre İndirilebilecek Giderler ... 34
2.2.1.4. Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununa Göre İndirilebilecek Giderler ... 35
2.2.2. Kurum Kazancının Tespitinde Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ... 35
2.2.2.1. Gelir Vergisi Kanununa Göre Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ... 36
2.2.2.2. Kurumlar Vergisi Kanununa Göre Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler... 37
2.2.2.3. Katma Değer Vergisi Kanununa Göre Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler... 41
2.2.2.4. Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununa Göre Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler... 42
2.2.3. Kurum Kazancının Tespitinde İndirim ve İstisnalar ... 42
2.2.3.1. İştirak Kazançları İstisnası ... 42
2.2.3.2. Menkul Kıymet Yatırım Fon ve Ortaklıklarının Portföy İşletmeciliğinden Elde Edilen Kazançları ... 43
2.2.3.3. Gayrimenkul Yatırım Fon ve Ortaklıkları ile Risk Sermayesi Yatırım Fon Ortaklıkları ile Emeklilik Yatırım Fonları Kazançları ... 43
2.2.3.4. Rüçhan Hakkı Kupon Satışı ve Emisyon Primi Kazançları ... 44
2.2.3.5. Yurtdışı İnşaat Onarım İşlerinden Sağlanan Kazançlar ... 44
2.2.3.6. Eğitim Kurumları ve Rehabilitasyon Merkezleri Kazançları ... 45
2.2.3.7. Dar Mükellef Kurumlardan Elde Edilen İştirak Kazançları... 45
2.2.3.8. Yurtdışındaki İşyeri veya Daimi Temsilci Aracılığı İle Elde Edilen Kazançlar ... 47
2.2.3.9. Yabancı İştirakleri Olan Holdingin İştirak Hissesi Satış Kazancı İstisnası... 48
2.2.3.10. Sermayeye Eklenen Gayrimenkul ve İştirak Hisseleri Satış Kârları... 49
2.2.4. Zarar Mahsubu ve Diğer İndirimler... 50
III. BÖLÜM
KÂR PAYI DAĞITIM POLİTİKASI VE ANONİM ŞİRKETLERDE KÂR PAYI DAĞITIMI
3.1. KÂR DAĞITIM POLİTİKASI... 54
3.1.1. Kâr Dağıtım Politikasının Önemi ... 54
3.1.2. Kâr Dağıtım Politikasını Etkileyen Faktörler ... 55
3.1.2.1. Kanun ve Şirket Ana Sözleşmesinde Yer Alan Hükümler... 55
3.1.2.2. İşletmenin Likidite Durumu ... 56
3.1.2.3. Yönetimin Önceliği ... 56
3.1.2.4. İstikrarlı Kâr Dağıtımı ... 56
3.1.2.5. Yeni Yatırım Planları ... 57
3.1.2.6. Kredi Sözleşmelerinde Yer Alan Hükümler... 57
3.1.2.7. Sermaye Piyasası Kaynaklarından Yararlanma... 57
3.1.2.8. Şirketin Ortaklık Yapısı... 58
3.1.2.9. Şirketin Borç yapısı ... 58
3.1.2.10. Kontrolü Elde Bulundurma İsteğinin Kâr Dağıtımına Etkisi ... 58
3.1.2.11. İşletmenin Büyüme Hızı... 59
3.1.2.12. Benzer İşletmelerin Kâr Payı Dağıtım Politikaları... 59
3.1.2.13. Belirsizlik ... 59
3.1.3. Kâr Payı Dağıtım Politikaları ... 59
3.1.3.1. Sabit Oranlı Kâr Payı Dağıtım Politikası ... 60
3.1.3.2. Sabit Miktarda Kâr Payı Dağıtım Politikası... 60
3.1.3.3. İstikrarlı Kâr Payı Dağıtım Politikası ... 61
3.1.3.4. Sabit Oranlı Kâr Payı ve Ek Kâr Payı Dağıtım Politikası ... 61
3.1.4. Kâr Payı Dağıtım Şekilleri ... 61
3.1.4.1. Nakit Kâr Payı Dağıtımı... 62
3.1.4.2. Pay Senedi Şeklinde Kâr Payı Dağıtımı... 62
3.1.4.3. Mevcut Sermayede Bir Değişiklik Yapmadan Ortaklara Yeni Pay Senedi Vererek Kâr Payı Dağıtımı... 63
3.1.4.4. Pay Senetleri Geri Alınarak Kâr Payı Dağıtımı ... 63
3.2. ANONİM ŞİRKETLERDE KÂR DAĞITIMI... 64
3.2.1. Yedek Akçeler ... 65
3.2.1.1. Gizli Yedek Akçeler... 66
3.2.2. Türk Ticaret Kanunu Hükümlerine Göre Kâr Dağıtımı ... 74
3.2.2.1. Kâr Payı Dağıtımının Şekli ... 74
3.2.2.2. Kâr Payı Dağıtımında Yetkili Organ... 74
3.2.2.3. Kâr Payının Ödenme Zamanı ... 76
3.2.2.4. Kâr Payı Dağıtım İlkeleri ... 77
3.2.3. Sermaye Piyasası Kanunu Hükümlerine Göre Kâr Payı Dağıtımı ... 79
3.2.3.1. Sermaye Piyasası Hükümlerine Göre Kâr Payı Dağıtım Esasları ... 80
3.2.3.2. Hisse Senetleri Borsada İşlem Görmeyen Anonim Şirketlerde Temettü Dağıtımı81 3.2.3.3. Hisse Senetleri Borsada İşlem Gören Şirketlerde Kâr Dağıtımı ... 82
3.2.3.4. Temettü Dağıtım Zamanı ... 84
3.2.3.5. Yönetim Kurulu Üyeleri ve Bu Gibi Kişi ve/veya Kurumlara Kâr Payı Dağıtımı 85 3.2.3.6. Temettü Avansı Dağıtım Kararı ... 86
3.2.3.7. Dağıtılacak Temettü Avansı Tutarının Hesaplanması... 87
3.2.3.8. Temettü Avansının Dağıtım Zamanı ... 88
3.2.3.9. Temettü Avansı Ödemeleri ... 88
3.2.3.10. İkinci Tertip Yedek Akçenin Hesaplanması... 90
3.2.3.11. Birinci Temettü Tutarının Eksik Dağıtılmasında Sorumluluk ... 90
3.2.3.12. Tahsil Edilmeyen Kâr Payı ve Temettü Avansı Bedellerinin Zaman Aşımına Uğraması ... 90
3.3. KURUM KAZANCI ÜZERİNDEN GELİR VERGİSİ KANUNUNA GÖRE YAPILACAK STOPAJ ... 92
3.3.1. 4842 Sayılı Yasa Öncesi Durum... 92
3.3.1.1. Tam Mükellef Kurumlarca Yapılan Kesinti... 93
3.3.1.2. İstisna Kazançlar Üzerinden Yapılan Kesinti... 94
3.3.1.3. Dar Mükellef Kurumlarca Yapılan Kesinti ... 95
3.3.1.4. Gelir Vergisi Kesintisi Oranı... 96
3.3.2. 4842 Sayılı Yasa İle Yapılan Düzenleme... 96
3.3.2.1. 4842 Sayılı Yasa Sonrası Tam Mükellef Kurumlarca Yapılan Kesinti... 96
3.3.2.2. 4842 Sayılı Yasa Sonrası İstisna Kazançlar Üzerinden Yapılan Kesinti ... 97
3.3.2.3. 4842 Sayılı Yasa Sonrası Dar Mükellef Kurumlarca Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı ... 97
3.3.2.4. 4842 Sayılı Yasa Sonrası Gelir Vergisi Kesintisi Oranı... 98
IV. BÖLÜM
KÂR DAĞITIM TABLOSU VE KÂR DAĞITIMINA İLİŞKİN UYGULAMALAR
4.1. KÂR DAĞITIM TABLOSU ... 100
4.1.1. Kâr Dağıtım Tablosu Düzenleme Kuralları ... 102
4.1.2. Kâr Dağıtım Tablosunu Oluşturan Kalemler ... 102
4.1.2.1. Dönem Kârının Dağıtımı... 103
4.1.2.2. Yedeklerden Dağıtım ... 107
4.1.2.3. Hisse Başına Kâr ... 107
4.1.2.4. Hisse Başına Temettü... 108
4.1.3. Kâr Dağıtım Tablosu ... 108
4.2. KÂR DAĞITIMINA İLİŞKİN UYGULAMA ... 110
4.2.1. Halka Açık Olmayan Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Uygulaması... 110
4.2.1.1. Safi Kurum Kazancının Tespiti... 111
4.2.1.2. Gelir Vergisi Stopajı... 113
4.2.1.3. Kârın Dağıtımı... 116
4.2.1.4. Kâr Dağıtımına Bağlı Stopaj Hesaplaması... 118
4.2.1.5. Kâr Dağıtım Tablosu ... 122
4.2.2. Halka Açık Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı Uygulaması ... 123
4.2.2.1. Safi Kurum Kazancının Tespiti... 123
4.2.2.2. Gelir Vergisi Stopajı... 123
4.2.2.3. Kârın Dağıtımı... 125
4.2.2.4. Kâr Dağıtımına Bağlı Stopaj Hesaplaması... 126
4.2.2.5. Kâr Dağıtım Tablosu ... 129
5.SONUÇ ... 130
ÖZET
Kâr en basit ifadeyle giderler ile gelirler arasındaki olumlu farktır. İşletmelerin esas amacı kâr elde etmek ve kârı arttırmaktır. Bununla beraber elde edilen kârın dağıtımı ortaklar ve yatırımcılar açısından önemlidir. Şirketlerin kâr payı dağıtım politikalarını etkileyen birçok faktör vardır ve anonim şirketler farklı kâr dağıtım politikaları izleyebilirler. Kâr payı dağıtımı işletmelerin büyüme hızını, firmanın piyasa değerini etkilediğinden şirketler açısından da önemlidir.
Bu çalışmada anonim şirketlerde kâr dağıtımıyla ilgili türk vergi mevzuatında yer alan hükümler ve kâr dağıtım esasları incelenmiştir. Kâr dağıtımı Türk Ticaret Kanunu, Sermaye Piyasası Kanunu ve vergi mevzuatı açısından ele alınmıştır. Kâr dağıtımının halka açık olmayan anonim şirketler ile halka açık anonim şirketlerde uygulaması incelenmiştir.
ABSTRACT
Profit is the positive difference among incomes and expenses simply. Basic aims of the concerns are making profit and increasing the profit. However, the distribution of obtained profit is important from the view of copartners and investors. There are plenty of factors which affect the dividend distribution policies of companies and stock joint companies can follow different dividend distribution policies. As the dividend distribution affects the growth rate of concerns, market value of firms it is also important from the view companies.
As this working related with profit distribution at joint companies verdicts which exist in turkish tax legislation and profit distribution basics had been examined. Profit distribution had been studied from the view of Turkish Commercial Code, Capital Market Law and tax legislation. Administration of profit distribution had been examined on stock joint companies and close corporations.
KISALTMALAR
a.g.e. : Adı geçen eser A.Ş. : Anonim Şirket GVK : Gelir Vergisi Kanunu KVK : Kurumlar Vergisi Kanunu TTK : Türk Ticaret Kanunu VUK : Vergi Usul Kanunu
GİRİŞ
Anonim şirketler küçük tasarrufları bir organizasyon içinde bir araya getirerek büyük mali imkanların doğmasını sağlamaları nedeniyle ekonomide önemli fonksiyonlara sahiptir. Ticari işletmelerin kurulmasındaki temel amaç kâr elde etmektir. Kâr genel anlamda konulan bir sermaye karşılığı bu sermayede elde edilmesi öngörülen artışı ifade eder. Kârın neden olduğu sermayedeki artış kâr dağıtımı kavramını ortaya çıkarmaktadır.
Türk vergi mevzuatında anonim şirketlerde kâr dağıtımıyla ilgili birtakım düzenlemeler vardır. Türk Ticaret Kanununda anonim şirketlerin mali bünyelerinin güçlendirilmesi, ortaklarına düzenli kâr dağıtımı yapabilmelerine yönelik hükümler yer almaktadır. Sermaye Piyasası Kanunu’nun kâr dağıtımına ait hükümleri Türk Ticaret Kanunu’ndan farklılık göstermekte olup, küçük hissedarları koruyucu niteliktedir.
Bu çalışmada kâr dağıtımının Türk Ticaret Kanunu, Sermaye Piyasası Kanunu ve Vergi Usul Kanunu açısından incelenmesi ve halka açık anonim şirketler ile halka açık olmayan anonim şirketlerdeki kâr dağıtımının mevzuat ve uygulamadaki farklılıklarının ortaya çıkarılması amaçlanmıştır.
Bu çalışmanın birinci bölümünde kâr kavramı, kârın hesaplanma yöntemleri, anonim şirketler ve anonim şirketlerin yönetim organları incelenmiştir. Kâr genel anlamda bir dönemde elde edilen gelirden giderin düşülmesiyle elde edilen pozitif bir değerdir. Kâr kavramı, temel kâr kavramları ile vergi hukuku açısından ve dağıtım yönünden kâr kavramları ele alınarak açıklanmıştır. Bu bölümün ikinci kısmında özsermayenin karşılaştırılması yoluyla kârın hesaplanması ve gelir ile giderin karşılaştırılması yoluyla kârın belirlenmesi incelenmiştir. Birinci bölümün üçüncü kısmında ise anonim şirketler ve anonim şirketlerde yönetim organları incelenmiştir.
Kâr dağıtımına konu olan kurum kazancının belirlenmesi bu çalışmanın ikinci bölümünü oluşturmaktadır. Bu bölümde safi kurum kazancı kavramı ve safi kurum kazancının tespiti incelenmiştir. Kâr dağıtımı yapılmadan önce kurum kazancını tespit etmek gerekmektedir. Kurum kazancının tespitinde indirilebilecek giderler,
kurum kazancını tespitinde kanunen kabul edilmeyen giderler, kurum kazancının tespitinde indirim ve istisnalar, zarar mahsubu ve diğer indirimlerle birlikte kurumlar vergisi oranı incelenmiştir. Kurum kazancının tespitiyle ilgili olarak 2006 yılı kazançlarından itibaren geçerli olacak yeni Kurumlar Vergisi Kanunuyla getirilen değişiklikler de bu bölümde ele alınmıştır.
Bu çalışmanın üçüncü bölümünde kâr dağıtım politikası, anonim şirketlerde kâr dağıtımı ve kurum kazancı üzerinden Gelir Vergisi Kanununa göre yapılacak stopaj incelenmiştir. Bu bölümün ilk kısmında kâr dağıtım politikasının önemi ve kâr dağıtım politikasını etkileyen faktörler, kâr payı dağıtım politikaları ile kâr payı dağıtım şekilleri ele alınmıştır. Bu bölümün ikinci kısmında öncelikle anonim şirketlerde kâr dağıtımında önce ayrılması gereken yedek akçeler incelenmiştir. Daha sonra Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre ve Sermaye Piyasası Kanununa göre kâr dağıtımı incelenmiştir. Bu bölümün üçüncü kısmında kurum kazancı üzerinden Gelir Vergisi Kanununa göre yapılacak stopaj da 4842 sayılı yasa öncesi durum ile 4842 sayılı yasa sonrası yapılan düzenlemeler incelenmiştir.
Dördüncü bölümde kâr dağıtımıyla ilgili tüm hesaplamalar sonucunda kâr dağıtım tablosunun oluşturulması ve kâr dağıtımıyla ilgili olarak uygulamalara yer verilmiştir. Bu bölümün ilk kısmında kâr dağıtım tablosunun düzenlenme kuralları ile kâr dağıtım tablosunu oluşturan kalemler incelenmiştir. Bu bölümün ikinci kısmında halka açık olmayan bir anonim şirketin kâr dağıtım uygulaması ile bu şirketin halka açık bir anonim şirket olduğu varsayımı altında kâr dağıtım uygulaması incelenmiştir.
Beşinci bölümde kâr payı dağıtımının önemi ve kâr payı dağıtımında esas alınan kanunlar arasındaki farklar açıklanmıştır.
I. BÖLÜM
KÂR KAVRAMI VE ANONİM ŞİRKETLER
Bu bölümde kâr kavramı, kârın hesaplanma yöntemleri ile anonim şirketler ve anonim şirketlerin yönetim organları incelenmiştir.
1.1. KÂR KAVRAMI
Ticari işletmelerin esas amacı kâr elde etmektir. Kâr genel anlamda konulan bir sermaye karşılığı bu sermayede elde edilmesi öngörülen artışı ifade eder.
İktisadi açıdan kâr, üretimden girişimcinin hissesine düşen paydır. Bir başka ifade ile girişimcilerin belirli bir dönemde gerçekleştirdikleri üretimin satışı sonucu elde ettikleri gelirden, satın aldığı ya da kiraladığı üretim faktörlerine yaptığı ödemelerle, kendisinin sahip olduğu faktörlerin karşılığı olan ücret, rant ve faizi düştükten sonra kalan kısmıdır.1
Kâr dar anlamda bir hesap dönemi içerisinde satılan malların satış tutarıyla bu malların maliyet bedeli arasındaki olumlu farktır. Geniş anlamda ise, kâr işletmenin özkaynaklarında meydana gelen artıştır. Bir dönem içinde yapılan faaliyetler sonucunda işletmenin aktif ve pasif kalemlerindeki değişikliklerin işletmenin özkaynakları üzerinde bir artış oluşturması durumunda kâr elde edilmiş olur.2
Kâr kavramını, hesap dönemi sonunda işletme varlıklarındaki bir artış olarak tanımlamak da olanaklıdır.
Bir başka açıdan kâr, işletmenin hesap dönemi sonundaki özvarlığı ile hesap dönemi başındaki özvarlığı ya da başka bir deyişle, işletmenin hesap dönemi içinde elde ettiği gelirler ile giderler arasındaki olumlu fark olarak tanımlanabilir. Bu durumda, işletmenin dönem sonunda özkaynaklarındaki azalmalar da zararı ifade etmektedir.3
1 Zeynel Dinler, İktisada Giriş, 1.b. Bursa: Ekin Kitapevi Yayınları, 1995, s. 256.
2 Ahmet Atik, Nazmi Karyağdı, “Limited Şirketlerde ve Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı”, Vergi Dünyası, Sayı no: 188, Nisan 1997, s. 25.
Türk Ticaret Kanunu, Sermaye Piyasası Kanunu ve vergi kanunları açısından kâr kavramının anlamı farklıdır. TTK, özel hukuk ilişkilerini düzenlemesi nedeniyle üçüncü kişilerin hak ve çıkarlarını daha ön plana alır. Şirketin mali yapısını şirketin alacaklılarına karşı koruyan bir yapıya sahiptir. Türk Ticaret Kanununa göre kârın belirlenmesinde bu anlayış dikkate alınır. Sermaye Piyasası Kanunu ise pay sahiplerinin haklarının korunmasına ilişkin düzenlemeler yapmaktadır. Vergi kanunları ise kâr üzerinden alınan vergi üzerine odaklaşır. Böylece vergi kanunları ticari işletmelerin hedeflediği kârı azaltıcı alt sınırı belirleme yoluna gider.4
Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkelerine göre kâr şu şekilde hesaplanır:5
Kâr = (Net Satışlar + Diğer Faaliyetlerden Olağan Gelirler) – (Satışların Maliyeti + Faaliyet Giderleri + Diğer Faaliyetlerden Olağan Giderler + Finansman Giderleri + Olağandışı Gider ve Zararlar)
Kârın işletme ilgililerine raporlanması da önemlidir. Çünkü kâr işletmenin etkinliğinin ölçülmesi, gelecekteki yatırım kararlarının alınması, yatırımların getirisi, işletmenin sürekliliği vb. açılardan şirket ortakları, hisse senedi sahipleri ve diğer işletme ilgilileri açısından önemlidir. Kâr işletmelerin faaliyetlerinin ölçümünde önemli bir göstergedir.
1.1.1. Temel Kâr Kavramları
Mevzuatta farklı kâr kavramları bulunmaktadır. Bunlar; ticari kâr, safi(net) kâr ve mali kâr’dır.
1.1.1.1. Ticari Kâr
Türk Ticaret Kanunları hükümlerine göre hesaplanan kâra ticari kâr denir. Ticari kâr kavramı şirket gelir tablolarında yer alan dönem kârı ile eş anlamlıdır. Bu kâra aynı zamanda vergi öncesi kâr da denmektedir.
4 Mustafa Gürhan Acar, “Halka Açık Anonim Şirketlerde Yapılan Vergi İncelemesinin Dağıtılacak
Kâr Üzerindeki Etkisi”, Vergi Dünyası, Sayı no: 247, Mart 2002, s. 93.
5 Nazmi Karyağdı, “Kâr Dağıtımı”, Maliye Hesap Uzmanları Derneği Yayınları, İstanbul 1999, s.
1.1.1.2. Safi Kâr
Türk Ticaret Kanunu’nda safi kârın tanımı yapılmamıştır. Safi kâr, ticari kârdan farklı bir kavramdır.
Safi kâr olarak dikkate alınacak değerin hesaplanmasında farklı görüşler söz konusudur. Birinci görüş safi kârın, ticari kâr yani dönem kârı ile aynı anlamda olduğu yönündedir. Bu görüş dikkate alındığında kâr dağıtımı safi kâr yani aynı zamanda ticari kâr üzerinden yapılır. İkinci görüşe göre safi kâr, ticari kârdan vergi ve diğer vergi yükümlülükleri çıkartıldıktan sonra kalan vergi sonrası kâr yani dönem net kârı ile eş anlamlıdır.6 Üçüncü görüşe göre safi kâr, ticari kârdan vergi ve vergi yükümlülükleri ile birlikte varsa geçmiş yıl zararları da düşülerek bulunur. Halka açık anonim şirketlerde Sermaye Piyasası Kurulu’nun 11.01.1999 tarih ve 4/34 sayılı toplantısında alınan karara istinaden kâr dağıtımında safi kâr olarak esas alınacak değer, vergi sonrası kârdan varsa geçmiş yıl zararlarının düşülerek bulunur. Safi kâr olarak da bu değer dikkate alınarak dağıtılacak kâr payı hesaplanır. Dördüncü görüşe göre ise safi kâr, ticari kârdan varsa geçmiş yıl zararları düşülerek bulunur.7
1.1.1.3. Mali Kâr
Kâr üzerinden pay alan tüzel kişilerden biri de devlettir. Devletin kârdan pay alması vergilendirme şeklindedir. Anonim şirketler de sermaye şirketi olduğundan kurumlar vergisi mükellefidir. Kurumlar vergisi mükellefi anonim şirketler, kurumlar vergisi matrahlarını hesaplarken vergi kanunlarını dikkate almak zorundadır. Buna göre vergi kanunları dikkate alınarak hesaplanan kâra mali kâr denir.8 Ticari kârdan mali kâra ulaşabilmek için ticari kâra ilave edilecek ve indirilecek bazı değerler vardır. İkinci bölümde safi kurum kazancının tespiti incelenirken ticari kâra ilave edilecek ve indirilecek değerler detaylı olarak incelenmiştir.
6 www.turmob.org.tr
7 Yüksel Koç Yalkın, Şirketler Muhasebesi, 2.b., Ankara: Turhan Kitabevi, 2002, s. 246. 8 Ümit Ataman, Şirketler Muhasebesi, 4.b., İstanbul: Türkmen Kitabevi, 2000, s. 90.
1.1.1.4. Kâr Payı ve Temettü
Kâr payı ve temettü kavramları, Türk Hukukunda ilk kez Sermaye Piyasası Kanunu’nun Seri: IV, No:27 sayılı tebliği ile tanımlanmıştır. Buna göre, kâr payı anonim şirket ortaklarına ve kâra katılan yönetim kurulu üyelerine, işçilere, intifa senedi sahiplerine vb. diğer kimselere dağıtılacak kârdan, bunların her birine düşen payı; temettü ise sadece kârdan anonim şirket ortaklarına dağıtılan payı ifade etmektedir.9
Kâr payı genel anlamda, şirketlerin bir yıllık faaliyet dönemi içinde elde ettikleri kârdan mevcut ortakların pay alma hakkıdır. Söz konusu hak, hisse senedine bağlı ‘Kâr Payı Kuponları’ karşılığında ve ayrıca hisse senedi ibrazına gerek kalmaksızın kullandırılır. Halka açık anonim şirketler kâr payı dağıtmaları halinde temettüü nakit veya hisse senedi şeklinde dağıtılabilir.10
Anonim şirketlerde her pay sahibinin, kanun ve esas sözleşme hükümlerine ve genel kurul kararlarına göre dağıtılmak için ayrılan safi kâra, payı oranında katılma hakkı vardır. Bu hak, Türk hukuk literatüründe ‘nispi müktesep hak’ kavramı ile nitelendirilmektedir. Çünkü safi kârın tamamı pay sahiplerine dağıtılmamakta, bir bölümü yedek akçelere ilave edilmektedir. Kârın tamamını veya bir bölümünü dağıtma gibi bir zorunluluk olmadığı gibi, safi kârdan ayrılması gerekli bazı yedek akçeler ve ödenmesi gerekli paralar, aksi yönde bir zorunluluk oluştururlar. Pay sahibinin iradesine rağmen kârdan indirilen ve ayrılan tutarlar, bu anlamda kâr payını nispi müktesep hak haline getirmektedir.11
İşletmelerin temel amacı kâr elde etmektir. Dönem kârından pay alan gerçek ve tüzel kişiler vardır. Bunlardan devlet vergi şeklinde kârdan payını alır. Ortaklar temettü şeklinde kârdan pay alırlar.12 Bunun yanında kurucu ortaklar, yönetim kurulu üyeleri ve şirket personeli de kârdan pay alabilir. Fakat şirket personelinin kârdan pay alabilmesi için bu konuda karar alınması gereklidir.
9 Yavuz Akbulak, “Halka Açık Anonim Şirketlerde Kâr Payı ve Temettü Avansı Dağıtımı Esasları”, Vergi Dünyası, Sayı no: 249, Mayıs 2002, s. 120.
10 Akbulak, a.g.m., s. 120. 11 Akbulak, a.g.m., s. 120. 12 Yalkın, a.g.e., s. 247.
1.1.2. Vergi Hukuku Açısından Kâr Kavramı
Kârın vergi hukuku açısından tanımı, sermaye kazançlarının vergisel yönden saptanmasına ilişkin teorilere göre yapılır. Bu teoriler kaynak kuramı (dar kapsamlı gelir anlayışı) ve safi artış kuramı (geniş kapsamlı gelir anlayışı)’dır.
Geliri en genel bakış açısıyla belli bir zaman içerisinde alım gücünde artış olarak tanımlamak mümkündür.
1.1.2.1. Kaynak Kuramı
Kaynak kuramı kişilerin üretim faktörlerini (emek ve sermayeyi) üretim faaliyetlerine katmaları sonucunda elde edilen ekonomik değerleri gelir olarak kabul eder. Örneğin kişinin üretime emeği ile katılması, toprağını kiralaması, biriktirilmiş paranın başkasına kullanıma bırakılması ya da kişinin biriktirdiği parayı kendi teşebbüsünde kullanması sonucunda sırasıyla ücret, rant, faiz ve kâr gibi gelir elde edilir. Kaynak kuramınca elde edilen değerin gelir sayılabilmesi için bunun belli bir kaynaktan üretim faaliyeti sonucu ve sürekli olması gerekmektedir.13
Kaynak teorisine göre, bir unsurun gelir sayılabilmesi için iki önemli özelliğin bir arada bulunması gerekmektedir. Bunlardan biri gelirin üretim faktörlerine bağlılığı diğeri ise gelirin devamlı olmasıdır.
Kaynak teorisine göre, üretim faktörlerine bağlı fakat sürekli olmayan değerler gelir olarak kabul edilmez. Buna göre, geçici olarak elde edilen sürekli olmayan gelirler ile üretim faktörlerinin kullanımı sonucu oluşmayan miras, piyango ikramiyesi, kumar gibi transfer niteliğindeki değer akımları gelir olarak kabul edilmemektedir.14
13 Mualla Öncel, Ahmet Kumrulu ve Nami Çağan, Vergi Hukuku, 9.b., Ankara: Turhan Kitapevi,
2001, s. 239.
1.1.2.2. Safi Artış Kuramı
Safi artış kuramına göre üretim faktörlerine bağlı olmaksızın hangi kaynaktan olursa olsun, satın alma gücünde belli bir dönemde ortaya çıkan artış gelir kapsamında düşünülür. Safi artış kuramına göre bir kişinin geliri, kaynak kuramının aksine gelirin sürekliliğine bağlanmamıştır. Üretim faktörlerinin kullanımı sonucu ortaya çıkmayan transferler, piyango ikramiyesi, miras vb. arizi gelirler ve çeşitli nedenlerle kişilerin servet unsurlarında ortaya çıkan değer artışları da safi artış kuramına göre gelir olarak kabul edilmektedir.15
1.1.3. Dağıtım Yönünden Kâr Kavramı
Dönem kârının hesaplanmasıyla, gerçek kârın saptanması ve dağıtılması amaçlanmaktadır. Dağıtım yönünden kârı, işletmenin potansiyeline dokunmadan bir başka ifadeyle işletmenin gelişmesini ve büyümesini sağlayacak fonları saklı tutmak koşuluyla pay sahiplerine dağıtılabilecek aktif artışı şeklinde tanımlamak olanaklıdır.16
15 Öncel, Kumrulu ve Çağan, a.g.e., s. 239.
1.2. KÂR HESAPLAMA YÖNTEMLERİ
Kârın hesaplanması iki yaklaşım altında incelenebilir. Bunlardan birincisi özsermayenin karşılaştırılması yoluyla kârın belirlenmesidir. Buna göre kâr, dönemsonu özsermayesi ile dönembaşı özsermayesi arasındaki olumlu farktır. Diğer yaklaşım ise; kârın gelir ve giderin karşılaştırılması yoluyla hesaplanmasıdır. Buna göre kâr, dönem sonunda elde edilen gelirden bu geliri elde etmek için yapılan giderler düşülerek bulunabilir.
1.2.1. Özsermayenin Karşılaştırılması Yoluyla Kârın Hesaplanması
Özsermaye teriminin değişik kaynaklarda özkaynak, öz varlık, ya da net aktif olarak da ifade edildiği görülmektedir.
Ancak Türk Vergi Hukukunda bu ifadelerden özsermaye deyimi tercih edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 192. maddesine göre; “Aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark, müteşebbisin işletmeye mevzu varlığını (özsermayeyi) teşkil eder.” denilmiştir. 1 nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde bilanço ilkeleri ve bilanço kalemleri açıklanırken özkaynak deyimi kullanılmıştır.
Bu çalışmada Vergi Usul Kanunda ifade edildiği şekilde özsermaye deyiminin kullanılması tercih edilmiş ve tanım ve açıklamalarda bu deyim öne çıkarılmıştır.
Daha önce de belirtildiği gibi kâr, işletmedeki dönemsonu özsermayesi ile dönembaşı özsermayesi arasındaki olumlu farktır. Buradaki özsermaye kavramı sermayeden farklı bir anlam ifade etmektedir.
Sermaye genel anlamda, bir iş ya da işletme için yapılan toplam yatırım ya da işletmenin amacına ve üretim faktörlerine uygun olarak toplanmış olan üretim araçlarının tümü şeklinde tanımlanabilir.17 Muhasebe açısından; işletme
kurucularının bir işletmeyi kurarken işletmeye koyduğu iktisadi değerler toplamı olarak tanımlanabilir. İhtiyaca göre sermaye ortaklar tarafından arttırılıp azaltılabilir. Sermaye durağan bir değerdir. Bilançonun pasifinde izlenmektedir.18
17 Ansiklopedik Ekonomi Sözlüğü, İstanbul: Dünya Yayınları, 1999.
Özsermaye ise devamlı olarak değişen bir kavramdır. Özsermaye işletmenin faaliyet sonuçları ve bilançonun yapısına göre sürekli hareketlilik arzeden bir yapıdadır. Bu nedenle özsermaye bilançonun pasifinde yer alan tek kalem halinde belirtilen nominal sermayeden farklı bir kavramdır.
Özsermayenin belirlenebilmesi için işletmenin aktif ve pasifine dahil tüm değer ve borçların parasal tutarının belirlenmesi gerekmektedir.19 Bu parasal
değerleri belirlerken aktif ve pasif kalemlerin değerlenmesi gerekmektedir. Değerleme genel anlamda miktar itibariyle saptanan iktisadi kıymetlerin para ile ifade edilmesidir.20 VUK’un 258. maddesine göre “Değerleme; vergi matrahlarının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir.” Başka bir tanıma göre değerleme; bir işletmenin varlığını meydana getiren aktif ve pasif kalemlerin belirli bir tarihteki değerlerinin para birimi ile ifade edilmesidir.21 VUK’un 261. maddesine göre “Değerleme, iktisadi kıymetin türü ve mahiyetine göre, aşağıdaki ölçülerden biri ile yapılır…” Buna göre Vergi Usul Kanunu’nun getirmiş olduğu değerleme ölçüleri şunlardır: • Maliyet bedeli, • Borsa rayici, • Tasarruf değeri, • Mukayyet değer, • İtibari değer, • Vergi değeri, • Rayiç bedel,
• Emsal bedeli ve ücreti.
19 İbrahim Türkiş, “Sermaye Şirketlerinde Kâr Dağıtımı ve Vergilendirilmesi”, (Yüksek Lisans Tezi,
İstanbul Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, İstanbul, 2002), s. 11.
20 Öncel, Kumrulu ve Çağan, a.g.e., s. 270.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesine göre; “Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki özsermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır.” Bu dönem zarfında işletme sahip veya sahiplerince:
• İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir,
• İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave edilir.
Ticari kazancın bu yolla belirlenmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile Vergi Usul Kanunu’nun 40 ve 41. maddeleri hükümlerine uyulur. Buna göre özsermayenin kıyaslaması yoluyla kârı saptayabilmek için öncelikle dönem başı özsermaye ve dönem sonu özsermayenin doğru bir şekilde belirlenmesi ve daha sonra dönemsonu özsermaye ile dönembaşı özsermaye arasındaki farka işletmeden çekilen değerlerin ilave edilerek işletmeye ilave edilen değerlerin de düşülmesi gerekmektedir.
Özsermayenin belirlenmesinde en önemli mali tablo bilançodur. Çünkü dönemsonu özsermaye ve dönembaşı özsermaye bilançonun aktif ve pasif kalemleri dikkate alınarak bilanço üzerinden hesaplanır.22 Vergi Usul Kanunu’nun 192. maddesine göre; “Bilanço, envanterde gösterilen kıymetlerin tasnifli ve karşılıklı olarak değerleri itibariyle tertiplenmiş hulasasıdır...”
1 seri nolu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine göre; bu düzenleme kapsamında bulunan işletmeler, muhasebe sistemlerini bu tebliğ ve ekinde öngörülen kurallara uygun olarak yürüteceklerdir. Ancak vergiye tabi kârın belirlenmesi aşamasında vergi kanunlarında yer alan özel hükümleri göz önünde bulundurmak zorundadırlar. Diğer bir anlatımla, bu düzenlemede yer alan kavram ve ilkeler ile mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasına ilişkin esaslar çerçevesinde düzenlenecek mali tabloların tekliği değiştirilemez olup; işletmeler söz konusu mali tablolardan hareketle vergiye tabi safi kârın belirlenmesinde vergi mevzuatı uyarınca istenilen bilgileri sağlayacak şekilde gerekli düzenleme ve hesaplamaları yapacaklardır.23 Buna göre; Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğleri ile
22 Özlem Saklavcı, “Anonim Şirketlerde Kâr Dağıtımı”, (Yüksek Lisans Tezi Marmara Üniversitesi
Sosyal Bilimler Enstitüsü, İstanbul, 2001), s. 28.
yapılan düzenlemeler, vergi mevzuatı ve uygulaması ile ilgili hiçbir hususu düzenlememekte veya değiştirmemektedir.
4 seri nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği’nde muhasebe sistemi uygulama genel tebliğleri ile vergi mevzuatı arasındaki farklılıkların nasıl sağlanacağı ile mali kârın nasıl hesaplanacağına ilişkin düzenlemeler bulunmaktadır. Buna göre, muhasebe usul ve esasları dikkate alınarak tanzim edilecek mali tablolarda yer alacak dönem kârı (ticari kâr) veya zararı ile vergiye matrah olacak kâr (mali kâr) veya zarar arasında oluşan fark, bilanço ya da gelir tablosu üzerinde giderilmeyecek, vergiye tabi safi kazanç, mükellefler tarafından mali tablolar dışında hesaplanacaktır.” Bu düzenleme ve hesaplama işleminde mükelleflere kolaylık sağlamak amacıyla bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri için “Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Mükelleflere Ait Ticari Kârdan Mali Kâra Ulaşmak İçin Yapılan Hesaplamayı Gösteren Bildirim” geliştirilmiştir.
Kurumlar vergisi mükellefleri Bilanço Esasına Göre Defter Tutan Mükelleflere Ait Ticari Kârdan Mali Kâra Ulaşmak İçin Yapılan Hesaplamayı Gösteren Bildirimi doldurmayacaklar, Vergi Usul Kanunu’na göre yapılacak düzenlemeleri kanunen kabul edilmeyen giderleri ve kurumlar vergisinden istisna edilecek kazanç ve iratları beyanname üzerinde göstereceklerdir.
Kârın dönemsonu özsermaye ile dönembaşı özsermayenin karşılaştırılması yoluyla hesaplanmasında iki ayrı yöntem vardır. Bunlar;
• Analitik yöntemle özsermayenin hesaplanması,
• Sentez yöntemine göre özsermayenin hesaplanması.
1.2.1.1. Analitik Yöntemle Özsermayenin Hesaplanması
Bilançonun 1 seri nolu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine göre değil, genel muhasebe mantığına göre aktif karakterli hesapların aktifte pasif karakterli hesaplarında pasifte yer alması halinde özsermayenin hesaplanmasında analitik yöntem tercih edilir.
Özsermayenin aktif toplamından borçların çıkartılarak saptanması yöntemine analiz yöntemi denmektedir. Buna göre;24
Özsermaye : Net aktifler - Borçlar
Net aktif : Gerçek aktif - Aktifi düzenleyici hesaplar Gerçek aktif : Aktif toplamı - Gerçek olmayan aktifler
Bu yöntemde ilk aşamada, bilançonun aktifinde yer alan ancak gerçek olmayan aktif kalemlerin aktif toplamından çıkarılması gerekir. Bilançonun aktifinde yer alan bazı kalemler gerçekte fiilen mevcut değildir. Bunlar gerçek aktifte meydana gelen azalmayı göstermektedir ve pasif tablosuyla dengeyi sağlamak amacıyla aktifte yer almaktadır. Bilançonun aktifinde yer alan gerçekte aktif olmayan kalemler şunlardır:25
• Ödenmemiş sermaye,
• Geçmiş yıllar ve cari yıllar zararları,
• Kuruluş ve örgütlenme giderleri, • Kanunen kabul edilmeyen giderler,
• Ortaklardan alacaklar.
İkinci aşamada bilançonun pasifinde yer alan aktif düzenleyici kalemlerin aktif toplamından düşülmesi gerekmektedir. Bilançonun pasifinde yer alan aktifi düzenleyen kalemler şunlardır:26
• Amortismanlar,
• Alacak senetleri reeskontu,
• Şüpheli alacak karşılıkları,
• Stok değer düşüklüğü karşılıkları,
• Menkul kıymetler değer düşüklüğü karşılığı,
24 Tugay Yücel, “Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Özsermayenin Tespiti ve Özsermaye
Karşılaştırılması (I)”, Mükellefin Dergisi, Sayı no: 97, Ocak 2001, s. 89.
25 Ataman, Muhasebede Dönem Sonu İşlemleri, a.g.e, s. 174. 26 Ataman, Muhasebede Dönem Sonu İşlemleri, a.g.e., s. 174.
Üçüncü aşamada aktif toplamından aktif olmayan kalemler ve aktifi düzenleyen kalemler düşüldükten sonra borçlarda düşüldüğünde işletmenin bilanço tarihindeki özsermayesi saptanmış olur.
Analitik yöntemle özsermayenin bulunması aşağıdaki şekilde özetlenebilir;27 Bilançonun aktif kalemlerinin toplamı
Gerçek olmayan aktif kalemler (-) • Ödenmemiş sermaye
• Geçmiş yıllar veya cari yıl zararları • Kanunen kabul edilmeyen giderler Aktif düzenleyici kalemler (-)
• Amortismanlar
• Vergi yasalarına göre ayrılan karşılıklar Borçlar(-)
Özsermaye
1.2.1.2. Sentez Yöntemine Göre Özsermayenin Hesaplanması
Sentez yöntemine göre özsermayenin hesaplamasında bilançonun pasifinde yer alan özsermayeyi oluşturan kalemlerin toplamından özsermayeyi olumsuz etkileyen fiktif ve pasifi düzenleyici kalemler düşülür. İlk aşamada özsermayeyi oluşturan kalemler nominal sermaye, ihtiyatlar yani sermaye ve kâr yedekleri, vergisiz fonlar, yeniden değerleme fonu, dağıtılmamış kârlar, cari dönem kârı, geçmiş yıllar kârları toplanır. İkinci aşamada özsermayeyi oluşturan kalemlerin toplamından fiktif ve pasifi düzenleyici kalemler yani ödenmemiş sermaye, kanunen kabul edilmeyen giderler, cari ve geçmiş yıllar zararları düşülür.
Sentez yöntemine göre özsermayenin bulunması aşamaları aşağıdaki şekilde özetlenebilir:28
I. Özsermayeyi oluşturan kalemler • Nominal sermaye
• Yedek akçeler • Vergisiz fonlar
• Yeniden değerleme fonu • Dağıtılmamış kârlar • Dönem kârı
• Geçmiş yıllar kârları
• İştirakleri yeniden değerleme artışları • Hisse senedi ihraç primi
• Hisse senedi iptal kârları
II. Fiktif ve pasif düzenleyici hesaplar (-) • Ödenmemiş sermaye
• Kanunen kabul edilmeyen giderler • Cari ve geçmiş yıl zararları III. Özsermaye
1.2.1.3. Tek Düzen Muhasebe Sistemine Göre Özsermayenin Hesaplanması
Daha öncede belirtildiği üzere 1 seri nolu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğine göre hazırlanan bilançoda değerler net olarak ifade edildiği için özsermayeyi ayrıca hesaplamaya gerek yoktur. Özsermaye bilançonun yapısı gereği bilançoda ana bir unsur olarak içerik ve tutar olarak belirtilmiştir.
28 Tugay Yücel, “Tekdüzen Muhasebe Sisteminde Özsermayenin Tespiti ve Özsermaye
Tek düzen muhasebe sitemine göre hazırlanan bilançoya göre özsermayeyi oluşturan unsurlar ve hesaplanış tarzı aşağıdaki gibidir:
1. Ödenmiş sermaye Sermaye
Ödenmemiş sermaye(-) 2. Sermaye yedekleri
• Hisse senetleri ihraç primleri • Hisse senedi iptal kârları
• Maddi duran varlık yeniden değerleme artışları • İştirakler yeniden değerleme artışları
• Diğer sermaye yedekleri 3. Kâr Yedekleri • Yasal yedekler • Statü yedekleri • Olağanüstü yedekler • Diğer kâr yedekleri • Özel fonlar
4. Geçmiş yıllar kârları 5. Geçmiş yıllar zararları (-) 6. Dönem net kârı (zararı) 7. Özkaynaklar toplamı
1.2.2. Gelir ve Giderin Karşılaştırılması Yoluyla Kârın Hesaplanması
Dönem kârının belirlenmesinde bir diğer yöntem ise gelir ile giderin karşılaştırılmasıdır. Geniş anlamda gelir hesap dönemi içinde işletmenin ana faaliyetleri veya yan faaliyetleri sonucunda elde ettiği gelirler ile lehine doğan alacaklar toplamıdır. Gider ise; hesap dönemi içinde yapılan harcamalar ile borçlanmalardır. Bu yönteme göre dönem içinde elde edilen gelirler ile giderler arasındaki olumlu fark kârı verecektir.
1.3. ANONİM ŞİRKETLER VE ANONİM ŞİRKETLERİN YÖNETİM ORGANLARI
Bu bölümde kâr dağıtımı ve vergilendirme açısından anonim şirketler ve anonim şirketlerde bulunması zorunlu olan yönetim organları incelenmiştir.
1.3.1. Kâr Dağıtımı ve Vergilendirme Açısından Anonim Şirketler
Büyük sermaye gerektiren bir ticari ve sınai girişim söz konusu olduğunda, bu girişime ortak olan kişilerin sorumluluklarının parasal olarak sınırlandırarak ve sermaye sahibi diğer kişilerin de bu girişime katkı yapmalarını sağlayarak sermaye birikimi gerçekleştirmek istenildiğinde sermaye şirketleri kurulması yoluna gidilmektedir.29
Anonim şirket TTK’nın 269. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre şu şekilde tanımlanmıştır: “Anonim şirket, bir unvana sahip esas sermayesi muayyen ve paylara bölünmüş olan ve borçlarından dolayı yalnız mamelekiyle mesul bulunan şirkettir.” Buna göre anonim şirket, ticari bir işletmeyi bir ticaret unvanı altında işletmek için kurulan esas sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan ve borçlarından dolayı ortakların sınırlı sorumlu oldukları bir şirket şeklidir. Pay sahipleri sadece taahhüt etmiş oldukları sermaye miktarı ile sınırlı sorumluluk taşımaktadırlar.
Anonim şirketlerin sermayesi belirli ve paylara bölünmüştür. Türk Ticaret Kanunu’nun 385. maddesinin 2. fıkrasına göre pay sahiplerinin hakları aşağıdaki gibidir;
• Yönetim kuruluna üyelik hakkı,
• Oy kullanma hakkı,
• İptal davası açma hakkı,
• Tasfiye sonuçlarına katılma hakkı, • Kâr payı alma hakkı.
29 Sabri Bektöre, Yılmaz Benligiray ve Davut Aydın, Şirket Muhasebesi, 1.b., Eskişehir: Birlik
Pay sahipleri kârdan pay alma hakkına sahiptirler. Anonim şirketlerde kâr payı dağıtımında anonim şirketlerin türüne göre farklı kanunların hükümleri dikkate alınmaktadır.
Kâr dağıtımının vergilendirilmesinde halka açık olmayan anonim şirketlerde ve halka açık olan anonim şirketlerde vergi mevzuatı açısından farklı uygulamalar söz konusudur.
1.3.1.1. Halka Açık Olmayan Anonim Şirketler
Anonim şirketler ani ve tedrici şekilde kurulmaktadır. Ani şekilde kurulan anonim şirketler halka açık olmayan anonim şirketlerdir ve bunlar kâr dağıtımında Türk Ticaret Kanunu hükümlerine tabidir.
Halka açık olmayan anonim şirketlerde şirket paylarının tamamı kurucular tarafından taahhüt edilir. Halka açık olmayan anonim şirketler bu şekilde kurulurlar. Halka açık olmayan bu şirketler Sermaye Piyasası Kanunlarına tabi değildirler. Bu şirketler kâr dağıtımında Türk Ticaret Kanunu ve diğer vergi kanunlarına tabidirler.
TTK’nın 303. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre, “Muayyen şahıslar bütün payları aralarında taksim etmek suretiyle bir anonim şirket kurabilirler.” denilerek, halka açık olmayan anonim şirketinin ani şekilde kuruluşu açıklanmıştır.
1.3.1.2. Halka Açık Anonim Şirketler
Halka açık anonim şirketler hisse senetleri halka arz edildiğinden dolayı Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine tabidir. Buna göre halka açık anonim şirketler kâr dağıtımında Türk Ticaret Kanunu ve vergi kanunlarının yanında Sermaye Piyasası Kanununa da tabidirler.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 2. maddesine göre, Sermaye Piyasası Kanununca halka açık olduğu kabul edilen anonim şirketler, Kurumlar Vergisi Kanunu ve Gelir Vergisi Kanunu uygulaması bakımından da halka açık anonim şirket sayılır. Buna göre Sermaye Piyasası Kurulunun halka açık olarak kabul ettiği anonim şirketler halka açık anonim şirkettir ve Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine tabidir. Sermaye Piyasası Kanunu’nun 3794 sayılı değişik 3.
maddesinin 1. fıkrasının g bentine göre halka açık anonim şirket; “Bu Kanunu’nun uygulamasında halka açık anonim şirket, hisse senetleri halka arz edilmiş veya halka arz edilmiş sayılan anonim şirketlerdir.”
Sermaye Piyasası Kanunu’nda halka açık anonim şirket ikiye ayrılmıştır. Bunlardan biri hisse senetleri halka arz edilen anonim şirketler diğeri ise hisse senetleri halka arz edilmiş sayılan anonim şirketlerdir. Hisse senetleri halka arz edilmiş sayılan anonim şirketler Sermaye Piyasası Kanunu’nun 11. maddesine göre pay sahibi sayısı 250’yi aşan anonim şirketlerdir. Bu durumda pay sahibi sayısı 250’den fazla olan anonim şirketler hisse senetlerinin halka arz etmemiş olsalar bile, halka açık anonim şirket hükümlerine tabi olacaklardır.
Sermaye Piyasası Kanunu hükümlerine göre halka açık anonim şirketler şu şekilde sıralanabilir;30
• Hisse senetleri halka arz edilerek tedrici şekilde kurulan anonim şirketler,
• Hisse senetleri halka arz edilmeden kurulan ve ortak sayısı 250’den fazla olan anonim şirketler,
• Hisse senetlerini halka arz etmeden kurulan ancak, sermaye arttırmak amacıyla hisse senetlerinin halka arz eden anonim şirketler,
• Kurulduktan sonra hisse senetlerini halka arz eden anonim şirketler.
1.3.2. Kâr Dağıtımını Kararlaştıran Yönetim Organları Açısından Değerlendirme
Anonim şirketler, genellikle birbirini tanımayan çok sayıda pay sahibinden oluşmaktadır. Bu şirketlerde, ortakların şahsından ve birbirine güveninden daha çok paylar önemlidir. Bu nedenle, anonim şirketin temsili, yönetim ve denetimi, tüm ortaklar tarafından değil, şirketin organları vasıtasıyla gerçekleştirilmektedir.31
30 Türkiş, a.g.e., s. 68-69.
31 Hanifi Ayboğa, “Anonim Şirket Organlarının Muhasebeye Yönelik Görevleri ve Sorumlulukları”, Mali Çözüm Dergisi, Sayı no: 58, Ocak Şubat Mart 2002, s. 53.
TTK’nın 312. maddesi, TTK’nın 360. maddesi ve TTK’nın 347. maddesine göre anonim şirketlerde bulunması gereken yasal ve zorunlu yönetim organları şunlardır;
• İdare Meclisi (Yönetim Kurulu),
• Umumi Heyet (Genel Kurul), • Murakıplar (Denetçiler).
Anonim şirketlerde bulunması zorunlu olan organlardan birinin olmaması, şirketin fesih sebebini teşkil eder. Çünkü, TTK’nın 435. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “Şirketin tescilinden sonra hakiki pay sahibi sayısı beşten aşağıya düşer veya şirketin kanunen zorunlu organlarından biri mevcut olmaz. Yahut umumi heyet toplanamazsa, pay sahiplerinden veya şirket alacaklılarından birinin yahut Ticaret Vekaletinin talebi üzerine, mahkeme şirketin durumunu kanuna uygun hale ifrağ için münasip bir müddet tayin eder ve buna rağmen durum düzeltilmezse şirketin feshine karar verir.” Anonim şirkette genel kurul, yönetim kurulu ve denetçiler, başlı başına birer varlık olarak bulunurlar ve kanunen görev alanlarına giren işlerde yetkilerini kullanırlar.
1.3.2.1. Genel Kurulun Yetki ve Sorumlukları
Genel kurul anonim şirketin en üst karar organıdır. Genel kurulun almış olduğu kararları uygulayan organda yönetim kuruludur. Genel kurul pay sahiplerinden oluşur.
Genel kurul olağan ve olağanüstü olarak toplanırlar. Olağan genel kurul toplantısı her yıl önceki hesap döneminin kapanmasından itibaren üç ay içinde toplanır. En az yılda bir kez olağan genel kurul toplantısı yapılmak zorundadır. Yılda birkaç kere kâr dağıtan anonim şirketlerde her dağıtma için genel kurul toplantısı yapılmalıdır. Yönetim kurulu ya da denetçiler olağanüstü olarak genel kurulu toplantıya davet edebilirler.
Genel kurulun Türk Ticaret Kanunu’nun ilgili maddelerine göre başlıca görev ve yetkileri aşağıdaki gibidir:
• Yönetim kurulu üyelerini, denetçileri ve tasfiye memurlarını seçmek,
• Yönetim kurulu üyelerini, denetçileri ve tasfiye memurlarını gerektiğinde görevinden almak,
• Bilanço ve kâr zarar hesabının tasdiki, kazancın dağıtılması teklifinin kabulü veya reddi konusu gibi önemli konularda karar almak (TTK md. 369),
• Esas sermayenin azaltılması kararını almak (TTK md. 396),
• Tasfiyenin başlangıcında envanter defteriyle bilançonun tasdiki (TTK md. 444),
• Tasfiye halinde şirket mevcutlarının toptan satılması (TTK md. 443/2),
• Tasfiye memurlarının tayin ve azli (TTK md. 441- 442),
• Şirketin feshi (TTK md. 434/9),
• Ana sözleşmenin değiştirilmesi ( TTK md. 385-388),
• Pay senedi ve tahvil çıkarılması (TTK md. 391-392- 423),
Ana sözleşme ile de genel kurula bir takım yetkiler verilebilir. Fakat şirketin temsil ve yönetimi, özellikle yönetim kuruluna ait olup, sözleşme ile dahi olsa, bu yetkiler genel kurula devredilemez.32
Genel kurul, kâr dağıtımıyla ilgili olarak yönetim kurulunun sunmuş olduğu kâr dağıtım hesaplaması ve önerisini inceleyerek kâr dağıtımının dağıtılıp dağıtılmaması yönünde karar alır.
1.3.2.2. Yönetim Kurulunun Yetki ve Sorumlulukları
TTK’nın 317. maddesine göre; “Anonim şirket idare meclisi tarafından idare ve temsil olunur.” Bu nedenle yönetim kurulu üyeleri, şirket tüzel kişiliğinin kanuni temsilcileridir. Yönetim kurulu üyeleri tüzel kişinin kanuni temsilcisi olduğundan, görevde oldukları dönemle ilgili olarak kamu borçlarına karşı sınırsız sorumludurlar. Şirketin yönetim kurulu üyelerinin görev paylaşımı sonucunda, yetkiden yoksun yönetim kurulu üyeleri var ise, bu sorumluluğun kapsamı dışındadır. Yönetim kurulu anonim şirketlerde bulunması zorunlu olan bir organdır.33 Yönetim kurulunun bulunmaması veya uygun sürede seçilmemesi durumunda şirket ortaklarının, şirket alacaklarının ya da Sanayi ve Ticaret Bakanlığının talebi ile şirket feshedilebilir.
TTK’nın 312. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “Anonim şirketlerin esas mukavelesiyle tayin veya umumi heyetçe intihap edilmiş en az üç kişiden ibaret idari meclis bulunur.” Buna göre anonim şirketlerde en az üç kişiden oluşan bir yönetim kurulu bulunmak zorundadır. TTK’nın 312. maddesinin 2 nolu fıkrasına göre; “İdare meclisi pay sahibi aza ortaklardan teşekkül eder. Ancak pay sahibi olmayan kimseler aza seçildikleri takdirde bunlar pay sahibi sıfatını kazandıktan sonra işe başlayabilirler. Pay sahibi olan hükmi bir şahıs idare meclisi azası olamaz. Fakat hükmi şahsın temsilcisi olan hakiki şahıslar idare meclisine aza seçilebilirler.” Buna göre yönetim kurulu üyelerinin pay sahibi ortak olması gerekir.
TTK’nın 335. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “İdare meclisi azalarından biri umumi heyetin müsaadesini almaksızın şirketin konusuna giren ticari muamele nevinden bir muameleyi kendi veya başkası hesabına yapamayacağı gibi, aynı nevi ticari muamelelerle meşgul bir şirkete mesuliyeti tahdit edilmemiş olan ortak sıfatıyla da giremez. Bu hükme aykırı harekette bulunan idare meclisi azasından şirket tazminat istemekte veya tazminat yerine yapılan muameleleri şirket namına yapılmış addetmek ve üçüncü şahıslar hesabına akdolunan mukavelelerden doğan menfaatlerin şirkete aidiyetini talep etmekte, serbesttir.”
33 İlhan Güven, “Anonim Şirketlerde Yönetim kurulu Üyeleri ve Hukuki Sorumluluğu”, Mali Çözüm Dergisi, Sayı no: 65, Ekim, Kasım, Aralık 2003, s. 35.
TTK’nın 314. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “İdare meclisi azaları en çok üç yıl müddetle seçilirler. Esas mukavelede aksine hüküm yoksa tekrar seçilmeleri caizdir.” Buna göre şirket ana sözleşmesinde aksine hüküm yoksa yönetim kurulu üyelerinin tekrar seçilmeleri uygundur.
Yönetim kurulu üyelerinin Türk Ticaret Kanunu’nun ilgili maddelerine göre başlıca görevleri aşağıdaki gibidir:
• Şirketi yönetmek ve temsil etmek (TTK md. 317),
• Şirketin mali durumunun bozulması halinde tedbir almak (TTK md. 324),
• Lüzumlu defterleri tutma ve belirli süre içerisinde geçen iş yılına ait bilançoyu hazırlayıp genel kurul toplantısından on beş gün önce pay sahiplerine sunmak (TTK md. 325),
• Her iş yılı sonunda faaliyet raporunu, kâr-zarar tablolarını hazırlamak (TTK md. 325),
• Kâr dağıtımı ve yedek akçeyi oluşturacak tutarın hesaplanmasına ilişkin genel kurula öneri hazırlamak ve sunmak (TTK md. 327),
• Genel kurul kararlarını tescil ve ilan etmek (TTK md. 378),
• Anonim şirketlerin genel kurulunda alınan karar, Türk Ticaret Kanununa, ana sözleşmeye veya iyi niyet kurallarına aykırı ise, yönetim kurulunun bu kararlar aleyhine iptal davası açmak (TTK md. 381),
• Sermayenin artırılması ve azaltılması ile ilgili öneri ve işlemlerin yerine getirilmesi (TTK md. 392-398),
• Sermaye artırımında sermaye olarak paradan başka değer konulması durumunda bilirkişi raporu hazırlamak (TTK md. 392),
• Denetçilerin tayin ve azillerinin ticaret siciline tescil ettirmek (TTK md. 352),
• Genel kurulun toplantıya çağrılması (TTK md. 365),
• Ana sözleşme ile veya genel kurul kararı ile tasfiye memuru seçilmemiş ise, tasfiye işlemlerinin yürütülmesi (TTK md. 441),
Kâr dağıtımıyla ilgili olarak yönetim kurulunun yetki ve sorumluluğu kâr dağıtımı ve yedek akçeyi oluşturacak tutarın hesaplanmasına ilişkin genel kurula öneri hazırlamak ve sunmaktır. Yönetim kurulunun kâr dağıtım kararını vermesi mümkün değildir. Yönetim kurulu kâr dağıtımıyla ilgili hesaplamaları yaparak kâr dağıtım önerisini genel kurula sunar. Genel kurulun kâr dağıtım kararı yada kâr dağıtmama kararı alması halinde yönetim kurulunun görevi, genel kurul kararını tescil ve ilan etmektir.
TTK’nın 336. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “İdare meclisi azaları şirket namına yapmış oldukları mukavele ve muamelelerden dolayı şahsen mesul olamazlar. Ancak aşağıda yazılı hallerde gerek şirkete, gerek münferit pay sahiplerine ve şirket alacaklılarına karşı mütesilsilen mesuldürler.
1.Hisse senetleri bedellerine mahsuben pay sahipleri tarafından vukubulan ödemelerin doğru olmaması;
2.Dağıtılan ve ödenen kâr paylarının hakiki olmaması;
3.Kanunen tutulması gereken defterlerin mevcut olmaması veya bunların intizamsız bir surette tutulması;
4.Umumi heyetten çıkan kararların sebepsiz olarak yerine getirilmemesi;
5.Gerek kanunun gerek esas mukavelelerinin kendilerine yüklediği sair vazifelerin kasten veya ihmal neticesi olarak yapılmaması.”
Yönetim kurulu pay dağıtımıyla ilgili olarak tahakkuk eden kâr paylarının doğru olarak hesaplanmasında gerekli özen ve dikkati göstermekle mükelleftir.
1.3.2.3. Denetçilerin Yetki ve Sorumlulukları
Türk Ticaret Kanunu’na göre anonim şirketlerde bulunması zorunlu organlardan biride denetçilerdir. Denetçi zorunlu organ olup denetçilerin olmaması şirketin fesih sebebidir.
TTK’nın 347. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “Anonim şirketlerde, beşten fazla olmamak üzere bir veya daha çok murakıp bulunur. Birden çok olan murakıplar bir heyet teşkil ederler.”
TTK’nın 347. maddesinin 2 nolu fıkrasına göre; “Murakıplar, pay sahibi olan ve olmayanlar arasından ilk defa bir yıl için kuruluş umumi heyeti ve sonradan en çok üç yıl için umumi heyet tarafından seçilirler.”
TTK’nın 347. maddesinin 3 nolu fıkrasına göre; “Murakıp bir ise, onun, birden çok ise, yarısından bir fazlasının Türkiye vatandaşı olması lazımdır.”
TTK’nın 347. maddesinin 4 nolu fıkrasına göre; “Müddetleri biten murakıpların tekrar seçilmeleri caizdir. Murakıplar aynı zamanda idare meclisi azalıklarına seçilemeyecekleri gibi şirketin memuru dahi olamazlar. Vazifeleri biten idare meclisi azaları, umumi heyetçe ibra edilmedikçe murakıplığa seçilemezler.”
Denetçiler pay sahibi olan ya da pay sahibi olmayanlar arasından genel kurul tarafından seçilir. Sadece bir denetçi var ise onun Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olması gerekmektedir. Birden fazla denetçi var ise; yarısından bir fazlasının Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olması şarttır.
Denetçilerin Türk Ticaret Kanunu’nun 353. ve 354. maddelerine göre başlıca görevleri aşağıdaki gibidir:
• Şirketin iş ve işlemlerini denetlemek (TTK md. 353),
• En az altı ayda bir şirketin defterlerini incelemek (TTK md. 353),
• Üç aydan fazla ara verilmeden sık sık ve ansızın şirket veznesini denetlemek (TTK md. 353),
• Tasfiye halinde tasfiye işlemlerini denetlemek (TTK md. 353), • Bütçe ve bilançoyu denetlemek (TTK md. 353),
• Genel kurul toplantılarına katılmak (TTK md. 353),
• Yönetim kurulu üyelerinin yaptıkları işlerde kanun ve ana sözleşme hükümlerine uygunluğunu denetlemek (TTK md. 353),
• Her yıl sonunda şirketin hal ve durumuna ilişkin genel kurula rapor sunmak (TTK md. 354).
TTK’nın 358 nolu maddesine göre; “Murakıplar vazifelerini yaptıkları esnada öğrendikleri hususları münferit pay sahiplerine ve üçüncü şahıslara ifşa etmekten memnudurlar.”
TTK’nın 359 nolu maddesine göre; “Murakıplar, kanun veya esas mukavele ile kendilerine yükletilen vazifelerini hiç veya gereği gibi yapmamalarından doğan zararlardan dolayı kusursuz olduklarını ispat etmedikçe müteselsilen mesuldürler…”
Denetçiler genel anlamda şirketin yapılan iş ve işlemlerinin denetlenmesinden sorumludurlar. Yönetim kurulunun kâr dağıtımıyla ilgili olarak yaptığı hesaplamaların denetlenmesinde denetçiler sorumludur.
II. BÖLÜM
KÂR DAĞITIMINA KONU OLAN KAZANCIN BELİRLENMESİ
Kâr dağıtımından söz edebilmek için öncelikle kâr dağıtımına konu olan kazancın belirlenmesi gerekmektedir. Bu bölümde safi kurum kazancı kavramı ve safi kurum kazancının tespit edilmesi için yapılması gereken işlemler ele alınmıştır.
2.1. SAFİ KURUM KAZANCI KAVRAMI
Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurumlar bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden vergilendirilecektir. Kazancın safi miktarı ise, bir hesap döneminde elde edilen gelirden kazancın elde edilmesi için yapılan giderler düşüldükten sonra kalan tutarı ifade eder.34 Safi kurum kazancı kurumlar vergisinin matrahını, mali kârı ifade etmektedir.
2.2. SAFİ KURUM KAZANCININ TESPİTİ
Anonim şirketler sermaye şirketi olmasından dolayı Kurumlar Vergisi Kanununa göre kurumlar vergisi mükellefidir. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 1. fıkrasına göre kurumlar vergisi, bir hesap dönemi içinde elde edilen safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinin 2. fıkrasına göre de safi kurum kazancı, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerine göre belirlenir.
Gelir Vergisi Kanununa göre ticari kazancın tespiti gerçek ve basit usulde olmak üzere iki şekilde gerçekleştirilmektedir. Gerçek usulde ticari kazanç, bilanço esasına veya işletme hesabı esasına göre iki şekilde tespit edilebilmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesi bilanço esasına göre, 39. maddesi de işletme hesabı esasına göre kazancın tespitini düzenlemiştir.
34 Altar Ömer Arpacı, “Kurum Kazancının Tespitinde Temel Esaslar ve Beyannamede Diğer
Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesine göre; “Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki özsermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:
1.İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir; 2.İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunu’nun 40. ve 41’inci maddeleri hükümlerine uyulur.”
Gelir Vergisi Kanunu’nun 39. maddesinin 1. fıkrasına göre; “İşletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır.” şeklinde tanımlanmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 39. maddesinin 2. fıkrasına göre; “Elde edilen hasılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden alacakları; giderler ise, tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder.” Gelir Vergisi Kanunu’nun 39. maddesinin 4. fıkrasına göre; “Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41’inci maddeleri hükümlerine uyulur.”
GVK’nın gerek 40. maddesi gerekse 41. maddesinde yer alan giderler ticari kârın tespitinde öncelikle gider olarak dikkate alınır. Bazı giderlerin işletme hesapları arasında görünmesi bazen Sermaye Piyasası Kanunu bazen de Türk Ticaret Kanunu açısından zorunlu olabilmektedir. Bu bakımdan işletmeler bu tür giderlere hesaplarında yer vererek ticari kârın hesabında dikkate alırlar ve mali kârın hesabında ticari kâra ilave ederler.35
35 Seyit Ahmet Baş, “Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı”, Mükellefin Dergisi, Ağustos 1998, s. 27.
Safi kurum kazancına ulaşabilmek için ticari bilanço kârı üzerinde vergi kanunlarını dikkate alarak aşağıdaki çalışmaları yapmak gerekir.
• Şirket varlıkları Vergi Usul Kanunu değerleme ölçülerine göre değerlenir. • Vergi yasalarına göre kanunen kabul edilmeyen giderler saptanarak dönem
kârına ilave edilir. Vergiden bağışık tutulan unsurlar ( indirim ve istisnalar) dönem kârından indirilir.
Yapılan bu çalışmaların sonucunda ticari bilanço kârı vergi yasalarına uygun hale getirilerek mali kâra diğer bir ifade ile kurumlar vergisi matrahına ulaşılır.
2.2.1. Kurum Kazancının Tespitinde İndirilebilecek Giderler
Kurum kazancının tespitinde vergi mevzuatımızda kanunen kabul edilen, indirilmesi mümkün olan giderler belirtilmiştir. Safi kurum kazancına ulaşabilmek için kanunen kabul edilen giderler dönem kârından indirilir.
2.2.1.1. Gelir Vergisi Kanununa Göre İndirilebilecek Giderler
Gelir Vergisi Kanunu’nun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40. maddesinde yazılı olan giderler, kurum kazancının tespitinde gider olarak kabul edilirler. GVK’nın 40. maddesine göre safi kazancın tespitinde gider olarak indirilecek giderler aşağıdaki gibidir;
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1 nolu bentine göre; ticari kazancın elde edilmesi ve devamı için yapılan genel giderler kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilir. Yapılan iş ve işletme ile ilgili olmak şartıyla aydınlatma, ısıtma, su, elektrik, telefon giderleri, işyeri kirası, araç ve makine kiraları, kırtasiye, temsil, ağırlama giderleri, reklam giderleri, doğrudan üretimde çalışmayan personel ücretleri, sigorta giderleri, maliyete eklenmesi zorunlu olmayan türden finansman giderleri, değeri 2005 yılı için 480 YTL’yi aşmayan demirbaş alımları, (2006 yılı için 520 YTL) işle ilgili seyahat ve konaklama giderleri, pazarlama, satış ve dağıtım giderleri, yurt dışındaki kişilere ödenen komisyonlar, reklam giderleri ve komisyon giderleri örnek olarak verilebilir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1 nolu bentine göre; İhracat, yurtdışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunanlar ayrıca bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri gelirlerin binde beşini aşmamak koşulu ile yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olarak götürü olarak hesapladıkları tutarlar kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 2 nolu bentine göre; hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin eklentilerinde yiyecek ve barınma giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı gider olarak indirilebilir. Primlerin ve aidatın gider yazılabilmesi için geri alınmamak üzere Türkiye’de kurulu sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliğe sahip olması gerekmektedir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 3 nolu bentine göre; işle ilgili olmak şartıyla sözleşmeye veya ilama veya kanun emrine dayanılarak ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar gider olarak indirilebilir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 4 nolu bentine göre; işle ilgili ve yapılan işin önemi ve genişliği ile ilgili seyahat ve konaklama giderleri kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 5 nolu bentine göre; kiralama yolu ile edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri kanunen kabul edilen giderlerdir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 6 nolu bentine göre; işletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar gibi ayni vergi, resim ve harçlar kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilir.
• Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 7 nolu bentine göre; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar gider olarak indirilebilir.
