Açık Yedek Akçeler

Bilançonun pasifinde görünen açık yedek akçeler Tek Düzen Hesap Planındaki “54 Kâr Yedekleri” hesap grubunda izlenir.

Açık yedek akçeler bilançonun pasifinde göründüğü için ayrıca gizli yedek akçeler gibi bilanço dipnotlarında açıklanması gerekmez.

Bilançoda açık olarak görünen bu yedek akçeler genel olarak şu şekilde sınıflandırılabilir:67

• Zorunlu Yedek Akçeler

• Yasal (kanuni) Yedek Akçeler

• I.Tertip Yasal Yedek Akçe

• II. Tertip Yasal Yedek Akçe

• Özel Yasal Yedek Akçeler

• Statüye Bağlı Yedek Akçeler

• İhtiyari veya ana sözleşmeye göre ayrılan yedek akçeler • Anlaşmalar gereğince ayrılan yedek akçeler

• Olağanüstü yedek akçeler

• Özel yedek akçeler ve fonlar

a) Zorunlu Yedek Akçeler

İşletmelerin kanun hükümleri ve işletmenin ana sözleşmesi hükümleri uyarınca işletmenin elde ettiği kârdan ayırmak zorunda olduğu fonlardır. Yasal yedek akçeler ve statüye bağlı yedek akçeler zorunlu olarak ayrılması gereken yedek akçelerdendir.

aa)Yasal Yedek Akçeler

Yasal yedek akçeler, kanunların emredici hükümlerine göre ayrılması zorunlu olan yedek akçelerdir. Söz konusu kanunlar Türk Ticaret Kanunu ve özel kanunlar olarak anlaşılmalıdır.

TTK’nın 466. maddesinin 5 nolu fıkrasına göre, “Hususi kanunlara tabi olan anonim şirketlerin yedek akçeleri hakkındaki hükümler mahfuzdur.” Buna göre özel kanunlarla kurulan sermaye şirketlerinin kuruluş kanunları uyarınca ayırmak zorunda oldukları yedek akçelerde yasal yedek akçe kapsamındadır. Türkiye’de Türk Ticaret

Kanunu’nun yanı sıra, Bankalar Kanunu, sigorta şirketlerine ilişkin kanun, Kooperatifler Kanunu, İktisadi Devlet Teşekküllerinin özel kuruluş kanunlarında da yedek akçe ayrılması konusunda bazı hükümler konulmuştur. Örneğin, Bankalar Kanunu’nun 35. maddesi uyarınca bankaların ayırmak zorunda oldukları “Muhtemel Zarar Karşılıkları” kanuni yedek akçedir. Özel yasalarda yedek akçe hususunda herhangi bir düzenleme yoksa tüm anonim şirketler TTK’nın 466. maddesi hükümlerine tabidir.

TTK’nın 466. maddesine göre kanuni yedek akçeleri olağan kaynak ve olağandışı kaynak olmak üzere ikiye ayırmak mümkündür. TTK hükümlerine göre kanuni yedek akçenin olağan kaynağı kârdır.68 Kârdan iki defa yasal yedek akçe ayrılır. Bunlar I. tertip yasal yedek akçe ve II. tertip yasal yedek akçedir. Olağandışı kaynağı ise, TTK’nın 466. maddesinin 2 nolu fıkrasının 1 nolu bentine göre; “Hisse senetlerinin çıkarılmasında, çıkarma masrafları indirildikten sonra, itibari kıymetten fazla olarak elde edilen gelirin itfalara veya yardım ve hayır işlerine sarf edilmeyen kısmı” ve TTK’nın 466. maddesinin 2 nolu fıkrasının 2 nolu bentine göre; “İptal edilen hisse senetlerinin bedellerine mahsuben yapılan ödemelerin, bunların yerine çıkarılan senetlerden elde edilen gelir noksanı kapatıldıktan sonra, artan kısmı” yasal yedek akçe olarak ayrılabilir. Buna göre emisyon primlerinden doğan kazançlar ve iptal edilen pay senetlerinden doğan kazançlar yedek akçelerin olağandışı kaynağını oluşturmaktadır.

Yasal yedek akçeler Tekdüzen Hesap Planına göre “540 Yasal Yedekler” hesabında izlenir.

aaa) I. Tertip Yasal Yedek Akçe

Kanuni yedek akçe zorunlu olarak kârdan ayrılması gereken bir bedeldir. TTK’nın 466. maddesine göre her hesap döneminde elde edilen bir kâr söz konusu ise Kanunu’nun bu maddesinde özellikle belirtildiği fakat tanımı tam olarak yapılmayan safi kâr dikkate alınarak kanuni yedek akçe hesaplanır. TTK’nın 466. maddesinin 1. fıkrasına göre; “Her yıl safi kârın yirmide birinin ödenmiş esas sermayenin beşte birini buluncaya kadar umumi yedek akçe olarak ayrılması

mecburidir.” Safi kâr kavramıyla ilgili daha öncede belirtildiği gibi farklı görüşler söz konusudur. Buna göre I. tertip yedek akçe safi kârın yirmide biridir.

Her yıl zorunlu olarak I. tertip yasal yedek akçe ayrılırken dikkat edilmesi gereken bir konuda yedek akçenin bir tavanı olmasıdır. Bu da bir işletmenin ömrü boyunca her yıl safi kâr elde ediyorsa ayıracağı yedek akçenin o dönemdeki ödenmiş sermayenin beşte birini aşmaması gerektiğidir. Yedek akçenin sınırı ana sözleşmede gösterilen ya da tescil edilmiş sermaye değil esas sermayeden fiilen pay sahipleri tarafından şirkete ödenen sermayedir. Bir şirketin ayırmış olduğu yedek akçeler ödenmiş sermayesinin beşte birini aştığında yedek akçe ayrılma zorunluluğu kalkar.

aab) II. Tertip Yasal Yedek Akçe

TTK’nın 466. maddesinin 2 nolu fıkrasının 3 nolu benti uyarınca yasal olarak ayrılması zorunlu olan diğer yedek akçe de II. tertip yasal yedek akçedir. TTK’nın 466. maddesinin 2 nolu fıkrasının 3 nolu benti uyarınca, safi kârdan, I. tertip yasal yedek akçeden başka, pay sahipleri için % 5 kâr payı ayrıldıktan sonra, pay sahipleri ve kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış olan kısmının % 10’unun ikinci tertip yedek akçe olarak ayrılması gerekmektedir.

“Kâra iştirak eden diğer kimseler” kavramı içine yönetim kurulu üyeleri (TTK madde 472), kurucu üyeler (TTK madde 298), intifa hakkı sahipleri (TTK madde 402, 403), işçiler için ayrılan sosyal yedekler ve vakıf gibi bazı kuruluşlara verilen aidatlar da (TTK madde 468, 469) girer.69

II. tertip yasal yedek akçe sadece 2. kez kâr dağıtımı yapılması halinde pay sahibi ve kâra iştirak eden diğer kimselere dağıtılmasına karar verilen kârdan ayrılması gerekmektedir.

II. tertip yasal yedek akçenin ayrılabilmesi için öncelikle genel kurulun ikinci kez pay sahiplerine ve kâra iştirak eden diğer kimselere kâr payı dağıtılması konusunda genel kurulun karar alması şarttır.

69 _{Cemal İpekoğlu, “Yedek Akçeler, Temettüler, Hesaplanma Şekilleri ve Muhasebe Kayıtları”, Vergi} Dünyası, Sayı:170, Ekim 1995, s. 56.

II. tertip yasal yedek akçe ayrılabilmesi için;70

• Pay sahipleri için en az % 5 kâr payı ayrılmış,

• Pay sahipleri ile diğer kimselere dağıtılması kararlaştırılmış bir kâr olması gerekir.

Dağıtılmayan kârlardan II. tertip yasal yedek akçe ayrılması gerekmemektedir. Ancak dağıtılmayarak şirkette bırakılan kârların ertesi yıllarda dağıtılması yönünde bir karar verilmesi halinde dağıtım yapılan yılda bu kâr üzerinden 1/10 oranında yedek akçe ayrılması gerekmektedir. Sonuç olarak geçmiş yıl kârlarının dağıtılması halinde de II. tertip yasal yedek akçe ayrılır.

TTK’nın 466. maddesinin 4 nolu fıkrasına göre; “…Gayesi esas itibariyle başka işletmelere iştirakten ibaret olan holding şirketleri hakkında cari değildir.” Holding şirketlerinin II. tertip yasal yedek akçe ayıramayacaklarına ilişkin hükmün nedeni holding şirketlerin başka sermaye şirketlerinin birleşmesinden oluştuğundan ve bu şirketler bünyesinde yedek akçe ayrılmış olması nedeniyle holding şirketlerde II. tertip yasal yedek akçe ayrılmasına gerek kalmamaktadır.71

ab) Statüye Bağlı Yedek Akçe

Ayrılması zorunlu olan yedek akçelerden bir diğeri de statüye bağlı yedek akçelerdir. İşletmenin ana sözleşmesi hükümlerince ayrılması zorunlu olan yedek akçelerdir. Şirket yöneticileri bu hükümlere uymak zorundadır. Ana sözleşme gereği ayrılan statü yedekleri Tekdüzen Hesap Planına göre “541 Statü Yedekleri” hesabında izlenir.

Statüye bağlı yedek akçelerin ayrılma zorunluluğu şirketin ana sözleşmesindeki hükümlerden kaynaklanmaktadır. Şirket yöneticileri bu hükümlere uymak zorundadır. Statü yedeklerinin ayrılma şekli ve miktarları ana sözleşmede belirtilen statüye bağlı yedek akçelere ilişkin hükümlere göre olmalıdır.

70 _{İpekoğlu, a.g.m., s. 56.} 71 _{Karyağdı, a.g.e., s. 189.}

b) İhtiyari Yedek Akçeler

İhtiyari yedek akçeler kanun ve ana sözleşme hükümlerine uygun olarak isteğe bağlı olarak ayrılabilen yedek akçelerdir. Anonim şirketler bu yedekleri ayırıp ayırmamakta tamamen serbesttir. İhtiyari yedek akçe ayrılabilmesi iki koşula bağlanmıştır. Buna göre; isteğe bağlı yedek akçeler ana sözleşme hükümleri uyarınca ya da genel kurul kararıyla ayrılabilir.

TTK’nın 467. maddesinin 1 nolu fıkrasına göre; “Yedek akçeye safi kârın yirmide birinden fazla bir meblağın ayrılacağı ve yedek akçenin ödenmiş olan esas sermayenin beşte birini aşabileceği hakkında esas mukaveleye hüküm konabilir.” Buna göre isteğe bağlı yedek akçe ayrılabilmesi için öncelikle şirket ana sözleşmesinde TTK’da belirtilen haddelerin üstünde yedek akçe ayrılabilmesi konusunda hüküm bulunması şarttır.

TTK’nın 467. maddesinin 2 nolu fıkrasına göre; “Esas mukavele ile başkaca akçe ayrılması derpiş ve bunların tahsis ve sarf suretleri tespit olunabilir.” Kanuni yedek akçeler dışında tahsis ve harcama yerleri belirlenmek suretiyle ihtiyari yedek akçe ayrılabilir.

TTK’nın 469. maddesinin 2 nolu fıkrasına göre; “Şirketin devamlı inkişafı veya mümkün mertebe istikrarlı kâr paylarının dağıtılmasını temin bakımından münasip ve faydalı olduğu takdirde umumi heyet kâr payının tespiti sırasında kanun ve esas mukavelede zikredilenlerden başka yedek akçeler ayrılmasına ve yedek akçelerin kanun ve esas mukavele ile muayyen haddinin arttırılmasına karar verebilir.” Buna göre gerektiğinde genel kurul ihtiyari yedek akçe ayrılmasına karar verebilir. İsteğe bağlı yedek akçe ayrılabilmesi için yönetim kurulunun genel kurula bu konuda teklif sunması ve genel kurulunun da onaylaması gerekmektedir.

Genel kurul kararıyla ihtiyari yedek akçe ayrılması halinde bu sadece o hesap dönemi için geçerlidir. Genel kurul bu kararı alırken iyi niyet kurallarına aykırı davranmamalıdır.

c) Anlaşmalar Gereğince Ayrılan Yedek Akçeler

Sermaye şirketleri, kendilerine uzun vadeli yatırım kredisi veren mali kuruluşlarla yaptıkları kredi anlaşmaları gereğince de yedek akçe ayırabilirler.72 Özel anlaşmalar gereği ayrılan bu yedek akçeler bilançoda görülebilen yedek akçelerdir.

d) Olağanüstü Yedek Akçeler

TTK’nın 469. maddesinin 2 nolu fıkrasına göre; kanun yedek akçelerin ayrılmasında genel kurula geniş yetki vermiştir. Bu yetkiye dayanarak genel kurul kanuni ve ihtiyari yedek akçelerin dışında yedek akçe ayrılmasına karar verdiği durumda bu yedek akçeler olağanüstü yedek akçe olarak kabul edilir.

Sermaye şirketlerinde genel kurul tarafından ayrılmasına karar verilen olağanüstü yedek akçeler ile dağıtılmayan kârlar Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine göre “542 Olağanüstü Yedekler” hesabında izlenir.

e) Özel Yedek Akçeler ve Fonlar

Olağanüstü yedek akçeler, belli bir amacı gerçekleştirmek ya da şirket bünyesini kuvvetlendirmek amacıyla genel kurul tarafından karar alınarak ayrılırlar. Genel amaçlar dışında belli amaçların gerçekleşmesi amacıyla ayrılan olağanüstü yedek akçelere özel yedek akçe denmektedir.73 _{Sermaye şirketleri ileride}

oluşabilecek zarar ve giderleri karşılamak üzere kârın bir kısmını özel fonlar olarak işletmede tutarlar. Özel yedek akçe ve fonların ayrılmasının asıl sebebi kâr dağıtımının yıllar itibariyle istikrarlı bir seyir izlemesi için işletmede fon tutulması ihtiyacıdır. Örneğin, işçilere ödenecek kıdem tazminatı fonu, yatırımları yenileme fonu özel fonlar içerisinde kabul edilebilir.

72 _{Soydan ve Ildır, a.g.e., s. 193.} 73 _{Soydan ve Ildır, a.g.e., s. 196.}