Türkiye Muhasebe Standartları’na Göre Stokları

Farklı ülkelerdeki farklı mevzuatlar ve muhasebe uygulamaları, finansal tablo hazırlanmasında ortak bir muhasebe dilinin kullanılmasını zorunlu kılmaktadır. Günümüzde dünya genelinde finansal raporlamaya yön veren ve bu konuda tek otorite olan standartlar, IASB tarafından hazırlanan Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (International Financial Reporting Standarts – IFRS)’dIr. Bugün, başta ABD ve AB ülkeleri olmak üzere, dünyada yüzden fazla ülkede standartlar kullanılmakta ve mevcut yasal düzenlemeler Uluslararası Finansal Raporlama Standartları (UFRS)’na uyumlaştırılmaktadır.

Türkiye’de ise muhasebe standartları konusunda farklı kurumların kendi mevzuatları uyarınca çeşitli standartlar yayınladıkları göze çarpmaktadır. Muhasebe standartları konusunda ilk çalışma 1994 yılında kurulan Türkiye Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu (TMUDESK) tarafından yapılmıştır. TMUDESK, bugün yürürlükte olmayan ancak bu kurulun şimdiki yerini alan Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu (TMSK)’nun çalışmalarına dayanak teşkil eden 19 adet standart yayınlamıştır. 2002 yılında Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu (BDDK), bankacılık sektörü ile ilgili 19 adet muhasebe standardı yayınlamıştır. 2003 yılında SPK ise UFRS ile uyumlu 33 adet muhasebe standardı hazırlayarak bu standartları çıkardığı bir tebliğ ile yayınlamıştır. Görüldüğü gibi, çeşitli kurumların kendi mevzuatları gereğince yayınladıkları muhasebe standartları tek düzeni sağlamadan oldukça uzak bulunmakta ve karmaşıklığa neden olmaktadır. Bu karmaşıklığı önlemek ve uluslararası standartlara uyum sağlamak amacıyla 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’na 1999 yılında eklenen Ek-1. madde uyarınca idari ve mali özerkliği bulunan TMSK kurulmuştur. Kurul, 2002 yılında ilk toplantısını yaparak

faaliyete geçmiştir. TMSK, IASB ile yaptığı telif anlaşması gereğince IFRS’leri aynen yayınlama politikasını izlemiştir.

Türkiye Muhasebe Standartları (TMS) seti aşağıdaki unsurlardan oluşmaktadır;

• Kavramsal Çerçeve,

• Türkiye Muhasebe Standartları,

• Türkiye Finansal Raporlama Standartları,

• TMS/ Türkiye Finansal Raporlama Standartları (TFRS) Yorumları.

TMSK tarafından şu ana kadar 1 adet Kavramsal Çerçeve, 39 adet TMS/TFRS ve 27 adet yorum yayımlanmış bulunmaktadır. Halen yürürlükte olan SPK ve BDDK standartlarının ileride TMS/TFRS’ler ile tek çatı altında toplanması öngörülmektedir. Keza, Yeni Türk Ticaret Kanunu Tasarısı’nda tüm işletmelere TMS’ye uyma zorunluluğu getirilmektedir.

Stoklara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 2), özellikle ticaret işletmelerinde ticari malların, üretim işletmelerinde ise ilk madde, yarı mamul ve mamullerin stoklanmasına yönelik muhasebeleştirme işlemlerinin nasıl gerçekleştirileceği hakkında bir tek düzenlik sağlamayı amaçlamaktadır. Bu standartta ayrıca hizmet işletmeleri de dahil tüm işletmelerin çıktı maliyeleri konusunda bilgiler yer almaktadır (Sağlam vd., 2007: 73). Stoklara İlişkin Türkiye Muhasebe Standardı (TMS 2) Hakkında Tebliğ’de standardın amacı, stoklarla ilgili muhasebe işlemlerini açıklamak şeklinde ifade edilmiştir. Sonrasında şu açıklamalar yapılmıştır:

“Muhasebede stokların muhasebeleştirilmesi ile ilgili temel konu, stokların bir varlık olarak muhasebeleştirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleşen gelirler ile karşılaştırılacak olan ilgili maliyetin belirlenmesidir. Bu standart, stok maliyetlerinin net gerçekleştirilebilir değere indirgemeyi de içererek, nasıl saptanacağını ve gidere dönüştürüleceğini açıklar. Standart ayrıca stok maliyetlerinin oluşumu, içeriği ile uygulanacak değerleme yöntemleri hakkında da bilgi verir.”

Bu standart, aşağıdakiler dışında tüm stoklar için uygulanır;

• İnşaat sözleşmeleri ve bu sözleşmelerle doğrudan ilişkilendirilebilen hizmet sözleşmeleri,

• Finansal araçlar,

• Tarımsal faaliyetlerle ilgili canlı varlıklar ve hasat zamanındaki tarımsal ürünler.

Standartta yer alan tanımlar ise şöyledir;

• Stoklar; işin normal akışı içinde satılmak üzere elde tutulan (ticari mallar), satılmak üzere üretimde olan (mamuller) ve üretim sürecinde (yarı mamuller) veya hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeleri ifade etmektedir.

• Net gerçekleşebilir değer; işin normal akışı içinde, stokların satılması halinde beklenen satış bedelinden, tahmini tamamlanma maliyetleri (yarı mamullerin tamamlanması, mamullerin satışa hazır hale getirilmesi gibi ek maliyetler) ve satışı gerçekleştirmek için tahmini satış giderleri toplamının düşülmesi ile elde edilecek tutardır. • Gerçeğe uygun değer; karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli

gruplar arasında bir varlığın el değiştirmesi veya bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır.

TMS 2’ye göre stoklar, maliyet veya net gerçekleşebilir değerden düşük olanı ile değerlenir. TMS 2’ye göre stokların maliyeti, tüm satın alma maliyetlerini, dönüştürme maliyetlerini ve stokların mevcut durumuna ve konumuna getirilmesi için katlanılan diğer maliyetlerden oluşur. Buna göre standartta ifade edilen maliyetler şu şekilde açıklanabilir:

Satın Alma Maliyeti; satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler (firma

tarafından vergi dairesinden iade alınabilecekler hariç), nakliye maliyeti, yükleme ve boşaltma maliyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan bağlantısı kurulabilen diğer maliyetleri içerir. Ticari iskontolar ve benzeri diğer indirimler, satın alma maliyetinin belirlenmesinde indirim konusu yapılır.

Dönüştürme maliyetleri; mamullerin ve yarı mamullerin üretim maliyeti; ilk

madde ve malzeme giderleri, direkt işçilik giderleri ve genel üretim giderlerinden oluşmaktadır. Yönetim ve maliyet muhasebesinde bu unsurlar temel ve dönüştürme maliyetleri şeklinde sınıflandırılmaktadır. Temel maliyeler; direkt ilk madde ve malzeme giderleri ile direkt işçilik giderlerinden oluşurken; dönüştürme maliyetleri de direkt işçilik giderleri ile genel üretim giderlerinden meydana gelmektedir.

Diğer Maliyetler: Satın alma ve dönüştürme maliyetleri dışında kalan

maliyetler, stokları mevcut duruma getirdikleri ölçüde stok maliyetine ilave edilir. Örneğin, özel bir müşteri siparişine ait ürün tasarım ve geliştirme maliyetlerinin stok maliyeti kapsamına alınması gibi.

Stokların maliyetine alınmayan ve oluştukları dönemin giderleri olarak kabul edilen giderlere aşağıdaki örnekler verilebilir:

• Normalin üstünde gerçekleşen, ilk madde ve malzeme (fire ve kayıplar), işçilik ve diğer üretim maliyetleri,

• Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu olanlar dışındaki depolama giderleri,

• Stokların bulunduğu konum ve duruma gelmesinde katkısı olmayan genel yönetim giderleri,

• Satış giderleri.

TMS 2’de stok maliyetinin ölçümünde; stok maliyetine yaklaşık sonuçlar vermesi koşuluyla iki yöntem ifade edilmiştir. Bunlar; standart maliyet yöntemi ve perakende yöntemidir. İki yöntem standartta aşağıdaki gibi açıklanmıştır:

Standart Maliyet Yöntemi: Standart maliyet, belirli faaliyet hacimlerinde ve

belirli koşullar altında olması gereken maliyetleri ifade etmektedir (Gürdal, 2007: 34). TMS 2’ye göre, standart maliyet hesabında ilk madde ve malzemelerin, işçiliğin, verimliliğin ve kapasite kullanım oranlarının normal düzeyleri dikkate alınır. Standart maliyetler düzenli olarak gözden geçirilir ve gerek görülürse mevcut koşullar dikkate alınarak yeniden belirlenir.

Perakende Yöntemi: Bu yöntem, perakende satış yapan işletmeler

tarafından, diğer maliyet yöntemlerini uygulamanın pratik olmadığı, benzer kar marjlarına sahip, hızla değişen çok sayıda kalemden oluşan stokların değerlemesinde kullanılır.

TMS 2: Stoklar standardında stok maliyetlerini hesaplama yöntemleri; gerçek parti maliyet yöntemi, ilk giren ilk çıkar (FIFO) yöntemi ve ağırlıklı ortama maliyet yöntemi olarak düzenlenmiştir.

Gerçek Parti Maliyet Yöntemi: Normal şartlarda birbirleri ile ikame

edilmeyen stok kalemleri ile özel projeler için üretilen veya satın alınan mal ya da hizmetlerin maliyeti, her bir varlığa ilişkin özel maliyeti dikkate alınarak belirlenir.

İlk Giren İlk Çıkar Yöntemi (FIFO): Bu yöntemde, ilk satın alınan veya

üretilen stok kaleminin ilk kullanıldığı ya da satıldığı ve dönem sonunda stokta kalan kalemlerin en son satın alınanlardan veya üretilenlerden olduğu varsayılmaktadır.

Ağırlıklı Ortalama Maliyet Yöntemi: Bu yöntemde, her bir stok kaleminin

maliyeti, dönem başındaki benzer varlıkların ağırlıklı ortalama maliyeti ile dönem içinde satın alınan veya üretilen benzer varlıkların maliyetinin ağırlıklı ortalamasının alınması suretiyle tespit edilir.

TMS 2: Stoklar standardına göre stoklarla ilgili aşağıdaki açıklamaların finansal tablo dipnotlarında yapılması gerekmektedir (Gökçen vd., 2006: 60):

• Stokların değerlemesine ilişkin muhasebe politikaları, maliyet hesaplama yöntemleri,

• Stokların toplam kayıtlı değerleri ve stokların işletmeye uygun şekilde sınıflandırılmış ayrı ayrı tutarları,

• Gerçeğe uygun değerlerinden satış için katlanılan maliyetler düşüldükten sonraki değerle izlenen stokların finansal tablolardaki tutarı,

• Dönem içinde gider kaydedilen stokların tutarı, • Stok değer düşüklüğü karşılık gideri,

• Stok değer düşüklüğü karşılığından iptal edilen tutarlar,

• Stok değer düşüklüğü karşılığı olarak gider kaydedilerek kayıttan düşülen stokların iptaline neden olan olaylar veya koşullar,

• Yükümlülükler için teminat olarak gösterilen stokların kayıtlı değeri.