Muhtemel Kırmızı Bayraklar/Hile Belirteçleri

Đşletmelerdeki hileler çeşitli sebeplerle ve çeşitli yollardan gizlenmeye çalışılır. Hile, genelde yöneticilerin, çalışanlar ya da üçüncü şahıslarla yaptıkları işbirliğiyle gizlenmeye çalışır. Hileler son derece ustalıkla gizlense dahi bazı risklerin varlığı denetçiyi alarma geçirmektedir. Uyarıcı nitelik taşıyan bu durumlara kırmızı bayraklar adı verilir (Çatıkkaş ve Çalış, 2007: 192).

SAS No.82, mali tablo denetiminde sadece denetçinin hileyi dikkate alması konusuyla ilgilenir. Bu maddede, risk faktörleri de belirlenmiştir. Denetçi bu faktörleri belirlerken, şüpheli ya da detaylı incelemeye ihtiyaç duyulan noktaları belirler. Bu

şüpheli noktaların belirlenmesinde ise “kırmızı noktalar” ya da “kırmızı bayraklar” adı verilen bir yaklaşımı da kullanabilmektedirler. Bu yaklaşım kapsamında adli muhasebeciler, hile ile ilgili belirteçleri, yani kırmızı bayrakları tanımayı öğrenmeli, kanıt bulununcaya kadar bu belirteçleri saklamalı ve izlemelidirler.

Đşletmelerde hilelerin ortaya çıkartılması eylemi, hileli olabilecek belirtilerin, göstergelerin veya kırmızı bayrakların tanımlanması ile başlar. Hile belirtilerinin, hileleri ortaya çıkartmaya çalışan yöneticiler, denetçiler, işverenler ve araştırmacılar tarafından iyi öğrenilmesi gerekmektedir. Bu belirtiler belirlenmiş olunsa da, bunlar kesin kanıt değildir, kesin sonuca ulaşılana kadar izlemeyi devam ettirmek zorundadırlar (Albrect, 2003: 112).

Çalışanların yaşam düzeyindeki aşırı yükselmeler, bir belgenin kaybolması, muhasebe kayıtlarında olmaması gereken bir durumun varlığı, analitik incelemelerde anormal bir durumun varlığı, zimmete para geçirmenin belirtisi olabilir; ancak kesin kanıt olarak gösterilemez (Bozkurt, 2007: 56). Buna göre Kırmızı Bayraklar:

• Bir anormallik göstergesidir,

• Hile riskini gösterir,

• Kesinlikle bir hile olduğunu göstermez,

• Hile belirtisi ciddi ise, araştırmaya geçilir

45

Lux and Fitiani’ye göre kırmızı bayraklar aşağıdaki unsurları içermektedir (Lux ve Fitiani, 2002: 50–51):

• Davranış değişimi,

• Başkalarının gözünde yetersiz görünmek,

• Artan asabiyet,

• Đş yaşamındaki düzensizlikler,

• Kişilik problemleri,

• Yoğun hırs,

• Başkalarını suçlama eğilimi,

• Yaşam tarzındaki değişiklikler.

Arzova’ya göre ise hileli mali tablo düzenlenmiş olabileceğine dair hile belirteçleri aşağıdaki gibi sıralanabilir (Arzova, 2003:121):

1) Muhasebe ile Đlgili Anormallikler

• Zamanında, bütünüyle ve uygun biçimde kayıtlara alınmayan işlemler,

• Yetkisiz ve dayanaksız işlemler ve bakiyeler,

• Sonuçları etkileyen son dakika düzeltmeleri,

• Kayıp belgeler, belgeler üzerinde oynamalar,

• Orijinal belgelerin yerine fotokopi biçimindeki belgelerin varlığı,

• Đşletme kayıtları ile doğrulama kayıtları arasında görülen tutarsızlıklar,

• Mali tablolarda açıklanmayan değişmeler. 2) Đç Kontrol Zayıflığı

46

• Yetersiz yetkilendirme ve belgelendirme sistemi,

• Var olan kontrollere gereken önemin verilmemesi. 3) Analitik Anormallikler

• Açıklanamayan stok noksanlıkları ve düzeltmeleri,

• Atık ve döküntülerdeki artışlar,

• Aşırı satın almalar, anlamsız gider ya da ödemeler. 4) Aşırı Yaşam Biçimi

• Çok pahalı eşya kullanımı, pahalı seyahatler,

• Pahalı araba kullanımı ve ev ikameti,

• Üst düzey sosyal kulüplere üyelik. 5) Olağan Olmayan Davranışlar

• Olağan olmayan alınganlıklar ve şüpheler,

• Rahat bir görünüm sağlayamama,

• Aşırı sinirlilik, sürekli düşünceli olma ya da aşırı sıkılgan davranışlar sergileme.

Farklı hile uygulamaları karşısında dikkat edilmesi gereken hile belirteçleri de farklı farklı olabilmektedir. Aşağıda gelirde ve alacaklarda karşılaşılabilecek hileler karşısında dikkat edilmesi gereken hile belirteçlerinden bazıları yer almaktadır.

Örneğin, Satış gelirlerinin olduğundan yüksek rakamlarla yazılarak gelirin yüksek gösterildiği durumlarda, muhasebe kayıtlarına muhtemelen hayali satışlar ilave edilebilir. Hayali satışları belirlemek için muhtemel kırmızı bayraklardan bazıları aşağıda yer almaktadır (Frank ve diğ., 2006a: 210):

• Dönem sonunda aylık satışlarda ve karşılık gelen alacaklarda beklenmedik artışlar,

47

• Muhasebe döneminin kapanmasından sonra büyük indirim, ödenek, kredi ya da iadeler,

• Belirli iş bağlantıları olmayan, tanıdık olmayan isim ve adreste müşterilerden ya da üçüncü taraflardan büyük alacak hesapları,

• Satışlardan daha hızlı artan alacak hesapları,

• Alacakların toplanmasına değil satışlara dayalı komisyon ödeyen kurumlar,

• Sabit ya da düşen satış maliyetlerine eşlik eden artan alacak hesapları ve karşılık olarak net marjda gelişme,

• Alacakların yaşlanmasını uzatma ya da uzatılan kredi dönemlerinin kabul edilmesi,

• Dönem sonundan sonra müşteri alacak hesaplarının aşırı silinmesi,

• Alacakların tekrar tarihlendirilmesi (yaşlanması),

• Muhtelif ya da tanımlanamayan müşteri olarak isimlendirilen hesapların aşırı kullanımı,

• Uygulanmayan büyüklükte nakit bilançosu,

• Geçmiş tarihli alacaklarda artış trendi,

• Satış ve faturalandırma işlevlerinde yetersiz kontrol.

Muhasebe kayıtlarında, alacaklara özgü hileli uygulamaların varlığını belirleme teknikleri ise aşağıdaki gibidir (Frank ve diğ., 2006a: 191):

• Bilançodaki alacaklarla ilgili müşterilerle sözlü görüşmeler yapma,

• Şirket kayıtları ve tasdik cevapları arasındaki bütün farklılıkları araştırma,

• Devam eden tahsilatları gözden geçirme,

48

• Genel hesap defteri ile yan kuruluş hesaplarının alacak defterleri arasındaki bütün farklılıkları araştırma,

• Alacak hesaplarının eskimesini ve özellikle hesapların tekrar düzenlenmesinin düşünülmesi,

• Alacak ya da satış hesaplarını etkileyen elle ya da sistem dışı günlük girdileri inceleme (bu tip günlük girdiler satışların kaydedilmesinde yaygın olmayan bir yoldur),

• Sürekli ya da fazla kısmi ödeme biçimlerinin incelenmesi,

• Hayali alacak hesapları durumunda, hayali satışları tanımlama ile ilgili teknikler uygulanması,

• Alacaklarla ilgili analitik prosedürler gerçekleştirme,

• Halihazırdaki malların yüzdesi olarak alacakları ve stokları test etme (yüzde ne kadar yüksekse, risk o kadar yüksektir),

• Toplu olmayan temel bilginin incelenmesini içeren stok üzerinde başka analitik prosedürler gerçekleştirme.

Đşletmede bulunan malların ayrıntısını görme, stoklarda yer alan gereksiz malların alımını ortaya çıkarabilir. Fazla stok zararları, sahtekarın rüşvet karşılığı yaptığı ek alımlar için boşluk yaratma teşebbüsünün bir sonucu olabilir. Muhtemel bir rüşvet tablosu gösteren diğer potansiyel kırmızı bayraklar ise (Kenyon ve Tilton, 2006:159):

• Aynı satıcıya verilen siparişler,

• Đlgili faaliyetlerle karşılaştırıldığında uygunsuz materyal ve diğer alımların maliyetleri,

• Gelir düzeylerinin üzerinde bir hayat tarzı olan satın almacılar,

• Satın alma biriminin dışında yöneticiler tarafından etkilenen ya da temel tedarikçilerin lehine yapılan alım kararları,

49

• Fiyat verme için çok kısa zaman süresi tanınması.

Yüzeye çıkan diğer potansiyel kırmızı bayraklar arasında; önceki dönemlerle ilişkili olarak yetersiz gözüken minimum tahsili mümkün olmayan alacaklara ait masraflar, geri ödeme potansiyeli sınırlı müşteriler için ödeme dönemini genişleten tarih, tahsil edilemeyen alacaklar için yetersiz rezerv tarihi, ekonomik şartların kötüye gitmesi ya da satışların düşmesi, alacak hesaplarının ödenmemiş günlerinin kötüye gitmesi, zamansız ya da düzensiz uzlaşma sayılabilir. Bunun yanında gelirlerden daha hızlı artan net alacaklar (şüpheli bir hesap için net ödenek), genişletilmiş dönemler için kayıtlarda bulunan fakat silinmeyen tahsil edilemeyen alacaklar, şirketin tahsil etme yeteneğini tehdit eden müşterilerle kaydedilmiş tartışmalar da kırmızı bayraklar arasında bulunmaktadır (Frank ve diğ., 2006a, 212).

Yukarıda gelir, alacaklar ve stoklara ilişkin hile belirteçleri ve kırmızı bayraklara örnekler verilmiştir. Bunun gibi araştırılan her konu hakkında ilgili belirteçler ve kırmızı bayrakların tespit edilmesi ve araştırılarak bulunması hileyi ortaya çıkartmakla görevlendirilen hile araştırmacısının sorumluluğundadır.