İDARE İLE YARGI ARASINDA SAHTE BELGE DÜZENLEME VE

Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma suçlarının idare tarafından tespit edildikten sonra gerekli cezaların doğru bir şekilde uygulanabilmesi noktasında önemli bir sorun, idare ile yargı arasında yaşanan ihtilaflardır. Vergi İdaresi ile mükellefler arasında oluşan vergi ile ilgili anlaşmazlıkların yargıya taşınabilmesi imkânı; çeşitli nedenlerle yanlış, hatalı veya fazla olarak tarh edilen vergi, kesilen vergi cezası veya önerilen hapis cezalarına muhatap olan mükelleflere kanuna uygun olarak yapılmayan idari işlemin düzeltilmesi fırsatı tanımaktadır. Bu imkân hukuk devletinin bir gereğidir. İyi niyetli mükelleflerin idare karşısında haklarını koruyan bu uygulama, zaman zaman gerçekten vergi suçu işleyen şahıslar hakkında verilen cezaların uygulanamamasına da neden olabilmektedir. Bu durum idareden kaynaklı bir takım eksiklik veya hatalardan kaynaklandığı gibi yargısal sorunlardan da ileri gelebilmektedir.

Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma suçlarına ilişkin olarak vergi incelemesine yetkili olanlarca yapılan uzun araştırma ve tespitler sonucu hazırlanan raporlar, incelemenin karşı taraflarınca yargıya (veya bir sonraki aşamada üst yargıya) intikal ettirildiğinde yargı, konuyla ilgili olarak mükellefi haklı bularak idare aleyhine kararlar verebilmektedir. Yargı tarafından alınan bu tür kararların bazılarının nedeni, hakkında vergi incelemesi yapılan kişilerin aslında suç işlememiş olduğunun net bir şekilde anlaşılması değil; vergi incelemesi sürecinde idarenin neden olduğu çeşitli hata ve eksikliler ile idare ile yargı arasında kanun hükümlerinin farklı yorumlanmasından kaynaklanan ihtilaflardır.

Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma suçlarına ilişkin vergi incelemelerde; suça ilişkin araştırmaların yeterince yapılamaması, tespitlerin detaylı bir şekilde ortaya konulmaması, usul yönünden yapılan hatalar, yazılan bazı raporların somut tespitlerden ziyade şahsi kanaatlere dayanması, daha önce yargının birçok kez bozma kararı verdiği konularda aynı görüşte ısrarcı olunması gibi sorunlar yaşanabilmektedir. Vergi idaresinden kaynaklanan hata ve eksikliklerde vergi incelemesine yetkili olanların üzerlerinde mevcut olan aşırı iş yükünün ve zaman

140

kısıtının da payı büyüktür. Sayılan nedenlerle bu suçlara ilişkin raporlara dayanarak yapılan idari işlemler hakkında zaman zaman aslında gerçek anlamda vergi suçu işlenmiş olmasına rağmen yargı tarafından bozma kararı verilebilmektedir. Bu hata ve eksikler yüzünden idare aleyhine bozma kararı verilmesi, gerçekte söz konusu suçları işleyen kişilerin hak ettikleri cezaları almamasına neden olabilmektedir. Söz konusu kararların kapsamlı bir şekilde değerlendirilerek bu tür hata ve eksikliklerin giderilmesine yönelik gerekli kanuni ve idari düzenlemeler yapılmalıdır.

Üst mahkemeler tarafından idare aleyhine verilmiş olan sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma suçlarına ilişkin bir takım kararlara bir sonraki başlıkta yer verilerek bu kararlar ayrıntılı olarak değerlendirilmiştir. Söz konusu yargı kararlarına bakıldığında genel olarak vergi incelemeleri aşamasında aşağıda sayılan olumsuz durumların varlığının yargı açısından genel uygunsuzluk nedeni olduğu anlaşılmakta, söz konusu eksiklik ve hatalar nedeniyle çoğunlukla idare aleyhine kararlar verilmektedir. Bu olumsuz durumlar genel olarak;

- İşlendiği iddia edilen suça ilişkin olarak yapılan tespitlerin somut olmaması veya yetersiz olması,

- İşlendiği iddia edilen suça ilişkin olarak yapılan tespitlerin şahsi kanaatlere dayanması,

- Yalnızca alışlar hakkında yapılan olumsuz tespitlere dayanılarak satış belgelerinin de sahte olduğuna kanaat getirilmesi,

- Bir takım vergi ile ilgili yükümlülüklere uyulmadığından hareketle sahte belge düzenlendiğinin iddia edilmesi,

- Karşıt inceleme yapılmadan veya hesap hareketleri ile ödeme belgeleri üzerinde araştırma gerçekleştirmeden bir belgenin sahte olduğuna karar verilmesi,

- Vergi suçu işlediği konusunda şüphe olan kişinin ifadesine başvurulmaması gibi hususlardır.

Sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme ve kullanma incelemelerinde söz konusu hususlara kesinlikle dikkat edilmelidir. Vergi incelemeye yetkili olanlarca yapılan bu tür hata ve eksikliklerin önüne geçebilecek gerekli idari düzenlemeler yapılmalıdır. İdare tarafından çıkarılacak tebliğ, yönetmelik veya iç

141

genelge gibi araçlarla belirtilen konularda gerekli araştırma ve tespitler yapılmadan suç işlendiğine kanaat getirilmesinin önüne geçilmelidir.

Vergi incelemelerinde yapılması gereken bütün tespitler yapılmış olsa da;

- Suça konu belgelerin aslının dosyada yer almaması, - Vergi tekniği raporunun mükellefe tebliğ edilmemesi

gibi usul yönünden yapılan hata ve eksikliklerden dolayı da vergi incelemeye yetkili olanlarca yazılmış olan raporlara istinaden yapılan idari işlemler yargı tarafından uygun bulunmayabilmektedir. Yapılan vergi incelemeleri sonrasında söz konusu hususların gerçekleştirilmesine dikkat edilmelidir. Örneğin, yapılacak düzenlemelerle suç işleyen kişilerin Savcılığa sevki öncesinde söz konusu işlemlerin yapılıp yapılmadığı idare tarafından kontrol edilebilir.

Genel olarak vergi incelemesi sürecinde idarenin neden olduğu hata, eksiklik veya kanun hükümlerinin farklı yorumlanması konularına yönelik vergi incelemesine yetkili olanlar başta olmak üzere bu süreçlerde görev alan idari birimlere kapsamlı eğitimler verilebilir. Bu eğitimler özellikle suça ilişkin tespitlerin nasıl somut ve yeterli düzeyde yapılabileceği, ne tür tespitler sonucunda belgelerin sahteliğine kanaat getirilebileceği, usul yönünden dikkate edilmesi gereken hususlar ile karşıt inceleme, banka hareketlerinin tespiti, mükellef ifadesine başvurulması gibi konuları içermeli;

yargı ile görüş ayrılığı olan konularda boşluk bırakılmamalıdır. Bunun yanında söz konusu işlemlerin araştırma, tespit, evrak düzeni süreçlerinde belirli standartlar getirilerek uygulama farklılıklarının önüne geçilebilir. İdare ile yargı arasında bir kanun veya idari düzenlemenin farklı yorumlanmasından kaynaklı ihtilaflarda söz konusu olabilmektedir. Bu alanda da gerekli kanuni düzenlemeler yapılarak vergi mevzuatında varsa çelişki yaratan ifadelerin düzeltilmesi veyahut açık olmayan hükümlerin açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

Vergi suçları işleyen kişilere yönelik yapılan idari işlemler hakkında çok sayıda bozma kararı verilmesinde yargıdan kaynaklanan sorunlar da etkilidir. Bu sorunlar genel olarak; hâkimlerin iş yükü yoğunluğu, vergi ile ilgili konularda teknik bilgi ve donanımın zayıf olması ile bu vergi ile ilgili suçlara bakan mahkemelerde

142

uzmanlaşmanın sağlanmamış olmasından ileri gelmektedir³⁶⁶.

Yargının her alanında genel anlamda ağır bir iş yükü mevcut olup gerek yerel mahkemelerde gerekse de üst mahkemelerde hâkimler, kısa sürede birçok dava hakkında karar vermek durumundadır. Vergi suçlarının karara bağlanması konusunda görevlendirilmiş olan Asliye Ceza Mahkemeleri de yoğun şekilde çalışan mahkemelerin başında gelmektedir. Bu mahkemeler on yıl veya daha az hapis cezası gerektiren davalara bakmakla yükümlü olduklarından çok fazla sayıda suç çeşidine bakmakla yükümlüdürler. Asliye ceza hâkimleri birçok türdeki davaya baktıkları için Vergi Usul Kanunu ve diğer vergi kanunları hakkında derinlemesine bilgi gerektiren vergi kaçakçılığı davalarında konuya hâkim olmaları zorlaşmaktadır. Bu da, hâkimlerin çoğu zaman doğru ya da yanlış hazırlanmış bilirkişi raporlarına olması gerekenden daha fazla bağlı kalmalarına neden olmaktadır. Hal böyle olunca dava konusuna ilişkin dosyalarda bir takım hususlar gözden kaçabilmektedir.

Vergi ile ilgili uyuşmazlıkların yargıya taşınması imkânı, iyi niyetli vergi mükellefleri bakımından bu kişilerin idare karşısında haklarını koruyan bir sistem olarak son derece önemli bir uygulamadır. Ancak zaman zaman yukarıda bahsedilen bir takım eksiklikler ve hatalar nedeniyle gerçek anlamda vergi suçu işleyen kişiler için idarenin öngördüğü yaptırımlar yargı tarafından uygun bulunmayabilmektedir. Bu durum söz konusu suçları işleyen kişilere gerekli cezaların verilmesine engel olmaktadır. Vergi inceleme oranlarının halen istenilen seviyeye gelmediği göz önünde tutulduğunda bir de yapılan incelemeler neticesinde uygulanan hapis ve para cezalarının çeşitli hata veya eksiklikler nedeniyle yargıda bozulması, bu suçlarla mücadelede oldukça önemli bir problemdir. Söz konusu suçlara gereken cezaların doğru bir şekilde uygulanamaması bu cezaların caydırıcılığını azaltan bir etkendir.

3.2. SAHTE BELGE DÜZENLEME VE KULLANMA SUÇLARININ TESPİTİNE