Güvenli Sığınaklar

Emsal bedel prensibini uygulamak veri yoğun bir süreç olup, düzgün bir değerlendirmeyi gerekli kılmaktadır. Bu bağlamda emsal bedel prensibinin kolaylıkla uygulanabilmesi için mükellefçe transfer fiyatlaması için, mükellefçe transfer fiyatlaması için belirlenmiş ve vergi idarelerince kabul görmüş kurallar oluşturulmuştur. Söz konusu provizyonlar “ güvenli limanlar” veya “vergi cenneti” olarak anılırlar.161 Vergi cennetleri mükelleflerin belli yükümlülüklerden kurtulmaları veya çok basit yükümlülüklere sahip olmaları olarak tanımlanabilir. Özel bir transfer fiyatlaması işleminde vergi cennetlerindeki idari talepler hedefteki mükellefin vergisel yüklerinin kaldırılması ya da azaltılması anlamında değişiklik gösterebilir.

Vergi sığınaklarındaki koşullar çerçevesinde belirlenen transfer fiyatlaması işlemi, emsal bedel ya da piyasa fiyatı prensipleriyle uyumlu olabileceği için, potansiyel olarak çifte vergilendirme riski taşımaktadırlar.162

2.2.3.4.1. Vergi Sığınaklarının Kullanımını Destekleyen Unsurlar

Vergi limanlarının temel amaçları; Vergi mükelleflerinin kontrolü işlemlerde piyasaya uyumunu kolaylaştırma; kontrollü işlemlerde uygulanan fiyatın vergi idareleri tarafından daha fazla inceleme yapılmadan kabul edileceği güvencesi alınması; vergi idarelerinin vergi mükelleflerinin uyguladıkları transfer fiyatlamasını kabul edip daha ileri denetim ve inceleme yapma zorunlulukları olmaması.

160 _{OECD Transfer Fiyatlaması Rehberi 2007, C(4) p. 4.92} 161 _{OECD Transfer Fiyatlaması Rehberi 2007, C(4) p. 4..94} 162 _{Aktaş, s. 138}

Uyum kolaylığı; piyasa fiyatı prensibinin uygulanması, elde edilmesi toplanması veya değerlendirilmesi zor olan verilerin bir araya getirilip analizini gerektirir. Vergi sığınakları mükellefleri belli yükümlülüklerden muaf tutarak vergi sistemine uyumu kolaylaştırır. Mükellefler için kolaylık mekanizmaları oluşturur. Mükellefler bu bölgelerde çok büyük esnekliklerle hareket ederler ve emsal bedel gereği karşılaştırma yapmak zorunda olacakları benzer bağımsız işlemler yoktur. Bu bölgelerde uygulanan sistem uyarınca, vergi mükellefleri işlemlerine ilişkin fiyatların ve karın hangi aralığa düşeceğini önceden bilmek durumundadırlar.

Belirginlik; vergi mükellefinin uygulayacağı transfer fiyatı daha önceden büyük ihtimalle belirlenmiş olacağından vergi idaresi bu fiyatın altında kalan veya üstüne çıkan durumlar olmadıkça mükellefe vergi incelemesinden bulunmayacaktır.

İdari kolaylık; bu tür bölgelerde vergi mükellefi oluşturulduktan sonra, kontrollü işlemlere ilişkin transfer fiyatlamasında çok sınırlı düzeyde incelemeler gündeme gelmektedir. Dolayısıyla vergi idareleri incelemeye ilişkin kaynaklarını diğer işlemlere ve mükelleflere tahsis etmektedir.163

2.2.3.4.2. Vergi Sığınaklarının Kullanımından Doğan Problemler

Belirli bir mükellef kategorisine güvenli limanlara erişim sağlanması, birtakım olumsuz sonuçları da doğurabilecektir ve bu olumsuzlukların vergi idareleri tarafından dikkatli bir biçimde değerlendirilerek sağlanacak olan avantajlarla karşılaştırılmaları gerekir. Olumsuzluklar, aşağıda belirtilen nedenlerden kaynaklanmaktadır:164

a) Belirli bir ülkede güvenli liman rejiminin uygulanması, yalnızca o ülkenin vergisel hesaplarını etkilemekle kalmaz, aynı zamanda, diğer ülkelerde faaliyet gösteren ilişkili kuruluşların vergisel hesaplamaları üzerinde de etkili olur.

b) Güvenli limanların tanımlanmasında tatmin edici kriterlerin belirlenmesi zordur ve bu durum, emsallere uygunluk ilkesiyle tutarlılık içinde olmayan fiyatların ya da sonuçların ortaya çıkmasına neden olabilir.

163 _{Aktaş, s.139}

Güvenli bir limanda, mükelleflerin belirli bir fiyatlama yöntemini izlemeleri; hatta vergisel amaçlar için bir fiyatlama yöntemine sahip olmaları gerekmemektedir. Bir güvenli limanın yalınlaştırılmış transfer fiyatlaması yöntemini uyguladığı durumlarda, bu uygulamanın yürürlükteki transfer fiyatlaması hükümleri uyarınca gerçeklere ve durumlara uygulanabilen en uygun yöntemler ile her durumda örtüşebilmesi mümkün görünmemektedir.

Böyle bir durum, serbest piyasada karşılaştırılabilir koşullar altında karşılaştırılabilir işlemlerde bulunan bağımsız kuruluşların mutabık kalacakları koşullarla uyumlu bir fiyatlama öngören emsallere uygunluk ilkesiyle uzlaşmayacaktır. Örneğin, petrol ve madencilik sektörleri, ya da finans sektörü gibi, ürünlerin, malların ya da hizmetlerin standart olduğu ve piyasa fiyatlarının büyük ölçüde kamuoyuna duyurulduğu sektörlerde güvenli liman rejimi, daha geniş bir kesinlik içerecek biçimde uygulanabilir ve bunun sonucu olarak da, emsallere uygunluk ilkesinden sapmalar, önemli ölçüde azalabilir. Bununla birlikte, bu sektörler bile, güvenli liman rejiminin vergi idarelerine tatmin edici sonuçlar sağlamaktan uzak, çok geniş kapsamlı sonuçlar üretebilmektedirler. Ayrıca, yayınlanarak kamuya duyurulan piyasa fiyatları olasılıkla işlem bazlı yöntemlerin uygulanmasını kolaylaştıracaktır ki, böyle bir durumda güvenli limanlara zaten gerek duyulmaz.165

Belirli bir güvenli liman kapsamında uygulanan fiyatlama yönteminin belirli olaylara özgü gerçeklere ve koşullara uygun olduğu varsayıldığında bile, güvenli liman uygulaması, her durumda transfer fiyatlarının raporlanışında kesin rakamların belirlenmesini engelleyecektir. Bu husus, emsallere uygunluk ilkesinde olduğu gibi, transfer fiyatlarının büyük ölçüde, işlemin kendine özgü gerçekleri ve koşulları değil, genel bir standardın referans olarak alındığı güvenli limanlarda söz konusu olmaktadır. Bundan da, standart hedefe uygunluğu sağlayan fiyatların ve sonuçların emsal fiyatlar ya da sonuçlar olmayabildikleri ortaya çıkmaktadır.166

Güvenli limanlar, aynı işi yapan ya da aynı tür ticari faaliyetlerde bulunan kuruluşlarda bile ancak çok ender durumlarda aynı değişken geçeklere ve koşullara tam

165 _{OECD Transfer Fiyatlaması Rehberi 2007, C(4) p. 4.105} 166 _{OECD Transfer Fiyatlaması Rehberi 2007, C(4) p. 4.106}

olarak uygulanabildiklerinden dolayı, genellikle keyfi bir içerik taşır. Bu keyfiliğin en aza indirilmesi son derece zordur ve fiyatlar ve fiyatlamada ortaya çıkan gelişmeler konusunda bir bilgi havuzu oluşturabilmek üzere bilgi toplayan, bu bilgileri karşılaştırarak derleyen ve sürekli gözden geçirerek güncelleyen, bu alanda yetkinleşmiş yoğun bir iş gücünü n görevlendirilmesini gerektirmektedir. Bundan dolayı, güvenilir liman parametrelerinin oluşturulması ve izlenmesi için gerekli bilgilerin elde edilmesi, bu tür bilgilerin daima erişime hazır bilgiler niteliğinde olmamaları ve ancak transfer fiyatlaması konusunda derinlemesine araştırmalar soncunda elde edilebilmelerinden dolayı, vergi idareleri üzerinde ağır bir idari yük oluşturabilmektedir. Bu nedenle, güvenilir liman parametrelerinin emsallere uygunluk ilkesini karşılayabilecek düzeyde doğru ve kesin bir biçimde oluşturulabilmesi için gerekli olan kapsamlı araştırmalar, güvenilir liman sisteminin ana amaçlarından biri olan idari işlemlerin basitleştirilmesi ve yalınlaştırılması açısından bir tehdit oluşturabilmektedir.

Güvenli limanların, transfer fiyatlaması hükümlerine uygunluk ve bu hükümlerin uygulanmasına ilişkin birtakım hedeflerin gerçekleşmesini sağlamasına karşın, temel birtakım sorunların da ortaya çıkmasına neden olduğunu belirtmektedir. Güvenli limanlar, kontrol edilen işlemleri uygulayan kuruluşların fiyatlandırmaya ilişkin kararları üzerinde potansiyel olarak olumsuz bazı etkilere yol açabilmektedir. Güvenli limanlar aynı zamanda, gerek bu rejimi uygulayan ülkeler, gerekse ilişkili kuruluşları bir güvenli limanı seçen mükelleflerle kontrol edilen işlemler gerçekleştiren ülkelerin vergi gelirleri üzerinde de olumsuz etkiler yaratmaktadır. Daha da önemlisi, güvenli limanlar genellikle emsallere uygunluk ilkesi ile tutarlı transfer fiyatlarının uygulanışıyla uyum sağlamamaktadır. Bu dezavantajların, mükellef yönünden kesinlik ve uygunluk konusundaki yalınlık, vergi idaresi yönünden ise idari yükün hafiflemesi gibi güvenli limanlardan elde edilmesi beklenen yararlar ile karşılaştırılmaları gerekmektedir.167