Diğer Ticari İşletmelerin Tutmak Zorunda Olduğu Özel Defterler

yine esas defterlerine ilave bazı özel defterler tutmalarını istemektedir. Bu defterler aşağıda ele alınmıştır.

a. Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisi Defteri

VUK’un 204. maddesi finans kurumlarının banka ve sigorta muameleleri vergisine (BSMV’ye) tabi işlemlerini özel olarak kayıt altına almalarını istemektedir. Buna göre banka, banker ve sigorta şirketleri BSMV’nin mevzuuna giren işlemlerini; - Ya (müfredatlı olarak veya bordrolar üzerinden toplu olarak) kendi muhasebe defterlerinde diğer işlemlerinden ayırmak suretiyle veyahut,

- İsterlerse ayrı bir BSMV defterinde,

Takip etmek zorundadırlar. BSMV defterinin tutulma zorunluluğu yoktur. Bu nedenle de tutulmadığında re’sen takdir sebebi sayılmaz. Ancak bu takdirde işlemlerin mutlaka muhasebe defterlerinde ayrı hesaplarda izlenmiş olması gerekir. Banka ve sigorta şirketleri, özel mevzuatları gereği, sadece anonim şirket olarak kurulabilmektedir. Bu nedenle birinci sınıf tüccar olan bu şirketlerin “yevmiye, kebir ve envanter” defteri tutma

201 _{Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 20.12.2002 tarih ve B.07.4.DEF.0.16.11/VUK.190.02.57}

sayılı Özelgesi,

yükümlülüğü bulunmaktadır. İşte ayrı bir BSMV defteri tutmayan banka ve sigorta şirketleri, BSMV’ye tabi işlemlerini söz konusu asli defterlerinin ayrı hesaplarında ve müfredatlı olarak izlemek zorundadır. Bu işlemlerin hem ayrı hesaplarda izlenmemesi hem de BSMV defteri tutulmaması re’sen takdir nedeni sayılır.

b. Damga Vergisi Defteri

Damga vergisi ticari ve medeni işlemler esnasında düzenlenen kâğıtlardan alınan bir hukuki muamele vergisidir. Bu işlemler esnasında düzenlenen bir kâğıdın damga vergisine tabi olma koşulları 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun (DVK’nın) 1. maddesinde belirtilmiştir. Damga vergisinde ödeme 2005 yılına kadar kâğıtlara pul yapıştırılması, basılı damga konulması, makbuz verilmesi veyahut istihkaktan kesinti yapılması şekillerinden biriyle gerçekleştirilmekteydi. DVK’nın 15. maddesinde 5281 sayılı Kanun’la202 yapılan değişiklikle birlikte damga vergisinde ödeme şekillerinden biri olan “kâğıtlara pul yapıştırılması” usulü 01.01.2005 tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmıştır.

Maliye Bakanlığı’nın (mükerrer 257. madde hükmünün verdiği yetki dâhilinde) tutulma zorunluluğu getirmiş olduğu tek defter damga vergisi defteridir. Bu zorunluluk 20 seri no.lu DVK Genel Tebliği ile getirilmiştir203. Bu tebliğe göre

“düzenledikleri kâğıtlara ait damga vergisini makbuz karşılığı ve istihkaktan kesinti suretiyle ödeyen mükellefler” damga vergisi defteri tutmak zorundadır. Damga

vergisi defteri tasdike tabidir. Defterin tutulması ile ilgili detaylar 20 no.lu tebliğde şu şekilde belirlenmiştir.

- Bu defterlerin tutulmasında, 213 sayılı VUK’un kayıt nizamı ve tasdik zamanına ilişkin hükümlerine uyulacaktır.

- Kayıt işlemi yapılırken makbuz karşılığı ödemeye ilişkin kâğıtlar defterin bir bölümünde, istihkaktan kesinti şekliyle ödemeye ilişkin kâğıtlar da diğer bölümünde ayrı ayrı gösterilecektir.

202 _{31.12.2004 tarih ve 256873 sayılı mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.} 203 _{23.03.1983 tarih ve 17996 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.}

- Söz konusu defterin her bölümüne takvim yılı başından itibaren birden başlayıp teselsül ettirilen sıra numarası verilecektir.

- Defterde ayrıca düzenlenen kâğıdın türü, tarihi, varsa numarası, vergi matrah ve miktarı belirtilecektir.

- Gerek makbuz mukabili ödeme kapsamına giren kâğıtların, gerekse istihkak ödemelerinde düzenlenen kâğıtların kaydedileceği bu defter, muhafaza süresi için de yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz edilecektir.

Söz konusu defteri hâlihazırda;

- Anonim şirketlerin ve 16 seri no.lu DVK Genel Tebliği’nde204 sayılan iktisadi kamu kuruluşlarının ve diğer kamu kurumlarının tutmaları zorunludur.

- Anonim şirket dışındaki diğer gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin ise tutmaları ihtiyaridir. Ancak iradi olarak damga vergisi defteri tutan bu mükelleflerin söz konusu defteri kullanmaya başlamadan önce tasdik ettirmeleri ve 20 no.lu tebliğ açıklamalarına uymaları zorunludur.

c. Hâsılat Defteri

213 sayılı VUK’un 207. maddesi uyarınca yabancı nakliyat kurumları veya bunları Türkiye’de temsil eden şube veya acenteleri bir “hâsılat defteri” tutmaya ve bu deftere Türkiye’de elde ettikleri hâsılatı tarih sırasıyla ve müfredatlı olarak kaydetmeye mecburdurlar. Anılan maddenin sonunda “Bu madde gereğince hâsılat

defteri tutan yabancı nakliyat kurumları bu işleri için ayrıca muhasebe defteri tutmaya mecbur değildirler” hükmü vazedilmiştir. Hâsılat defterinin VUK’un 220.

maddesi gereğince tasdik ettirilmesi gereklidir. Mükelleflerce tutulan hâsılat defterlerinin VUK’un 253. maddesi mucibince beş yıl süre ile muhafaza edilmesi zorunludur.

Hâsılat defterlerini gelir ve kurumlar vergisi mükellefi yabancı ulaştırma işletmeleri tutmak zorundadır205. Yani ister gelir vergisi ister kurumlar vergisi mükellefi olsun Türkiye ile yabancı ülkeler arasında devamlı surette ulaştırma işi

204 _{31.12.1980 tarih ve 17207 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.} 205 _{Ulusoy, s. 130.}

yapan dar mükellefler bu işleri dolayısıyla hâsılat defteri tutmak zorundadır. Türkiye ile yabancı ülkeler arasında ulaştırma işi yapan dar mükelleflerin bu faaliyetleri haricinde Türkiye’de başka faaliyetleri de varsa; bu faaliyetlerin gerektirdiği defterler ayrıca tutulmak zorundadır.

Yabancı ulaştırma işletmelerinin nasıl vergilendirileceği 193 sayılı GVK’nın 45. ve 5520 sayılı KVK’nın 23. maddelerinde hüküm altına alınmıştır. VUK’un 207. maddesi hükmü gereğince hâsılat defteri, yabancı nakliyat kurumları veya bunları Türkiye’de temsil eden şube veya acenteleri tarafından tutulmak zorundadır. Bu çerçevede hâsılat defteri206;

- Yabancı ulaştırma kurumlarınca Türkiye’de görevlendirilen kişilerce (muhasebeci vb.) tutulabilir.

- Türkiye’de açılan işyerinde (şubede) şube işlerinin icrası için görevlendirilen ve yabancı ulaştırma kurumunu temsile yetkisi olan (kurumun resmi vekâlete haiz Türkiye temsilcisi) şahıslarca veya bunların görevlendireceği kişilerce tutulabilir.

- Dar mükellefiyete tâbi kurumun Türkiye’de daimi temsilci (acente) vasıtası ile faaliyet göstermesi neticesinde kazanç elde etmesi veya faaliyetin zararla sonuçlanması halinde hâsılat defteri acente tarafından veya acentenin görevlendireceği kişilerce tutulabilir.

Hâsılat defterine sadece Türkiye’de elde edilen hâsılatın kayıt edilmesi yeterli olup; yurt dışında elde edilen ulaştırma hâsılatının Türkiye’de kullanılan hâsılat defterine kayıt edilmesine gerek bulunmamaktadır. Zira dar mükellefiyete tabi gerçek kişiler ve kurumlar sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve/veya iratlar üzerinden vergilendirileceklerdir. Bu kurumların yurt dışında elde ettikleri hâsılat Türkiye’de verginin konusuna girmemektedir. Öte yandan ulaştırma faaliyetinin icrası için yapılan gider ve masrafların hâsılat defterine kaydı mümkün değildir207. Bu

206 _{Levent Başak, Dar Mükellefiyete Tabi Kurumlar ve Vergilendirme-I, Yaklaşım Yayınları,}

Ankara, 2007, s. 766.

207 _{Levent Başak, “Dar Mükellefiyete Tabi Yabancı Ulaştırma Kurumlarının Bilanço Esasında Defter}

Tutup Tutamayacakları, Uygulamada Karşılaşılan Çeşitli Problemler ve Bir Değişiklik Önerisi”,

Yaklaşım Dergisi, Sayı: 143, Kasım 2004,

deftere sadece ülkemizde elde edilen hâsılat yazılacaktır. Çünkü bu hâsılata ilişkin giderlerin kaydıve tevsiki zorunlu değildir.

Dar mükellefiyete tabi yabancı ulaştırma kurumlarının Türkiye ile yabancı memleketler arasında ulaştırma işini arızi olarak yapmaları halinde yabancı kurum veya şube yetkilileri veya acenteler tarafından hâsılat defteri tutulmasına gerek bulunmamaktadır208.

Hâsılat defteri konusunda 207. maddede yapılan tek şekli düzenleme bu defterlere yapılacak kayıtların niteliği olmuştur. Madde düzenlemesi gereğince hâsılat defterinde şekli hususlarda; Türkiye’de elde edilen hasılatın tarih sırasıyla ve müfredatlı olarak kayıt altına alınıp alınmadığına bakılacak, defterin şekli hususunda herhangi bir kriter aranmayacaktır. Burada şu sorunla karşılaşılabilir. Acaba yabancı ulaştırma kurumları hâsılat defteri yerine işletme hesabı defteri veya işletme hâsılat defteri ya da bilanço esasında defter tutabilirler mi? Türkiye’de elde edilen hâsılatın kaydedilmesi koşuluyla tutulan defterin hâsılat defteri, işletme hesabı defteri ya da bilanço esasında olması bu açıdan önem arz etmemelidir. Çünkü madde düzenlemesinde bu şekilde sınırlayıcı bir hüküm bulunmamaktadır. Bu nedenle, mükelleflere bu konuda esnek davranılması gerekir. Ancak mükellefler kullandıkları defterlerin baş tarafına tutulan bu defterin hâsılat defteri olduğunu belirtici bir şerh koymalı ve noterde yapılacak tasdik işleminde de defterin hâsılat defteri olarak tasdike tabi tutulması gerekir209.

d. Ambar Defteri

213 sayılı VUK’un 209. maddesi; depo ve ardiye işletmeleriyle nakliye ambarlarının ambar defteri tutmalarını mecbur kılmıştır. Söz konusu işletmeler bu defteri, tutmak zorunda oldukları asli defterlere (yevmiye, kebir, envanter/işletme hesabı defterlerine) ilave olarak tutacaklardır. Anılan maddede bu deftere en az aşağıdaki bilgilerin kaydedileceğini hüküm altına almıştır.

208 _{Mehmet Maç, Güncel Kurumlar Vergisi, Denet Yayıncılık, İstanbul, 1996(KVK), s. 19.13.} 209 _{Başak, s. 767.}

1. Malın ambara giriş tarihi,

2. Malın cinsi (Malın cinsi belli değilse sadece balya, kasa, sandık gibi ambalaj nevinin kaydedilmesiyle iktifa edilir),

3. Malın miktarı (Ticari teamüle göre parça, sandık veya sıklet), 4. Malın kimin tarafından tevdi edildiği,

5. Malın nereye ve kime gönderildiği, 6. Alınan nakliye ücreti tutarı.

209. maddenin son fıkrasında ise; yukarıdaki malumatı ihtiva edecek şekilde defter tutanların ayrıca ambar defteri tutmalarına gerek bulunmadığı belirtilmiştir. Defterlerde bu bilgileri gösteren kayıtların olmaması ve ambar defterinin tutulmaması re’sen takdir nedenidir. Bu defteri tutacak belli başlı kişi ve kurumlar; emtia depoları, emanet olarak sebze, meyve ve süt ürünleri gibi kısa sürede bozulacak türden emtiayı belli bir sıcaklıkta saklayan işletmeler ile az miktarda ancak birden fazla kişinin eşyasını taşıma işini üstlenen nakliyat ambarı işletenlerdir210_.