Yaratıcı Muhasebenin Tanımı ve Nedenleri

Yaratıcı muhasebe kavramının iĢletme literatüründe sıklıkla kullanıldığı gerçeğine rağmen, genel kabul gören bir tanımı olduğunu söylemek güçtür. Bazı yazarlar yaratıcı muhasebeyi "yöneticilere finansal tabloların finansal sonucunu değiĢtirmek için izin vermek üzere muhasebe düzenlemeleri ile bırakılan teknikler, seçenekler ve özgürlük odası montajı" olarak değerlendirmekte iken, bir kısmı ise yaratıcı muhasebeyi, "kârı değiĢtirmek, finansal tablo kalemlerinin çoğaltılması veya azaltılması ya da finansal tablo kalemlerinin yanlıĢ beyan edilmesi için prosedürlerin toplanması" olarak görmektedir (Diana ve Madalina, 2008: 937). AĢağıdaki tabloda farklı açılarından yaratıcı muhasebe tanımlarına yer verilmektedir (Jones, 2011: 6):

Tablo 3: Yaratıcı Muhasebenin Tanımları – I

Yaratıcı Muhasebenin Dar Tanımları

Yaratıcı Muhasebenin GeniĢ Tanımı

Yaratıcı Muhasebenin Tercih Edilen Tanımı

Yanıltıcı olumlu bir ıĢıkla avantajlar sağlamak veya rakamları sunmak için mali düzenlemedeki boĢlukların kullanılması – Oxford Dictionary of English.

Genel kabul görmüĢ muhasebe ilkelerinin sınırları içinde ve dıĢında kalan, saldırgan seçim ve muhasebe ilkelerinin uygulanması da dâhil olmak üzere finansal numaralar oyununda oynanan tüm adımlar (hileli finansal raporlama, kazanç yönetimi ve gelir düzleĢtirmeye yönelik atılan adımlar da dâhil olmak üzere) - Mulford ve Comiskey (2002:

15).

Varlıkların, kaynakların, gelir ve giderlerin ölçüm ve sunumunu, kullanıcıların değil hazırlayıcıların çıkarlarını ön planda tutacak Ģekilde yönetmek için muhasebe esnekliğini kullanmak.

Tüm düzenlemelere uymakla birlikte, yine de iĢletme performansının taraflı bir izlenim bırakmasını (genel

64

olarak olumlu) sağlayan bir uygulama - Yönetim Muhasebesi Enstitüsü (2000), Resmi Terminoloji.

Yukarıdaki tabloda yer alan yaratıcı muhasebe tanımlarında görüldüğü gibi, geniĢ açıdan bakıldığında yaratıcı muhasebe kavramı hileyi de içermektedir. Dar açıdan bakıldığında ise, bu çalıĢmada da benimsendiği Ģekliyle, yaratıcı muhasebe kavramı, kullanıcıların değil hazırlayıcıların çıkarları göz önünde buluındurularak hesapların ölçümü ve sunumunda düzenleyici kurallar içerisinde kalarak muhasebedeki esnekliğin kullanılması olarak tanımlanmaktadır.

FarklılaĢan yaratıcı muhasebe tanımları bir baĢka çalıĢmada ise, tanımlamayı yapan kiĢilerin statüleri doğrultusunda bir sınıflandırmaya tabi tutulmuĢtur. Bu sınıflandırmaya ise aĢağıdaki tabloda yer verilmektedir (Amat, Blake ve Dowds, 1999: 3):

Tablo 4: Yaratıcı Muhasebenin Tanımları – II

Ian Griffiths Gazeteci

Michael Jameson Muhasebeci

Terry Smith Yatırım Analisti

Kamal Naser Akademisyen Yaratıcı muhasebe

uygulamaları, finansal tablolarda nasıl bir bilgi açıklandığında nasıl bir tepki alınacağının önceden kestirilerek, finansal bilgi kullanıcılarının beklentilerini de göz önünde bulundurarak finansal tablolardaki görünümün

değiĢtirilmesi esasına dayanmaktır (1986: 1).

Muhasebe süreci, birçok yargı konusuyla ve finansal olay ve iĢlem sonuçlarının sunumunda rakip yaklaĢımlar arasındaki uyuĢmazlıkların çözümünü

içermektedir, bu esneklik

manipülasyon, hile ve yanlıĢ sunum için fırsatlar sunar.

Muhasebe mesleğinin daha az titiz unsurları tarafından uygulanan bu faaliyetler, yaratıcı muhasebe olarak bilinir hale gelmiĢtir (1988: 7-8).

1980'lerde meydana gelen kârda görülen büyümenin çoğu, gerçek ekonomik büyümeden ziyade muhasebe çabalarının sonucuydu ve temel teknikleri ortaya çıkarmaya ve bunları kullanan iĢletmelerim canlı örneklerini vermeye karar verdik (1994: 4).

Yaratıcı muhasebe,

mali muhasebe

rakamlarının, mevcut kurallardan

yararlanarak ve/veya bunların bir kısmını veya tamamını gözardı ederek, gerçekte oldukları Ģeylerden, hazırlayıcıların arzusu olana

dönüĢtürülmesidir (1993: 2).

65 Dört yazarın yapmıĢ olduğu tanımlamalarda ortak olan iki özellik aĢağıdaki gibidir (Amat, Blake ve Dowds, 1999: 4):

 Yaratıcı muhasebenin etki alanını ortak olarak algılamaları,

 Yaratıcı muhasebeyi hileli ve istenmeyen bir uygulama olarak görmeleri.

Muhasebe, ilke bazlı bir uygulamadır. Muhasebenin ilke bazlı olması, iĢlemlerin muhasebeleĢtirilmesi ve raporlamasında esnek uygulamalara izin vermektedir. Örneğin maddi duran varlıkların amortismanının hesaplanmasında, azalan bakiyeler yöntemi veya eĢit tutarlı amortisman yöntemi esas alınabilmektedir. Her iki yönteme göre yapılan hesaplama birbirinden farklı tutarların ortaya çıkmasına, dolayısıyla kâr-zarar tablosu ve finansal durum tablosunda farklı rakamların yansıtılmasına neden olmaktadır. Azalan bakiyeler yöntemine göre yapılan hesaplamada ilk yılın amortisman tutarı daha yüksek olmakta ve kâr-zararda yüksek bir tutarın raporlanmasına neden olmakta; buna karĢılık aktifte, ilgili varlık daha düĢük bir değerle değerlenmiĢ olmaktadır. EĢit tutarlı amortisman yöntemi ise, daha düĢük bir tutarda amortisman giderinin kâr-zarara yansıtılmasına, finansal durum tablosunda ise ilgili varlığın daha yüksek değerlenmesine neden olmaktadır. Yaratıcı muhasebe uygulamaları, hileli finansal raporlamadan daha az acımasız ve rahatsız edici bir Ģey içeriyor olsa da niyet bu değildir.

Yaratıcı muhasebenin nedenleri değiĢik yazarlar tarafından birbirinden farklı ve kimi zaman da ortak noktaları içerek Ģekilde açıklanmaktadır. AĢağıda bu bakıĢ açıları tablolar halinde sunulmaktadır.

66 Tablo 5: Yaratıcı Muhasebenin ve Bazı Durumlarda Hilenin Nedenleri

KiĢisel Nedenler Artan ücretler

Ġkramiyeden pay alma

Hiisseler ve hisse opsiyonları ĠĢ güvenliği

KiĢisel Tatmin

Özel KoĢullar

Borçlanmayı yönetmek Yeni sorunlar

BirleĢme ve satınalmalar

Düzenleyici kuruluĢların etkisinin azalması

Yeni yönetim ekibi Ġyi zamanlar için bekleme

Mevcut düzenlemelerin doğru olmadığına inanma

Yasaya aykırı değilse, neden yaratıcı muhasebeyi kullanmayalım?

Piyasa Beklentileri

Analistlerin beklentilerini karĢılamak Kârları düzleĢtirmek

Normlar

Hileyi örtbas etmek

Varlıkların kötüye kullanılması

(Jones, 2011: 33)

Yukarıdaki tabloda da görüldüğü gibi finansal tablo düzenleyicilerini yaratıcı muhasebe uygulamalarına iten nedenler çeĢitlilik arz etmektedir. Yaratıcı muhasebe uygulamaları için elveriĢli ortam hazırlayan nedenlere, muhasebe teorisi, muhasebe çevresi ve muhasebe ortamı açısından yaklaĢmak münkündür.

67 Tablo 6: Yaratıcı Muhasebenin Ortaya ÇıkıĢ Nedenleri

Muhasebe Teorisinden Kaynaklanan Nedenler

Muhasebe Çevresinden Kaynaklanan Nedenler

Muhasebe Ortamından Kaynaklanan Nedenler Muhasebe sistemi

anlayıĢındaki değiĢim

Muhasebe bilgisi kullanıcılarının çokluğu ve amaç farklılıkları

Muhasebeyi yönlendiren mevzuatın bolluğu ve aralarındaki

uyumsuzluklar Muhasebe temel kavram

ve ilkelerinin kanun gibi algılanmaması

Muhasebe uygulayıcısından kaynaklanan kiĢisel nedenler

Bilgisayarın muhasebede kullanımının

yaygınlaĢması

Değerlemenin

sübjektifliği ve değerleme kavramlarının çeĢitliliği

Muhasebe standardı düzenleme kurumlarından kaynaklanan nedenler

Ġnternet yoluıyla raporlamanın yaygınlaĢması Alternatif muhasebe

yöntemlerinin çeĢitliliği

Bağımsız dıĢ denetçiden kaynaklanan nedenler

Uluslararası raporlamanın yaygınlaĢması

Finansal analistten kaynaklanan nedenler

(Bayırlı, 2006’dan derlenmiştir)

Bir diğer bakıĢ açısına göre iĢletme yöneticilerini yaratıcı muhasebeye iten nedenler;

kurumsal nedenler, kiĢisel nedenler ve yasal nedenler olarak 3 kısımda incelenmektedir.

Kurumsal nedenler baĢlığı altında iĢletmenin ortaklık yapısı, yönetim yapısı, yöneticilerin tarafsızlığı, iĢletme yapısının zayıflığı, yetersiz iç denetim ve yetersiz dıĢ denetim sıralanmakta iken, kiĢisel nedenler baĢlığının altını görevin devamını sağlamak arzusu, ücret ve primleri artırmak arzusu, teĢvik ve ödül sistemlerinden yüksek düzeyde faydalanma arzusu, baĢarısızlık korkusu ve hissedilen baskının yoğunluğu gibi nedenler doldurmaktadır. Yasal nedenlere bakıldığında ise, yasal esneklik ya da eksiklik ve piyasa düzenleyicilerinin müdahalelerinden kaçınmak Ģeklinde iki neden karĢımıza çıkmaktadır (Dechow, Sloan ve Sweeney (1996)’dan aktaran Türk ve Aslan, 2017: 95).

68 Yaratıcı muhasebe uygulamalarına neden baĢvurulduğunun açıklanmasının ardından, uygulamanın içinde barındırdığı kimi olumlu ve olumsuz niteliklerine yer verilecektir.

Yaratıcı muhasebe, iĢletme yöneticileri için çekici bir seçenek olabilir. Birçok potansiyel avantajı vardır. Yaratıcı muhasebe (McBarnet ve Whelan, 1999: 3);

 Kârları artırıp, zararları en aza indirebilir.

 Pazar analizinde kullanılan finansal oranları değiĢtirebilir.

 Finansal riski gizleyebilir.

 Borçlanma kısıtlamalarının göz ardı edilmesine neden olabilir.

 Hissedarların baskısından kaçınmayı sağlayabilir.

 Yönetim performansını (ve performansla iliĢkili yönetim ücretini) artırabilir.

 BaĢka türlü ulaĢma inkanı olmayan finansal olanaklara eriĢimi sağlayabilir.

Ancak yaratıcı muhasebenin bir olumsuzluğu diğer bir ifadeyle dezavantajı;

yatırımcılar, alacaklılar, çalıĢanlar ve diğerleri üzerindeki potansiyel olumsuz etkisidir.

Hem kurumsal performanstaki eksiklikleri gizlemek hem de belirli iĢletmelerin çöküĢüne katkıda bulunmak için yaratıcı muhasebenin rolü çok iyi gösterilmiĢtir (McBarnet ve Whelan, 1999: 5).

Bir diğer ifadeyle; yaratıcı muhasebenin olumsuz yanları olduğu kadar, olumlu yanlarının mevcudiyetinden de bahsedilebilir (Aygün, 2013: 51); yaratıcı muhasebe muhasebe uygulamalarının geliĢimine katkı sağladığı ölçüde pozitif bir etkiye sahiptir ancak yatırımcıları, sermayedarları, bankaları ve diğer finansal tablo kullanıcılarını yanıltma ve aldatma amacıyla kullanıldığında negatif bir etki söz konusu olmaktadır. Bu çalıĢmada yaratıcı muhasebe uygulamalarının olumsuz etkileri inceleme konusu yapılmıĢ olup, olumlu etkilerine değinilmemiĢtir.

69