Türkiye’de Yapılan Yasal Düzenlemeler

Dünyadaki geliĢmelere paralel olarak ülkemizde de finansal tabloların güvenilirliğinin sağlanması ve yaratıcı muhasebe uygulamalarının kontrol altına alınması amacıyla düzenlemeler yapılmıĢtır.

82 Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) Tarafından Yapılan Düzenlemeler

Bağımsız denetim ve kurumsal yönetim ilkeleri konusunda ortaya çıkan geliĢmelerin yakından takip edildiği ülkemizde de Sermaye Piyasası Kurulu tarafından, halka açık iĢletmelerde muhasebe hizmetlerinin, finansal raporların ve bağımsız denetim çalıĢmalarının kalitesinin artırılması ve ĢeffaflaĢtırılması için yeni çalıĢmalar yapılması ihtiyacı doğmuĢ ve dünyada yaĢanan geliĢmeler doğrultusunda bağımsız denetim kuruluĢlarının çıkar çatıĢmalarından uzaklaĢtırılarak bağımsızlıklarının pekiĢtirilmesi, denetim komitelerinin oluĢturulması, raporlar ve finansal tabloların hazırlanmasında sorumlulukların belirlenmesi amacıyla yeni düzenlemelere gidilmiĢtir (Akyel ve Karaca, 2005: 250).

Kötü yönetilen iĢletmelerin zamanla büyük finansal sıkıntılar yaĢaması sebebiyle kurumsal yönetim kavramı ortaya çıkmıĢ ve uluslararası alanda da bu konuya verilen önem artmıĢtır (Çıtak, 2007: 140). Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yapılan düzenlemelerden ilki, bu doğrultuda, ilk kez 2003 yılında yayınlanan, 2005 yılında revize edilen ve Türk Ticaret Kanunu’nda yapılan düzenlemelerle uyumlu olarak 30.12.2011 tarihli ve 28158 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Kurumsal Yönetim Ġlkelerinin Belirlenmesine ve Uygulanmasına ĠliĢkin Tebliğ^*in yayınlanmasıdır.

Kurumsal Yönetim Ġlkeleri Tebliğinde SPK, kurumsal yönetim ilkelerinin hayata geçirilmesinin ve uygulamanın izlenmesinin, Türk sermaye piyasalarının küresel likidite sisteminin bir parçası olarak yapılandırılmasında ve uluslararası finansal piyasalarda fon sağlama olanaklarının artırılmasında büyük önem arz ettiğine inanıldığını ifade etmektedir.

* 13.09.2012 tarihli ve 28410 sayılı Resmi Gazete’de Seri: IV, No: 61 sayılı Kurumsal Yönetim Ġlkelerinin Belirlenmesine Ve Uygulanmasına ĠliĢkin Tebliğ’de DeğiĢiklik Yapılmasına Dair Tebliğ yayımlanmıĢtır.

83 SPK tarafından yayımlanan tebliğin amacı, borsa Ģirketlerinin esas alacakları kurumsal yönetim ilkelerini düzenlemektir.

Tebliğ pay sahipleri, kamuyu aydınlatma ve Ģeffaflık, menfaat sahipleri ve yönetim kurulu olmak üzere dört ana bölümden oluĢmaktadır. SPK’nın pay sahiplerinin haklarıyla ilgili ilkesinde; pay sahipliği haklarının kullanımının kolaylaĢtırılması, bilgi alma ve inceleme, genel kurula katılım, oy, kâr payı hakkı ve payların devriyle ilgili hükümler yer almakta; ayrıca pay sahipliğine iliĢkin kayıtların sağlıklı olarak tutulması ve payların serbestçe devri ve satıĢı konuları ile pay sahiplerine eĢit iĢlem ilkesi ele alınmaktadır (HaĢit ve Uçar, 2014: 92).

Kamuyu aydınlatma ve Ģeffaflık ilkesinde, kamuyu aydınlatma esasları ve araçları, internet sitesi, faaliyet raporuyla ilgili hükümler yer almakta, menfaat sahipleri ilkesi çerçevesinde menfaat sahiplerine iliĢkin Ģirket politikası, menfaat sahiplerinin Ģirket yönetimine katılımının desteklenmesi, Ģirketin insan kaynakları politikası, müĢteri ve tedarikçilerle iliĢkiler, etik kurallar ve sosyal sorumlulukla ilgili hükümler yer almaktadır.

Yönetim kurulu ilkesi baĢlığı altında ise, yönetim kurulunun iĢlevi, faaliyet esasları, yapısı, toplantılarının Ģekli, yönetim kurulu bünyesinde yer alan komiteler ve yönetim kurulu üyelerine ve Ģirketin üst düzey yöneticilerine sağlanan hakların düzenlenmesine iliĢkin düzenleme ve açıklamalar yer almaktadır.

Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yapılan bir diğer düzenleme, Seri: X 22 no’lu Sermaye Piyasalarında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ^*ýdir. Tebliğin amacı, sermaye piyasasında bağımsız denetim faaliyetine, bu faaliyette bulunmak üzere

* Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ Seri No: X, No: 22.

ý Daha öncesinde Seri: X 16 no’lu Tebliğ esaslarına göre gerçekleĢtirilen bağımsız denetim çalıĢmaları, 2006 yılında Seri: X 22 no’lu Tebliğ ile değiĢtirilmiĢtir.

84 Kurulca yetkilendirilecek bağımsız denetim kuruluĢlarına ve bağımsız denetçilere iliĢkin standart, ilke, usul ve esasları belirlemektir.

Bahsi geçen tebliğin 5. maddesine göre, hilenin önlenmesinde ve ortaya çıkarılmasında esas sorumluluk iĢletme yönetimine ve yönetimden sorumlu kiĢilere ait olmakla birlikte, iĢletmenin dürüstlük ve etik davranıĢ kültürü çerçevesinde; yönetimden sorumlu kiĢilerin gözetiminde, iĢletme yönetiminin hile ve usulsüzlükleri önlemek üzere gerekli tedbirleri alması ve uygulanacak yaptırımları belirlemesi gerektiği, bu suretle, iĢletme çalıĢanlarına hile ve usulsüzlüklere hiçbir Ģekilde baĢvurulmaması konusunda açık bir uyarıda bulunulmaktadır (Çıtak, 2007: 143).

Sermaye Piyasası Kurulu’nun 12.06.2006 tarihli ve 26196 mükerrrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Seri: X No: 22 “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğ”in, Kanun, 13.01.2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ve 26.09.2011 tarihli ve 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile yürürlüğe giren yenilikler kapsamında güncellenmesi ihtiyacı ortaya çıkmıĢ ve bu kapsamda hazırlanan Seri: X, No: 28 “Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Standartları Hakkında Tebliğde DeğiĢiklik Yapılmasına Dair Tebliğ”’, 28.06.2013 tarihli ve 28691 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıĢ olup, yayımı tarihinde yürürlüğe girmiĢtir^*.

Tebliğ değiĢikliği ile özetle;

1. Kanun kapsamında bağımsız denetime tabi iĢletmeler ile ara dönem finansal raporları sınırlı bağımsız denetime tabi olacak iĢletmeler belirlenmiĢtir.

2. GeliĢen ĠĢletmeler Piyasası Listesi’nde yer alan iĢletmelerin, altı aylık ara dönem finansal raporlarını sınırlı bağımsız denetimden geçirme yükümlülüğüne iliĢkin muafiyet korunurken, payları Serbest ĠĢlem Platformu’nda iĢlem gören

* http://www.spk.gov.tr/Duyuru/Goster/20130628/0

85 iĢletmelerin altı aylık ara dönem finansal raporlarına iliĢkin sınırlı bağımsız denetim yükümlülüğünden de muafiyet getirilmiĢtir.

3. Sermaye piyasasında bağımsız denetim faaliyetinde bulunmak isteyen bağımsız denetim kuruluĢları ve bağımsız denetçiler için, öncelikle KGK tarafından yetkilendirilmiĢ olma Ģartı getirilmiĢtir.

4. Bağımsız denetçilerin, Kanun’a tabi ortaklık ve sermaye piyasası kurumlarının bağımsız denetim çalıĢmalarında görev alabilmeleri için, KGK tarafından yetkilendirildikleri tarihi takiben her yıl en az bir olmak üzere, iki yılda en az iki adet Kanun kapsamında olmayan ortaklığın bağımsız denetim çalıĢmasında fiilen yer almıĢ veya sermaye piyasasında bağımsız denetim yapmaya yetkili kuruluĢlarda denetçi yardımcısı olarak fiilen iki yıl çalıĢmıĢ olmaları Ģartı getirilmiĢtir.

5. Bağımsız denetimin kalitesinin artırılmasını teminen, bağımsız denetim kuruluĢlarının bünyelerinde en az bir sorumlu ortak baĢ denetçi nezaretinde çalıĢacak bir kalite kontrol komitesi kurulması ve bu komite tarafından Kurula periyodik raporlama yapılması zorunluluğu getirilmiĢtir.

6. Payları borsada iĢlem gören Ģirketlerin denetim komitelerine seçilecek üyelerin nitelikleri, Kurumsal Yönetim Ġlkeleri ile uyumlu hale getirilmiĢtir.

7. Bağımsız denetim kuruluĢlarının seçimi ve bir bağımsız denetim kuruluĢunun müĢteriye vereceği denetim hizmetinin azami süresi ve kısıtlamaları hususlarında, 6102 sayılı TTK ve KGK düzenlemeleri ile uyumlu düzenlemeler yapılmıĢtır.

8. Bağımsız denetim kuruluĢlarının, KGK düzenlemeleri uyarınca yaptırmakla yükümlü oldukları mesleki sorumluluk sigortasının asgari tutarının, 200.000 TL’den az olmamak üzere bir önceki faaliyet döneminde bağımsız denetim

86 faaliyetinden elde edilen gelirin iki katından az olmayacak Ģekilde belirlenmesine iliĢkin düzenleme yapılmıĢtır.

9. Tebliğ ile getirilen yeniliklere uyum sağlamak için bağımsız denetim kuruluĢlarına 31.12.2013 tarihine kadar, bağımsız denetçilere ise KGK düzenlemesi çerçevesinde 31.12.2014 tarihine kadar süre verilmiĢ; ayrıca belirli Ģartları haiz bağımsız denetçilerin kazanılmıĢ haklarının korunmasını teminen düzenleme yapılmıĢtır.

Tüm bu düzenlemelerin, bir önceki baĢlıkta açıklanmıĢ olan Sarbanes – Oxley Yasası ile paralellik gösterdiği açıktır.

Bankacılık Denetleme ve Düzenleme Kurulu (BDDK) Tarafından Yapılan Düzenlemeler

Türk bankacılık sektörü için 1990’lı yıllar yüksek dalgalanmaların yaĢandığı bir dönem olmuĢtur. Türk Lirasının büyük oranda değer kaybettiği 1994 krizi ile ekonomiye ağır maliyetler yüklemiĢtir. Kriz, diğer yapısal sorunlar ile birleĢerek oldukça Ģiddetli etkiler doğurmuĢ ve 1994 - 1999 döneminde 11 bankaya el konulmuĢtur. Bu dönemde bankacılık sektörünün düzenlenmesi ve denetlenmesinde parçalı bir yapı bulunmaktadır.

Bu yapının ortadan kaldırması ve sektöre iliĢkin tek bir bağımsız denetleyici ve düzenleyici kurumun kurulması kararlaĢtırmıĢtır. 4389 sayılı Bankacılık Kanunu ile Haziran 1999’da Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu’nun kurulmasına karar verilmiĢ ve Kurum Ağustos 2000’de faaliyetlerine baĢlamıĢtır.

2000 ve 2001 yıllarında yaĢanan krizlerin ardından 1 Kasım 2005 tarihinde 5411 sayılı Bankacılık Kanunu yayınlanmıĢ, Kanun ile bankalarda iç kontrol birimlerinin kurulması zorunlu tutulmuĢ ve Türk bankacılık sektörü istikrarlı bir görünüme kavuĢmuĢtur.

87 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun amacı, Kanunun 1. maddesinde; finansal piyasalarda güven ve istikrarın sağlanmasına, kredi sisteminin etkin bir şekilde çalışmasına, tasarruf sahiplerinin hak ve menfaatlerinin korunmasına ilişkin usûl ve esasları düzenlemektir^* Ģeklinde açıklanmaktadır. Türkiye’de kurulu mevduat bankaları, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları, yurt dıĢında kurulu bu nitelikteki kuruluĢların Türkiye’deki Ģubeleri, finansal holding Ģirketleri, Türkiye Bankalar Birliği, Bankacılık Düzenleme ve Deneteleme Kurumu, Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu ve bunların faaliyetleri bu Kanun hükümlerine tâbidir.

5411 Kanunun 15. maddesi^ý, bağımsız denetim, değerleme, derecelendirme ve destek hizmeti kuruluşlarının yetkildendirme izni baĢlığını taĢımakta, bankaların bağımsız denetim faaliyetleri ile Kurul tarafından zorunlu tutulması halinde, bankaların varlıklarının, hak ve yükümlülüklerinin ya da kredi müĢterilerinden alınacak teminatların değerlemesi ve kendilerinin ya da kredi müĢterilerinin derecelendirilmesi faaliyetlerini gerçekleĢtirecek olan kuruluĢların yetkilendirilmesine, yetkilerinin geçici veya sürekli olarak kaldırılmasına karar verir ifadelerini içermektedir.

Bahsi geçen Kanunun, 3. kısmında Kurumsal Yönetim Ġlkeleri’ne yer verilmekte, bu kısımda yer alan 24. madde^‡ Denetim Komitesi baĢlığını taĢımakta ve bankaların yönetim kurullarınca yönetim kurulunun denetim ve gözetim faaliyetlerinin yerine getirilmesine yardımcı olmak üzere denetim komitesi oluĢturması gereği ve denetim komitelerine iliĢkin niteliksel Ģartlara ve düzenlemelere yer verilmektedir. Kanun madde 29^§’da iç sistemlere ilişkin yükümlülükler baĢlığı altında bankaların maruz kaldıkları risklerin izlenmesi, kontrolünün sağlanması, faaliyetlerinin kapsamı ve yapısıyla uyumlu ve değiĢen koĢullara uygun, tüm Ģube ve konsolidasyona tabi ortaklıklarını

* Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.1.

ý Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.15 (6111 sayılı Kanun ile değiĢtirilmiĢtir.)

‡ Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.24.

§ Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.29.

88 kapsayan yeterli ve etkin bir iç kontrol, risk yönetimi ve iç denetim sistemi kurmak ve iĢletmekle yükümlü oldukları ifade edilmektedir. Ġzleyen Madde^*, bankaların iç kontrol sistemi kapsamında, faaliyetlerinin mevzuata, iç düzenlemelerine ve bankacılık teamüllerine uygun olarak yürütülmesini, muhasebe ve raporlama sisteminin bütünlüğünü, güvenilirliğini ve bilgilerin zamanında elde edilebilirliğini her seviyedeki personeli tarafından uyulacak ve uygulanacak sürekli kontrol faaliyetleri ile sağlamak, görevlerin fonksiyonel ayrımlarını, yetki ve sorumlulukların paylaĢımını, fon ödemelerini, banka iĢlemlerinin mutabakatını, varlıkların korunmasını ve yükümlülüklerin kontrol altında tutulmasını temin etmek, maruz kalınan her türlü riskin tanınması, değerlendirilmesi ve yönetimi için gerekli alt yapıyı hazırlamak ve yeterli iletiĢim ağını oluĢturmak zorundadırlar Ģeklinde ibareler içeren 30. maddedir.

Madde 33^ý’ ise, bağımsız denetim kuruluĢları hakkında açıklamalar yapılmıĢ, buna göre; bankalar Kanun uyarınca yaptıkları faaliyetler dolayısıyla üçüncü kiĢilere verdikleri zararlardan sorumlu tutulmuĢlar ve bağımsız denetim kuruluĢlarının denetim esnasında, bankaların varlığını tehlikeye sokabilecek veya yöneticilerin kanun veya esas sözleĢmeyi ihlâl etmiĢ olduklarını gösteren hususları tespit ederse bu durumun BDDK’ya bildirilmesi istenmiĢtir (Çıtak, 2007: 147). 36. madde^‡de, sorumluluk sigortası kavramı ile ilgili düzenlemeye yer verilmekte, devamında 37. madde^§ ile ise, muhasebe ve raporlama sistemi ile ilgili düzenlemelere geçilmektedir. Bankalar, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun ve kuruluĢ birliklerinin görüĢü alınmak suretiyle Kurulca belirlenecek usul ve esaslara uygun olarak muhasebe sistemlerinde tek düzeni uygulamak, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yayımlanan muhasebe ve finansal raporlama standartlarına

* Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.30.

ý 6362 sayılı Kanun ile değiĢtirilmiĢtir.

‡ Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.36 (6111 sayılı Kanun ile değiĢtirilmiĢtir.)

§ Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.37 (6362 sayılı Kanun ile değiĢtirilmiĢtir.)

89 uygun olarak tüm iĢlemlerini gerçek mahiyetlerine uygun surette muhasebeleĢtirmek ve finansal raporlarını bilgi edinme ihtiyacını karĢılayabilecek biçim ve içerikte, anlaĢılır, güvenilir ve karĢılaĢtırılabilir, denetime, analize ve yorumlamaya elveriĢli, zamanında ve doğru Ģekilde düzenlemek zorundadır.

Madde 39^*, finansal raporların imzalanması, sunulması, ilânı ve denetimi ile ilgili düzenlemeleri sunar. Buna göre; bankalar tarafından hazırlanan finansal raporlardan Kurulca belirlenecek olanların, yönetim kurulu baĢkanı, denetim komitesi üyeleri, genel müdür ile finansal raporlamadan sorumlu genel müdür yardımcısı ve ilgili birim müdürü veya bu unvanlara eĢdeğer kiĢiler tarafından ad, soyad ve unvan belirtilmek suretiyle finansal raporlamaya iliĢkin düzenlemelere ve muhasebe kayıtlarına uygun olduğu belirtilerek imzalanması zorunludur. Ġmza yükümlülüğü, Türkiye’de Ģube açmak suretiyle faaliyette bulunan bankalarda müdürler kurulu üyelerince yerine getirilir. Bu maddenin devamında,

- Bankaların genel kurullarına sunacağı yıllık finansal raporların bağımsız denetim kuruluĢlarınca onaylanması Ģarttır ve

- Bankalar, düzenleyecekleri finansal raporlarını, Kurulun belirleyeceği usûl ve esaslar çerçevesinde ilgili mercilere sunmak ve ilân etmek zorundadır.

Ģeklinde iki önemli düzenleme yer almaktadır.

Kanunun 93. madde^ýsi uyarınca ise, Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun, tasarruf sahiplerinin haklarını ve bankaların düzenli ve emin bir Ģekilde çalıĢmasını tehlikeye sokabilecek ve ekonomide önemli zararlar doğurabilecek her türlü iĢlem ve uygulamaları önlemek, kredi sisteminin etkin bir Ģekilde çalıĢmasını sağlamak üzere

* Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.39.

ý Bankalar Kanunu, BDDK, No:5411, Resmi Gazete 25983 Mükerrer, 01.11.2005, md.93.

90 gerekli karar ve tedbirleri almak ve uygulamakla yükümlü ve yetkili olduğu açıkça ifade edilmiĢtir.

Yukarıdaki açıklamalar ıĢığında, Bankacılık Kanunu ile yayınlanan finansal tabloların doğruluk düzeyinin artırılması ve hatalı uygulamalardan kaçınılmasının amaçlandığı, getirdiği yenilikler ile önceki dönemlerde yaĢanmıĢ olan ve gelecekte geliĢmesi muhtemel olan sorunların elimine edilmesi sağlanacağı ve sonuç olarak Türk bankacılık sektörünün uluslararası düzenlemelere paralel olarak geliĢmesinin temin edildiği açıkça görülmektedir.

Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu’nun 1 Kasım 2006 tarih ve 26333 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Bankaların Kurumsal Yönetim Ġlkelerine ĠliĢkin Yönetmelik’le bankaların kurumsal yönetimlerine iliĢkin yapı ve süreçler ile bunlara iliĢkin ilkeler düzenlenmektedir. Bu ilkeler aĢağıdaki gibidir ^*;

1. Banka içerisinde kurumsal değerler ve stratejik hedefler oluĢturulmalıdır.

2. Banka içinde yetki ve sorumluluklar açıkça belirlenmeli ve uygulanmalıdır.

3. Yönetim kurulu üyeleri, görevlerini etkin bir Ģekilde yerine getirecek nitelikleri haiz ve kurumsal yönetimde üstlenmiĢ oldukları rolün bilincinde olmalı ve banka faaliyetleri hakkında bağımsız değerlendirme yapabilmelidir.

4. Üst düzey yönetim görevlerini etkin bir Ģekilde yerine getirecek nitelikleri haiz ve kurumsal yönetimde üstlenmiĢ oldukları rolün bilincinde olmalıdır.

5. Bankanın müfettiĢleri ile bağımsız denetim elemanlarının çalıĢmalarından etkin olarak yararlanılmalıdır.

6. Ücret politikalarının bankanın etik değerleri, stratejik hedefleri ve iç dengeleri ile uyumu sağlanmalıdır.

7. Kurumsal yönetimde Ģeffaflık sağlanmalıdır.

*https://www.bddk.org.tr/WebSitesi/turkce/Mevzuat/Bankacilik_Kanununa_Iliskin_Duzenlemeler/1682k urumsalyonetimyonetmeligiislenmishali.pdf

91 Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu’nun 2 Nisan 2015’te 29314 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Bankaların Bağımsız Denetimi Hakkında Yönetmelik’in^* amacı ise Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından yetkilendirilmiĢ bağımsız denetim kuruluĢlarının Bankalarda Bağımsız denetim Yapmaya Yetkili Bağımsız Denetim KuruluĢları Listesine alınmak için taĢıması gereken ilave Ģartların belirlenmesi, bu kuruluĢların Listeden geçici süre veya sürekli olarak çıkarılmasına ve bankalarda yapılacak bağımsız denetim faaliyetine iliĢkine esasları düzenlemektir.

Türk Ticaret Kanunu (TTK) ile Yapılan Düzenlemeler

6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu, gerek ticari hayatta meydana gelen değiĢmelere paralel olarak gerekse ülkemizin uluslararası piyasalar ile uyumunu sağlamak için değiĢime muhtaç hale gelmiĢ, yaklaĢık yarım asırdır kullanılmakta olan kanun değiĢtirilerek 1 Temmuz 2012 tarihinde^ý 6102 sayılı kanun halini almıĢtır (Karasioğlu ve Karahan, 2016: 176; Önal ve Kılıç, 2016: 257).

Yeni TTK esas itibariyle şeffaflık ve denetim üzerine oturmakta, kamuyu aydınlatma ve Ģeffaflık ilkeleri çerçevesinde Ģirketler hukukunda birçok yenilik öngörmekte ve ticari hayatı ve muhasebe uygulamalarını etkileyecek nitelikte bulunmaktadır (Ulusan vd., 2012: 12). Bahsi geçen 6102 sayılı TTK ile gerek muhasebe uygulamaları ve muhasebe standartları gerekse denetim ve denetim standartları alanına devrim niteliğinde yasal düzenlemeler getirilmiĢtir. TTK’nın geneli incelendiğinde de denetimle ilgili hükümler baĢta olmak üzere birçok hükmün uluslararası standartlar ve muhasebe ilkelerinden

*https://www.bddk.org.tr/WebSitesi/turkce/Mevzuat/Bankacilik_Kanununa_Iliskin_Duzenlemeler/14012 bankalarin_bagimsiz_denetimi_hakkinda_yonetmelik.pdf

ý Türk ticaret hayatını ve ticaret Ģirketlerini yeni bir anlayıĢ ile düzenleyen 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu, 13 Ocak 2011 tarihinde TBMM genel kurulunda kabul edilmiĢ, 14 ġubat 2011 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanmıĢ ve genel olarak da 01 Temmuz 2012 tarihinde yürürlüğe girmiĢtir.

92 etkilenerek hazırlandığı görülmekte, özellikle, madde gerekçelerinde, muhasebenin temel ilkelerinden olan Ģeffaflık ve tutarlılık ilkelerine atıf yapılmakta, düzenlemenin tümünde uluslararası standartlar ve muhasebe ilkelerinin dikkate alınmasıyla daha Ģeffaf Ģirket yapıları yaratmakta, daha gerçekçi veriler vererek küresel piyasalarda entegrasyon anlamında kolaylık sağlamaktadır (Ulusan vd., 2012: 13).

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’^*nun muhasebe ve denetim uygulamalarına getirdiği yenilikler Ģu baĢlıklar altında toplanabilir:

- Defter ve belgeler ile ilgili yenilikler - Envanter ve değerleme ile ilgili yenilikler

- Muhasebe standartlarını uygulama yükümlülüğü ile ilgili yenilikler - Bağımsız denetim ile ilgili yenilikler

Kanunda, halka açık anonim Ģirketlerde kurumsal yönetim ilkeleri, yönetim kurulunun buna iliĢkin açıklamasının esasları ve Ģirketlerin bu yönden derecelendirme kural ve sonuçları Sermaye Piyasası Kurulu tarafından belirlenir ifadesi^ý yer almaktadır.

Türk vergi sistemi açısından da yaratıcı muhasebeye bakılacak olursa, Türk vergi sistemi, kârın yükseltilmesine yönelik yaratıcı muhasebe uygulamalarını uygun görmekte, Türk iĢletmeleri daha önce açıklanan yaratıcı muhasebe yöntem ve tekniklerinden kendisine uygun bulduklarını kullanabilmekte ve Türk vergi sistemindeki yaratıcı muhasebeye uygun ortamdan da yararlanabilmektedir (DurmuĢ,

* 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanun’u ile yeni defterler muhasebe literatürüne kazandırılmıĢ ve isteyenlerin elektronik ortamda ticari defterlerini tutmalarına da imkân tanınmıĢtır. Böylece defterlere eriĢim ve denetim kolaylaĢacak bilgi ve belgeler uzun soluklu saklanabilecektir. Bağımsız denetçiler bir Ģirketi yedi yıl arka arkaya denetleyebilecek ve sonrasında en az 3 yıl ara verebileceklerdir. Bu yedi yıllık süre zarfında aynı denetçinin bir Ģirketi denetliyor olması subjektif değer yargılarına dönüĢebilir. Bu sürenin yedi yıldan daha az bir zaman dilimiyle kısıtlanmasının, hatta bir Ģirketi denetleyen denetçinin en az bir yıl ara vererek o Ģirketi denetlemesinin daha doğru olacağı düĢünülmektedir. Yeni ticaret kanunu aktif toplamı, net satıĢ hasılatı, çalıĢan sayıları kriterlerinden en az ikisini taĢıyan Ģirketlerin bağımsız denetime tabii olduğunu belirtmiĢtir.

ý 6102 sayılı TTK md 1529

93 2017: 125). Türkiye’de özel sektör iĢletmelerinde, giderleri artırıp gelirleri azaltmak yoluyla vergi yükünün azaltılmasına ve dolayısıyla özsermayenin kuvvetlendirilmesine ve nakit çıkıĢının azaltılmasına iliĢkin yaratıcı muhasebe uygulamalarının baĢlıcaları (DurmuĢ, 2017: 125-129); senetle, çekle vadeli satıĢ yapıp reeskont uygulamak, stok değerleme yöntemleri seçimi, yenileme fonu, Ģirket birleĢmeleri, taĢınmaz ve iĢtirak hisselerinin satıĢı, sat ve geri kirala, duran varlıkta parçalara göre amortisman, binanın arsa payından da amortisman ayırma, hızlandırılmıĢ amortisman, fevkalade amortisman, kuruluĢ ve örgütlenme giderlerinin giderleĢtirilmesi, Ģüpheli alacaklarda giderleĢtirme zamanını belirleme, sermaye azaltma yolu ile kâr dağıtımı, özel maliyette erken tahliye, taĢınmaz özel maliyetinde kira süresinin kısa gösterilmesi, dolaylı bağıĢ yaparak giderleĢtirme, tasfiye kararı, Ģirket merkezinin yurt dıĢına taĢınması ve teĢviklerden yararlanma Ģeklinde sıralanmaktadır.