Safha Maliyeti Sisteminin Özellikleri ve Hesaplanması

Kitle halinde türdeş veya benzer mamüllerin üretiminin yapıldığı işletmelerde Safha Maliyeti Sistemi uygulanabilir. Birbirini izleyen muhtelif safhalar halinde ve genellikle sürekli olarak, aynı tür veya birbirine benzer mamüller imal edilmesi halinde, maliyet hesaplamalarında Safha Maliyeti Sistemi uygun düşmektedir (Brock, 1971:161).

İşletmelerin çoğu bir tek mamül türünü ya da benzer türde mamülleri çok miktarda, seri halde ve sürekli olarak üretirler. Bu işletmelerde işler yıl boyunca hatta yıllarca devam ettiğinden siparişler ya da özel birimler olarak ayrımlanması mümkün olmamakta ya da gerek görülmemektedir (Hermanson, Edwards,1983:286). Bu nedenle sürekli bir üretimde maliyet giderlerinin zaman ve yer itibariyle toplanması ve üretim miktarı ile ilgilendirilmesine safha maliyeti sistemi denilmektedir (Öcal, 1985,108). Buna göre safha maliyeti sistemi; birbirini izleyen ve birbirine bağlı aşamalarda, sürekli olarak ve seri biçimde kitle halinde tek ya da birbirine benzer mamül elde edilen işletmelerde, maliyet giderlerini ayrı bölümler halinde toplamak ve bölümde toplanan giderleri, o bölümde üretilen birim miktarına bölmek suretiyle birim maliyetleri saptamak esasına dayanır (Akdoğan, 1998:454). Bu hesaplama tarzı dolayısıyla Anglosakson literatüründe process costing denen safha maliyeti sistemi için Almanya'da bölünme suretiyle maliyet hesaplama anlamına gelen, divisions-kalkulation terimi kullanılmaktadır (Bursal, Ercan, 1994:273). Safhalar (process center-üretim işlem merkezleri) ise üretimin akışı sırasında geçtiği üretim bölümlerini, yani işlem aşamalarını belirttiği gibi, atölyeleri ya da birbirlerine bağlı üretim yerlerini de belirtir. Buna göre safhaların belirlenmesinde benzer işlerin yapılması, ortak gözetleme ve yargı yeteneği, işi ortaya koyan yani üretimi yapan insan ve makinelerin yer bakımından birleştirilebilmesi önem kazanmaktadır (Haftacı, 1999:226).

4.4.2.1 Sistemin İlkeleri

Safha maliyeti sisteminden beklenen faydaların elde edilebilmesi için uyulması gereken ilkelerin başlıcaları şunlardır (Öcal, 1984:85):

* Direkt madde giderleri, direkt işçilik giderleri ve genel üretim giderleri safhalar itibariyle toplanırlar.

* Maliyet giderleri zamana göre ve genellikle günlük, haftalık ya da aylık olarak toplanırlar.

* Yapılan işleri (üretimi) miktar yönünden belirtmek için üretim raporları kullanılır. Bu raporlar, üretimden sorumlu elemanlar tarafından belirli zamanlarda ve sürekli olarak muhasebeye verilmek zorundadır.

* Tamamlanan maddelerin birim başına ortalama maliyetinin bulunması için, safhada toplanan maliyet giderleri safhada yapılan iş ya da üretim birimlerine bölünür.

* Bölüm işleminde eşdeğer birimler kullanılır. Eşdeğer birimlerin hesaplanmasında çıktıların tamamlanma derecelerinin bilinmesi gerekir. Bu nedenle üretim raporlarında yarı mamüllerin tamamlanma derecelerinin belirlenmesi şarttır.

* Bir safhada meydana gelen normal bozulma ve firelerden kaynaklanan zararlar, o safhanın maliyetine yüklenir.

* Safhada işi bitmiş maddeler bir sonraki safhaya devredilirken hesaplanan maliyetleri de devredilir.

4.4.2.2. Uygulandığı İş Kolları

Üretimin birbirini izleyen safhalarda yapıldığı, belirli maddelerden sürekli ve kitle halinde tek ya da birden çok benzer mamülün elde edildiği işletmelerde safha maliyeti sistemi uygulanır. Bu işletmelerde safha maliyeti sisteminin uygulanmasını gerektiren koşullar şöyle özetlenmektedir (Öcal, 1984:110):

* Sürekli ve büyük miktarda üretim

* Mamülleri tek tek ayırdedebilmenin imkânsızlığı

* Mamüllerin ve üretim safhalarının tam standardizasyonu

Buna göre safha maliyeti sisteminin uygulandığı iş kollarının başlıcaları; otomotiv, madencilik, kömür, kükürt, kil, taş ve kum işletmeleri, kimya, çimento, un, şeker, tekstil, bira, plastik, kauçuk, petrol, seramik, cam, lastik, demir-çelik, zeytinyağı, yemeklik bitkisel yağ, konserve, boya, kağıt, su, elektrik, buhar, ısı, gaz, sabun vb. işletmelerdir(Altuğ, 1999:74).

4.4.2.3. Safha Maliyeti Sisteminde Hesapların Akışı

Üretime verilen madde ve malzeme tutarları 150 İlk Madde ve Malzeme Hesabı’na alacak kaydedilirken, 7/B seçeneğine göre kayıtta 790 İlk Madde ve Malzeme Giderleri Hesabı’na borç kaydedilir. Bu maliyet seçeneğinde giderler, doğal nitelik açısından sınıflandırıldığı için direkt veya endirekt madde giderleri biçiminde bir ayırım yapılmamakta, madde ve malzeme kullanımlarının tamamı 790 numaralı hesapta izlenmektedir. Bütün işçilik giderleri 791 işçi Ücret ve Giderleri Hesabı’nda izlenmektedir. Tahakkuk eden işçi ücret ve giderleri bu hesaba borç kaydedilirken ilgili pasif hesaplara alacak kaydedilir. Memur ücret ve giderleri ise 792 numaralı hesapta izlenmektedir. 790, 791, 792, 793, 794, 795, 796 ve 797 numaralı gider hesaplarının borcunda biriken giderler gider dağıtım tablosu aracılığı ile fonksiyonlarına dönüştürülür. Üretimle ilgili gider tutarları 799 Üretim Maliyet Hesabı’na

borç karşılığında 798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hesabı’na alacak kaydedilir. Üretimle ilgili olmayan gider tutarları ise ilgili gelir tablosu hesaplarına borç kaydedilirken karşılığında yine 798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hesabı alacaklandırılır (Yıldırım, 1994:51).

Tekdüzen Hesap Planı’nda 7/B seçeneğine göre safha maliyetleri 799 Üretim Maliyet Hesabı altında oluşturulan yardımcı hesaplarda belirlenir. Bu amaçla dönemin maliyet giderlerinden başka 151 Yarı Mamüller-Üretim Hesabı’nda bulunan dönem başı yarı mamül stok maliyetlerinin de safhalara ilişkin maliyet hesaplarına aktarılması gerekir. Maliyet dönemi sonunda 798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hesabı ile 790, 791, 792, 793, 794, 795, 796 ve 797 no.lu gider hesapları karşılaştırılır ve kapatılır. Buna göre 798 Gider Çeşitleri Yansıtma Hesabı borçlandırılırken karşılığında gider hesapları alacaklandırılır. 7/A seçeneğinde üretim maliyeti 151 Yarı Mamüller-Üretim Hesabı’nda belirlendiği halde 7/B seçeneğinde 799 Üretim Maliyet Hesabı’nda belirlenmektedir.

Safha maliyeti sistemine göre muhasebe kayıtları her bir safhada tamamlanıp bir sonraki safhaya devredilen birimlerin maliyetini de yansıtmalıdır. Bu maliyet akışı 799 Üretim Maliyet Hesabı altında yer alan safhalara ilişkin maliyet hesapları arasında gerçekleşecektir. Buna göre safha birde tamamlanıp safha ikiye devir olunanların maliyeti safha bire alacak safha ikiye borç kaydedilir. Safha ikide tamamlanıp safha üçe devir olunanların maliyeti safha ikiye alacak, safha üçe borç kaydedilir. Üretimin son safhasının safha üç olduğunu düşünürsek safha üçte tamamlanan birimler mamül ambarına devredilecektir. Bu nedenle safha üçte tamamlanıp mamül ambarına devir olunanların maliyeti safha üçe alacak, 152 Mamüller hesabına borç kaydedilir (Hacırüstemoğlu, 1999:40).

Safha maliyeti sisteminde her bir safhada ayrı ayrı yarımamüller kalmış olabilir. Safha maliyeti tablosu ile belirlenen safhalardaki yarı mamül maliyetleri 151 Yarımamüller-Üretim Hesabı’na borç, 799 Üretim Maliyet Hesabı’na alacak kaydedilir. Mamüllerden satılanlar oldukça 620 Satılan Mamüller Maliyeti Hesabı’na borç 152 Mamüller hesabına alacak kaydedilir. Dönemin sonucunu belirlemek bakımından 620 Satılan Mamüller Maliyeti Hesabı, 690 Dönem Kârı veya Zararı Hesabı’na aktarılır ve kapatılır.