Muhasebe Tahminlerinin Belirsizliği ve Nedenleri

Tahminlerin belirsizliği, „‟ Bir muhasebe tahmininin ve ilgili açıklamaların, tahminin ölçümündeki yapısal olarak kesinlikten yoksun olmaya açıklığı 111

„‟ olarak tanımlanmıĢtır.

Finansal tablo kalemlerinin tümü için tahmin belirsizliğinden bahsedilmesi mümkün değildir. Aktif ve serbest bir piyasası olan varlıklar için iĢlem yapılan piyasalara ve bu piyasalardaki iĢlem fiyatlarına eriĢim bu özellikleri karĢılamayan piyasalar ile kıyaslandığında nispeten daha kolaydır. Bu kalemlerle ilgili gerçeğe uygun değer kolaylıkla tespit edilebilir. Bununla birlikte yine de tahmin belirsizlikleri söz konusu olabilecektir. Örneğin herhangi bir Ģirketin hisse senetlerinin önemli bir kısmını elimizde bulunduruyor isek ve ilgili piyasada mali açıdan bir sıkıĢıklık var ise bu durumda elimizdeki hisse senetlerini gerçek değeri üzerinden nakde çevirme olanağımız olmayabilir. Böyle bir durumda anılan menkuller, daha düĢük bir bedelden alım satıma konu edilecek olduğundan, ilgili varlıklarının değerlerinin finansal tablolarda düzeltilmesi gerekir. 1930 ekonomik buhranından bile daha ağır olduğu iddia edilen, 2008 yılında Amerika BirleĢik Devletleri‟nden baĢlayarak tüm dünyaya yayılan, ülkemizin de belirli bir dereceye kadar etkilendiği finansal kriz, bu konuda verilebilecek güzel örneklerden birisidir. (ErkuĢ & Akcan, Kasım 2013)TaĢınmaz mal piyasasının yüksek oranda değer kaybetmesi ile baĢlayan ve kısa zamanda tüm Amerika BirleĢik Devletleri‟ni hatta Avrupa‟yı dahi sarsan bu krizde bankalar iflas etmiĢ ve hükümetler gidiĢata müdahale etmek zorunda kalmıĢlardır. Ekonomik kriz Eylül 2008‟den itibaren bankaların ve büyük yatırım bankası Lehman Brothers112_{‟ın iflasıyla birlikte ikinci ve farklı bir sürece girmiĢtir.}

Ġflaslarla birlikte Amerikalılar iki gün içinde yaklaĢık 150 milyar doları para piyasaları fonlarından çekmiĢlerdir. Ekim 2008‟de Amerika Merkez Bankası ve diğer merkez bankaları piyasalara 2,5 trilyon dolar ($) tutarında likidite enjekte etmiĢlerdir. Bu dünya

111

BDS 540 ; Paragraf 7/ç, Sayfa 8

112 _{Lehman Brothers Inc. Merkezi ABD'nin New York kentinde bulunan bir ABD'li yatırım bankasıdır.}

Ağırlıklı olarak sabit faizli hisse senetleri ile çalıĢır. 2004 yılı itibarıyla dünya çapında yaklaĢık 20.000 çalıĢanı bulunan Ģirket, 15 Eylül 2008 tarihinde iflasını açıklamıĢtır. 613 Milyar USD borcu ile ABD tarihinin en büyük iflasıdır. http://tr.wikipedia.org/wiki/Lehman_Brothers; EriĢim 21 Nisan 2015

tarihindeki en büyük parasal müdahaledir. (Erdönmez, 2009-68) Bu dönemde borsada Ģiddetli düĢüĢler yaĢanmıĢ ve borsada iĢlem gören hisse senetlerinin kriz öncesi dönemdeki gerçeğe uygun değerleri üzerinden nakde çevrilme olanağı kalmamıĢtır.

Ekonomi Ģiddetli bir düĢüĢ içerisinde olduğunda gerçeğe uygun değer muhasebesinin uygulanması, özellikle aktif bir piyasası bulunmayan menkul kıymetlerin değerini çarptırabileceği, fiyatlarda aĢağı doğru olan ivmeyi daha da güçlendireceği, zararları arttıracağı ve kredilerde daralmaya yol açacağı iddia olunmuĢtur. (ErkuĢ & Akcan, Kasım 2013) Eğer bir Ģirket finansal sıkıntı içerisinde ise ve zararına satıĢlara baĢladı ise oluĢan bu yeni fiyat, diğer Ģirketlerinde ellerinde bulunan benzer varlıkların değerlenmesinde kullanılacağından, finansal sıkıntı içinde olmayan Ģirketlerinde varlıklarının değerinin düĢmesine neden olabilecektir. Varlıkların değeri düĢünce bu kez Ģirketlerin kredi almaları zorlaĢacak, hisse senetlerinin değeri düĢecektir. Bu sürecin sonunda ise iflasların yaĢanması kaçınılmaz olacaktır.

Tahmin belirsizliği aĢağıdaki üç kriterden ile doğrudan etkilenmektedir.

a) Muhasebe tahminlerinin niteliği

b) Tahmin oluĢturmada kullanılan yöntemin kullanım derecesi c) Tahmin oluĢturmada kullanılan varsayımların sübjektifliği

3.3.1. Muhasebe Tahminlerinin Niteliği

Tahminin en temel özelliğidir. Tahminin dayandığı verilerin doğruluğu ne kadar gerçeğe yakın bir biçimde tahmin edilirse, tahminin kalitesi de artmıĢ olacaktır. Nitelikli bir tahmin yapılmıĢ ise tahmine dayalı belirsizlik derecesi de düĢük olacaktır.

3.3.2. Tahmin OluĢturmada Kullanılan Yöntemin Kullanım Derecesi

Finansal tablolar hazırlanırken bazı finansal tablo kalemleri ile ilgili tahminler detaylı çalıĢmalar yapılmasını gerektirebilir. Örneğin az hareket gören stok için ayrılacak bir karĢılık, cari verilerin ve gelecek satıĢlar ile ilgili tahminlerin detaylı bir biçimde

analizini gerektirmektedir. Bu karmaĢık analiz ve hesaplamalar için özel bilgi veya mesleki kanaate gereksinim duyulabilir.

3.3.3. Tahmin OluĢturmada Kullanılan Varsayımların Sübjektifliliği

Bazı tahminler için tahmin oluĢturulması bir takım varsayımlarda bulunulmasını gerektirir. Örneğin ÇalıĢanlara Sağlanan Faydalar Standardında düzenlenmiĢ olan Kıdem Tazminatı hesaplamaların da iskonto oranı, maaĢlar, sağlık maliyetleri ve benzer aktüeryal hesaplamalarda bir takım varsayımlarda bulunulması gerekmektedir. Bu varsayımların oluĢturulmasında kiĢisel yargıların nesnel durumun önüne geçtiği andan itibaren ise tahminlerin belirsizlik derecesi artacaktır.

3.3.4. Muhasebe Tahminlerinin Gerekebileceği Diğer Durumlar

Gerçeğe uygun değere iliĢkin muhasebe tahminlerinin dıĢında muhasebe tahminlerinin gerekebileceği durumlara aĢağıdaki örnekler verilebilir113

.

1.) ġüpheli Alacak KarĢılığı 2.) Stok Değer DüĢüklüğü 3.) Garanti Yükümlülükleri

4.) Amortisman Yöntemi ve Varlığın Faydalı ömrü

5.) Geri Kazanılabilirlik ile Ġlgili belirsizlik olması durumunda yatırımın defter değeri üzerinden ayrılan karĢılık

6.) Uzun vadeli sözleĢmelerin sonuçları

7.) Hukuki anlaĢmazlıklarla ilgili varılan uzlaĢmalardan ve yargı kararlarından doğan tazminatlar

Gerçeğe uygun değere iliĢkin muhasebe tahminlerinin gerekebileceği ilave durumlara örnek olarak ise aĢağıda sıralanmıĢtır114

.

1. Aktif ve serbest bir piyasada iĢlem görmeyen karmaĢık finansal araçlar

113 _{BDS 540 nolu Standart, Açıklayıcı Hükümler ve uygulama, 6 nolu Paragraf} 114

2. Hisse bazlı ödemeler

3. Elden çıkartılacak gayrimenkul veya teçhizat

4. ġerefiye ve maddi olmayan duran varlık dâhil bir iĢletme birleĢmesinde edinilen belirli varlık veya yükümlülükler

5. Farklı iĢ kollarındaki fabrika tesislerinin parasal olmayan değiĢimi gibi parasal bir bedel söz konusu olmaksızın bağımsız tafralar arasında yapılan varlık veya yükümlülük değiĢimi içeren iĢlemler

Tahminler, mevcut koĢullara dayalı yargıları içermektedir. Dolayısı ile tahminlerde bulunan kiĢilerin yargılarından etkilenebilmektedir. Bu etkileĢim bir kasıt söz konusu olmaksızın gerçekleĢebileceği gibi bilakis finansal tablo kullanıcılarını yanlıĢ yönlendirmek için de yapılmıĢ olabilir. Denetçi denetimini mesleki Ģüphecilik yaklaĢımı ile sürdürmeli ve tamamlamalıdır. Eğer daha önceki dönemlere iliĢkin yapılan denetimlerde, yönetimin muhtemel taraflılığına iliĢkin veriler elde edilmiĢse veya denetçi tarafından kesinlikle sonuçlandırılamamakla birlikte Ģüphe uyandıran durumları tespit etmiĢ ise, cari dönemdeki planlama faaliyetlerinde bu hususu göz önüne almalıdır.

Yönetimin taraflılığı ile birlikte belirlenmesi gereken bir diğer hususta taraflılığın derecesinin tespit edilmesidir. Yönetim, karar vericileri yanlıĢ yönlendirmek suretiyle bir çıkar sağlamayı amaç edinmiĢ olabilir. Ancak bunun hesap bazında tespit edilmesi baĢlangıçta kolay değildir. Yönetimin tarafsızlığı; ancak tahminlere dayalı oluĢturulan finansal tablo kalemleri(maliyet muhasebesinde dağıtım anahtarı belirlenmesi, Ģüpheli alacakların hesaplanması veya faydalı ömür tespit edilmesi gibi) toplu olarak değerlendirildiğinde veya birden çok muhasebe dönemi boyunca finansal açıdan aynı türden yorumlama amacına hizmet eden durumların varlığı halinde belirlenebilecektir.

Tahminlere dayalı olarak hazırlanan ve bu biçimde finansal tablolara alınan bir yargının, gerçekleĢen durumu ile arasında bir fark olabilir. Bu fark tabloların yanlıĢ olarak hazırlandığı anlamına gelmemektedir115

. Finansal tablolarda tahminler, gerçekleĢmesi öngörülendir ve bir süreci kapsamaktadır. Öngörünün bulunulduğu tarih ile gerçekleĢtiği

115

tarih arasında bir zaman farkı bulunmaktadır ve bu süreçte tahminde bulunulan kalemi doğrudan ya da dolaylı olarak etkileyebilecek birden çok olay gerçekleĢmiĢ olabilir.