4.9. FAALĠYET TABANLI MALĠYETLEME YÖNTEMĠNĠN
4.9.3. Maliyet Etkenlerinin Belirlenmesi
Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde bir sonraki aĢama maliyet etkenlerinin belirlenmesidir. Maliyet etkeni, faaliyetlerin neden yapıldığını açıklayan ve her bir faaliyetin iĢ hacmini belirleyen bir değiĢkendir (Kurtlar, 2012: 41). Maliyet etkeni, yürütülen bir faaliyetle ilgili olarak maliyetlerin oluĢmasına neden olan herhangi bir faktör veya faktörlerdir. (Bekçi ve Negiz, 2011: 122). Bu etkenler, faaliyetlerin kaynak tüketimlerini göstermektedirler (Doğan, 1996: 155).
Örneğin, satın alma sipariĢlerini iĢlemek için kullanılacak maliyet etkeni, satın alma sipariĢlerinin sayısı olabilir. Örneğe göre, faaliyetler ile maliyet etkenleri
arasında bir iliĢki olmalıdır (Gamble ve Simms, 2010: 81). Bunun nedeni maliyet etkeninin, faaliyetler ile maliyetler arasında meydana gelen neden sonuç iliĢkisini temsil eden bir faaliyet ölçüsü olmasıdır (Bengü, 2002: 71). Faaliyetler ile maliyetler arasında neden sonuç Ģeklinde bir iliĢki sağlayan bütün ölçüler maliyet etkeni kabul edilebilir. Bunlara örnek olarak, m2
, m3, iĢçi sayısı, iĢçilik saati, makine sayısı, kalorifer petek sayısı, kilowatt, ampül sayısı gösterilebilir (Doğan, 1996: 156).
Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde, maliyet etkenlerinin doğru bir Ģekilde tespit edilmesi önemlidir. Bu nedenle, mamul veya hizmet üretimi faaliyetlerinde ortaya çıkan maliyetlerin bu mamul veya hizmetlere aktarılabilmesi amacıyla maliyet etkeni sayısı ve bu etkenlerin faaliyetlere uygunluk Ģartlarının belirlenmesi gerekmektedir. Bu Ģartlar, maliyet etkenlerinin adedinin belirlenmesi ve uygun maliyet etkenlerinin seçimi olmak üzere iki ana aĢamada belirtilmektedir. Bu aĢamalar aĢağıda ġekil 4.6‟da görüldüğü gibidir (Öker, 2003: 46-51):
ġekil 4. 6: Maliyet Etkenlerin Doğru Tespit Edilme AĢamaları
Maliyet Etkenlerinin Adedinin Belirlenmesi: Optimum maliyet etkenlerinin
adedinin ortaya konmasında dikkat edilmesi gereken bazı faktörler bulunmaktadır. Bunlar ürün çeĢitliliği, faaliyetlerin maliyet büyüklüğü ve ürünlerin üretim adedi farklılıkları olarak sıralanabilir (Öker, 2003: 46).
Maliyet
Etkenleri
Maliyet Etkenlerinin Adedinin Belirlenmesi Ürün ÇeĢitliliği Faaliyetleri n Göreceli Maliyetleri Parti Büyüklüğü ÇeĢitliliği Uygun Maliyet TaĢıyıcılarının/ Sürücülerinin Seçilmesi Korelasyon Derecesi Ölçme Maliyeti DavranıĢsal Etkiler Ürün ÇeĢitliliği: Ürün çeĢitliliği miktar ya da farklı ürün yelpazesi veya sunulan ürün ailelerinin çeĢitliliğini ifade eder (Kızılyalçın, 2011: 82). Ürün çeĢitliliğinden söz edebilmek için ürünlerin faaliyetleri farklı oranlarda kullanıyor olması yeterli kabul edilir. Bundan dolayı, maliyet etkenlerinin sayısı ve buna bağlı olarak hangi maliyet etkeninin kullanılacağı değiĢiklik göstermektedir (Çakmak, 2007: 35). Örneğin, A ürünü her 100 direkt iĢçilik saati baĢına beĢ saatlik kontrol faaliyeti gerektirirken, B ürünü her 100 direkt iĢçilik saati baĢına bir saatlik kontrol faaliyeti gerektiriyorsa, A ve B ürünlerinin farklı ürünler olduğunu söyleyebiliriz. Bu örnekte A ürünü kontrol faaliyetlerini B ürününe göre beĢ kat daha fazla tüketmektedir (Kızılyalçın, 2011: 83).
Bu ürünler için bir makine saati ve bir endirekt maliyet kalemi olan kontrol faaliyetlerine ait maliyetlerin makine saatine göre yüklendiği varsayıldığında, her iki ürün üzerine yüklenecek maliyetler eĢit olmaktadır. Fakat kontrol faaliyeti açısından incelendiğinde A ürünü B ürününün beĢ katı fazla kaynak tüketmektedir. Bu durum göstermektedir ki maliyet etkenleri rastgele seçilmemektedir. Kontrol faaliyeti ile mamul veya hizmet arasındaki iliĢkiyi gösteren maliyet etkeni, mamul veya hizmetlerin bu faaliyetten yararlanma oranını göstermektedir. Bu açıklamalar ıĢığında seçilecek maliyet etkeni makine saati yerine kontrol süresi olmalıdır (Öker, 2003: 46).
Faaliyetlerin Göreceli Maliyetleri: Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde belli bir faaliyet grubu için seçilecek maliyet etkeni, toplam maliyet içindeki faaliyetlere ait maliyetlerin büyüklüğüne göre önem kazanmaktadır (Soy, 2010: 43). Böyle bir durumda maliyet etkeninin seçimi faaliyet maliyetinin toplam maliyet içindeki oranına bağlı olarak önem kazanacaktır. Faaliyetlerin ürünler tarafından tüketimi farklılaĢtığında faaliyetlerin göreceli maliyetleri uygun maliyet etkenlerinin seçiminde önemli bir rol oynamaktadır.
Örnek olarak, bir üretim tesisinde üretim adedi 50 olan X ve Y olmak üzere iki çeĢit ürün üretildiğini varsayalım. Bu ürünlerin üretimi için kontrol ve yüzey iĢleme olmak üzere iki tür faaliyet yapılmaktadır. Kontrol faaliyeti saat baĢına 40 TL iken, yüzey iĢleme 10 TL‟dir. Her iki ürün adet baĢına bir makine saati kullanmaktadır. X ürünü için 10 saat, Y ürünü için ise 5 saat kontrol süresine ihtiyaç duyulmaktadır. Makine saatinin maliyet etkeni olarak belirlendiği varsayıldığında, ürünlerin makine saati kullanımı aynı olduğu için toplam maliyet ürünlere eĢit olarak dağıtılmıĢtır. Buna göre faaliyetlerin
ürünler tarafından tüketimi farklılaĢtığında faaliyetlerin göreceli maliyetleri uygun maliyet etkenlerinin seçiminde önemli bir rol oynamaktadır (Öker, 2003: 47).
Parti Büyüklüğü ÇeĢitliliği: Parti büyüklüğü ile ilgili olarak meydana gelen farklılaĢma maliyet etkenlerinin adedinin belirlenmesinde önemli olan bir faktördür. Mamul veya hizmetler farklı parti büyüklüğünde üretime dahil edildikleri zaman parti düzeyindeki faaliyetlere ait maliyetler birim baĢına da farklılık göstermektedir (Beller, 2017: 156). Geleneksel maliyetleme yönteminde, hacim bazlı yükleme anahtarlarını kullanıldığında bu tür farklılaĢmaların izlenmesi mümkün olmayabilir (Öker, 2003: 47).
Uygun Maliyet Etkenlerinin Seçimi: Uygun maliyet etkeninin seçiminde üç
faktör göz önünde bulundurulmalıdır. Bunlar;
Ölçme Maliyeti: Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminde, maliyet havuzlarının oluĢturulması önem arz etmektedir. ĠĢletmenin katlandığı maliyetlerin hesaplanmasında faaliyet maliyet havuzu sayısının fazla olması iĢletmedeki maliyet atama iĢlemlerinin doğruluğu da arttırmaktadır. Ancak, bilinmelidir ki faaliyet maliyet havuzu sayısının fazla olması maliyet etkeni sayısını da arttırmaktadır. Bu durum ise, yöntemin uygulanmasını karmaĢık hale getirmekte ve devamlılığın sağlanması açısından iĢletmenin yüksek maliyetlerle karĢı karĢıya kalmasına neden olabilmektedir. Bu nedenle, iĢletmelerde kullanılacak herhangi bir bilgi sisteminin tasarlanması için fayda-maliyet analizi dengesi dikkate alınmaktadır (Beller, 2017: 157). Dahası, maliyet etkeninin seçiminde eğer büyük ölçüde farklılık oluĢturmadığı düĢünülüyorsa elde edilmesi daha kolay olan maliyet etkenleri tercih edilmelidir. Örnek olarak, kalite kontrol faaliyeti içerisinde yer alan kontrol süreleri bilgisine ulaĢmak iĢletmenin katlandığı maliyeti arttırıyorsa bunun yerine aralarında anlamlı bir iliĢki bulunan kontrol sayısının maliyet etkeni olarak seçilmesi gösterilebilir (Soy, 2010: 45).
Korelâsyon Derecesi: Maliyet taĢıyıcıları/sürücüleri ile faaliyetlerin mamul veya hizmetler tarafından kullanımı arasındaki iliĢkinin derecesi, korelasyon olarak tanımlanır. Korelasyon derecesi, uygun maliyet taĢıyıcısının/sürücüsünün seçilmesinde önemli bir etkendir (Öker, 2003: 50). Faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin temelinde, mamul veya hizmetler ile
endirekt giderler arasındaki iliĢkiyi kurabilecek faaliyetlerin belirlenmesi ve mamul veya hizmetlerin bu faaliyetleri tükettiği oranda maliyetlendirilmesi yer almaktadır (Soy, 2010: 45). Faaliyet ve maliyet arasındaki iliĢkiyi yansıtan maliyet taĢıyıcısının/sürücüsünün, bir faaliyetin mamul veya hizmet tarafından gerçek tüketimini ne kadar iyi yansıttığı, her bir faaliyetin maliyet taĢıyıcısı/sürücüsü kanalıyla mamullere yüklenen miktarları ile mamul veya hizmet tarafından tüketilen gerçek miktarların korelasyonu ile ölçülür (Köroğlu, 2012: 79). Maliyet etkenleri sayısını artıran bu yöntemle istenen doğruluk derecesine ulaĢmak mümkün olabilmektedir.
DavranıĢsal Etkiler: Maliyet etkenlerinin belirlenmesindeki önemli faktörlerden biri de seçilen maliyet etkeninin iĢletmedeki çalıĢanlar üzerinde yarattığı etkidir. DavranıĢsal etkiler, seçilen maliyet taĢıyıcılarının/sürücülerinin yaklaĢımı uygulayanlar açısından kabul edilebilir olması ve kiĢiler üzerindeki etkilerinin olumlu olmasıdır (Dumanoğlu, 2005: 109). Bazı iĢletmelerde faaliyet tabanlı maliyetleme yönteminin uygulanıp uygulanmaması konusunda davranıĢsal boyut belirleyici olmaktadır.
Özellikle iĢletmeler açısından daha doğru maliyet verilerine ulaĢmanın önemli olduğu ve rekabetin fazla olduğu dönemlerde korelâsyon derecesi maliyet seçiminde belirleyici olmaktadır (Soy, 2010: 46). Ayrıca çalıĢanların, performans değerlerinin taĢıyıcı/sürücü tarafından değerlendirildiğini öğrendiklerinde, belirlenmiĢ olan taĢıyıcı/sürücü bu çalıĢanların davranıĢlarını etkileyebilir.