Birleştirme Öğeleri ve Sayısal Alt Sınırlar

İşletmenin herhangi bir parçasına ait olabilen bölümlerin ilgili faaliyet konusunun gelir ve giderleri oluşturması, finansal kaynakların bölümlere dağıtılmasında ve performanslarının değerlendirilmesinde bölümsel faaliyet sonuçlarının kullanılması ve bölümsel bilginin iç raporlama sisteminin bir parçası olması durumunda işletmenin bölümsel raporlama uygulaması yaptığı söylenebilir (Sağlam, 2001: 76-77).

Örneğin, ekonomik özelliklerinin benzer olması durumunda, iki faaliyet bölümünün uzun vadeli ortalama brüt satış kârlarının benzer olması beklenmektedir. Birleştirmenin bu standardın temel ilkesi ile uyumlu olması, bölümlerin benzer ekonomik özelliklere sahip ve bölümlerin aşağıdaki sayılanların her biri açısından benzer olmaları durumunda, iki veya daha fazla faaliyet bölümü tek bir faaliyet bölümü olarak birleştirilebilir (TFRS 8 p.12):

• Ürün ve hizmetlerin niteliği; • Üretim süreçlerinin niteliği;

• Ürün ve hizmetleri için müşteri türü veya sınıfı;

• Ürünlerini dağıtmak veya hizmetlerini sunmak üzere kullandıkları yöntemler; • Uygulanabilir olması durumunda bankacılık, sigorta veya kamu hizmetleri

126 Faaliyet bölümlerinin benzer ekonomik özellikler taşıması ve yukarıda sıralanan birleştirme öğelerinin çoğunluğunu paylaşmaları durumu ile sınırlı olmak üzere, işletme ayrıca, sayısal alt sınırları karşılamayan faaliyet bölüm bilgileri ile sayısal alt sınırları karşılamayan diğer faaliyet bölüm bilgilerini, bir raporlanabilir bölüm oluşturmak üzere birleştirebilir (TFRS 8 p.14).

Bir işletmedeki bölümün faaliyet bölümü olabilmesi için öncelikle yukarıda yapılan tanımlara uyarak faaliyet bölümü olarak tanımlanması gerekmektedir. İkinci olarak ise işletmenin aşağıdaki sayısal alt sınırlarından herhangi birini karşılaması gerekmektedir.

Standarda göre belirtilen sayısal alt sınırlar şunlardır(TFRS 8 p.13):

• İşletme dışı müşterilere yapılan satışlar ve bölümler arası satışlar veya transferler de dahil olmak üzere, raporlanan hasılatının, işletme içi ve dışı tüm faaliyet bölümlerinin toplam hasılatının yüzde 10’unu veya daha fazlasını oluşturması.

• Raporlanan kârının veya zararının mutlak tutarının, (i) zarar bildirmemiş olan tüm faaliyet bölümlerinin birleştirilerek raporlanmış kârının, ve (ii) zarar bildirmiş olan tüm faaliyet bölümlerinin birleştirilerek raporlanmış zararının, mutlak rakamlarla, yüzde 10’u veya daha fazlası olması.

• Varlıklarının, tüm faaliyet bölümlerinin toplam varlıklarının yüzde 10’u veya daha fazlası olması.

Aynı paragrafın devamında yönetimin bölüme ilişkin bilgilerin finansal tablo kullanıcıları için faydalı olacağına inanması durumunda, yukarıdaki sayısal alt sınırlardan herhangi birini karşılamayan faaliyet bölümleri raporlanabilir bölümler olarak değerlendirilebilir ve bunlara ilişkin bilgiler ayrı olarak açıklayabilir, şeklinde açıklamaya yer verilmektedir. Dolayısıyla standardın getirdiği yönetim yaklaşımı bir kez daha vurgulanmakta, bilgi kullanıcıları ve işletmenin gelecekteki performanslarının öngörülmesi ve risklerinin saptanabilmesi için önemlilik kavramına dikkat çekilmektedir.

127 Örneğin bir işletme toptan, perakende ve nakliye alanlarında faaliyet göstermektedir. İşletmenin sattığı malların nakliyesi kendi içinde gerçekleştirilmekte ayrıca dışarıya da nakliye hizmeti verilmektedir. İşletmenin bölümlerine ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir (Grant Thornton, 2009: 23’den yararlanılarak geliştirilmiştir). Bölümler Bölüm Gelirleri Bölüm Kârı/Zararı Bölüm Varlıkları Toptan 900 100 80 Perakende 1.400 200 750 Nakliye 200 (25) 70 TOPLAM 2.500 275 900

Bu veriler ışığında raporlanabilir bölümlerin belirlenmesinde öncelikli olarak temel unsur yukarıda sıralanan sayısal alt sınırlardan en az birini karşılaması gerektiğidir.

Sayısal alt sınır hesaplaması:

1) Toplam hasılatın % 10’u;

2.500x %10=250 TL

2) Toplam faaliyet sonucunun %10’u (Bu tutar belirlenirken kârlı bölümler ve zararlı bölümler ayrı ayrı ele alınır. Daha sonra toplamın mutlak olarak büyük olan tutarın %10’u hesaplanır)

Bu örnekte işletmenin bölüm kârları toplamı hesaplandığında; 200+100= 300 olduğu bölüm zararının ise mutlak değerinin 25 olduğu görülmektedir. Dolayısıyla yüzde hesaplamasında mutlak değeri daha büyük olan bölüm kârları toplamı dikkate alınır.

300x%10= 30 TL

3) Toplam varlıkların %10’u;

128 Sonuçlar karşılaştırıldığında şu sonuçlara ulaşılmaktadır:

Toptan bölümü gelirleri (900>250) ve faaliyet sonucu (100>30) sayısal sınırın üzerinde gerçekleşmiştir ancak varlık tutarı (80<90) sayısal sınırın altında kalmıştır.

Perakende bölümü gelirleri (1.400>250, faaliyet sonucu (200>30) ve varlıkları (750>90) ile sayısal sınırları karşılamaktadır.

Nakliye bölümü ise gelirleri (200<250), varlıkları (70<90) ve faaliyet sonucunun mutlak tutarı (25>30) ile sayısal alt sınırı karşılamamaktadır.

Sonuç olarak toptan ve perakende bölümü en az bir sayısal sınırı karşıladığı için raporlanabilir bölüm olarak değerlendirilirken nakliye bölümü raporlanabilir bir bölüm olarak nitelendirilmemektedir.

Bir faaliyet bölümünün, sayısal alt sınır uyarınca cari dönemde raporlanabilir bölüm olarak tanımlanması durumunda, bu bölüm önceki dönemde standartta yer alan raporlanabilirlik unsurlarını karşılamamış olsa dahi, karşılaştırma amacıyla daha önceki dönem için sunulan bölüm verileri, gerekli bilginin mevcut olmaması ve bilginin hazırlanmasının aşırı maliyetli olması gibi durumlar söz konusu olmadığı sürece, yeni raporlanabilir bölüm ayrı bir bölüm olarak yansıtılacak şekilde yeniden ifade edebilir (TFRS 8 p.18); ya da yönetim, hemen bir önceki dönemde raporlanabilir bölüm olarak belirlenmiş bir faaliyet bölümünün öneminin devam ettiğine karar verirse, ilgili bölüme ilişkin bilgiler, standartta yer alan raporlanabilirlik ile ilgili öğeleri artık karşılamasa dahi, cari dönemde ayrı olarak raporlayabilir (TFRS 8 p.17).

Faaliyet bölümleri tarafından raporlanan toplam dış hasılatın işletmenin hasılatının yüzde 75’inden düşük olması durumunda, işletme hasılatının en az yüzde 75’i raporlanabilir bölümlere dahil oluncaya kadar, ek faaliyet bölümleri, sayısal alt sınırları karşılamasalar dahi, raporlanabilir bölüm olarak tanımlanır (TFRS 8 p.15) Bu amaçla yukarıda belirtilen sayısal alt sınırları sağlamayan faaliyet bölümleri, aynı ekonomik özelliklere sahip olmaları ve belirtilen birleştirme koşullarının

129 çoğunluğuna sahip olmaları durumunda, raporlanabilir bir bölüm olarak birleştirilebilir (Ernst&Young, 2009’den akt. Güngörmüş ve Uyar, 2009: 87).

Verilen örneğe göre raporlanabilir toptan ve perakende bölümlerinin gelirlerinin işletmenin toplam gelirlerinin içindeki payı hesaplandığında raporlanabilir bölümlerin toplam gelirinin 2.300 TL olarak işletme toplamının %92’sini oluşturduğu görülmektedir. Yukarıdaki bilgilere göre eğer bu oran %75’den düşük olsaydı işletme %75’i tamamlamak için sayısal alt sınırı karşılamasa da nakliye bölümünü raporlanabilir bölüm olarak tanımlaması gerekecekti.

Raporlanabilir olmayan diğer işletme faaliyetlerine ve faaliyet bölümlerine ilişkin bilgiler bir araya getirilir ve standartta açıklanan mutabakatlarda yer alan diğer mutabakat kalemlerinden ayrı olarak ‘diğer tüm bölümler’ kategorisi altında açıklanmalıdır. Ayrıca ‘diğer tüm bölümler’ kategorisine dahil olan hasılat kaynakları açıklanmalıdır (TFRS 8 p.16).

İşletmenin ayrı olarak açıklama yaptığı raporlanabilir bölüm sayısında, bu sayının üstüne çıkıldığında bölüm bilgisinin aşırı ayrıntılı duruma geldiği durumlarda bir uygulama sınırı konulabilir. Kesin bir sınır belirlenmemiş olmasına rağmen, standartta belirtilen sınırlar uyarınca raporlanabilir olan bölümlerin sayısı 10’un üzerine çıktıkça, işletme, uygulama sınırına ulaşılıp ulaşılmadığını değerlendirmelidir. (TFRS 8 p.19)