Prof.Dr. Peyami ÇARIKÇIOĞLU İstanbul Kültür Üniversitesi İ.İ.B.F.İşletme Bölümü Şirinevler/İSTANBUL Tel: (0212) 639 40 24 Faks: (0212) 551 11 89 E-posta: p.carikcioglu@iku.edu.tr ÖZET
Aile işletmelerinde kurumsallaşma düzeyi yükseldikçe, işletmelerin karakteristikleri ve yaşanan temel sorunlar kuşkusuz değişmektedir. Özellikle, birinci nesil ve büyüyen ve gelişen aile işletmelerinde karşılaşılan temel muhasebe sorunları, finansal muhasebe uygulamalarında olduğu gibi, maliyet muhasebesi ve yönetim muhasebesi alanlarında da ortaya çıkmaktadır. Örneğin, veri tabanının oluşturulması, organizasyonun revize edilmesini ve uzman personelin istihdam edilmesini veya mevcut personelin eğitimini zorunlu kılmaktadır. Bunun yapılabilmesi işletme sahibinin önderliğini ve kararlılığını gerektirir. Bu ise, aşılması oldukça zor bir engeldir. Bunun sağlanamaması nedeniyle de üretilen ürün ve hizmetlerin maliyetleri doğru hesaplanamaz, fiyatlandırma hataları yapılır, ürün kompozisyonları uygun değildir. Diğer taraftan, geleneksel muhasebe yaklaşımları içinde yer alan birçok yöntemin yanısıra, yönetim muhasebesinde ortaya çıkan yeni yaklaşım ve yöntemlerin de kullanılmadığı, kullanılamadığı veye bilinmediği ortaya çıkmaktır. Oysa, yönetim kararlarının oluşturulmasında muhasebe verilerinden yararlanmanın önemi çok büyüktür.
Anahtar Kelimeler: Muhasebe ilkeleri, muhasebe organizasyonu, bilgi sistemi, maliyetlerin dağıtımı, katkı payı.
1.GİRİŞ
Yapılan çeşitli araştırmalar göstermektedir ki, gerek gelişmiş ülkelerde gerekse Türkiye’de işletmelerin büyük bir çoğunluğu (%90-%99) küçük ve orta büyüklükteki işletmelerdir(Sağlam,2002). Bu şirketlerin yine çok önemli bir oranı (%90-%95) aile işletmeleridir (Sağlam,2002). Bu nedenle aile işletmelerinin bir ülke ekonomisi için ne kadar önemli olduğu çok açıktır. Bunun sonucu olarak, aile işletmeleri üzerinde giderek artan bir biçimde araştırmalar yapılmakta, temel karakteristikleri ve sorunları üzerinde durulmakta, çözümler üretilmekte, önerilerde bulunulmaktadır. Yapılan çalışmalar aile işletmelerini genellikle dört gruba ayırmaktadır(Atılgan, 2003):
-Birinci nesil aile işletmeleri
-Büyüyen ve gelişen aile işletmeleri -Kompleks aile işletmeleri
-Kurumsallaşmış aile işletmeleri
Birinci nesil aile işletmelerinde merkezi yönetim vardır. Örgüt formal bir yapıya dönüşmemiştir, yazılı prosedürler yoktur.
Büyüyen ve gelişen aile işletmeleri, pazar payı artmış, ürün ve hizmetleri piyasada tanınan,gelişme süreci tamamlanmadığından henüz sistemleri kurulmamış, formalizasyona geçilememiş ve bazı alanlarda prosedürlerin oluşturulduğu işletmelerdir.
Kompleks aile işletmeleri, çok sayıda profesyonel yöneticinin yönetimde bulunduğu, holding görünümlü, piyasayı etkileyebilen, formalizasyona duyulan ihtiyacın had safhaya çıktığı ve çeşitli sistemlerin kurulduğu ve / veya kurulmaya çalışıldığı işletmelerdir.
Kurumsallaşmış aile işletmeleri, formalizasyonu tamamlanmış, sistemleri kurulmuş, yönetmelikleri yapılmış, işletmenin misyon ve vizyonu oluşturulmuş, uzun vadeli hedefleri belirlenmiş işletmelerdir.
Yukarıdaki açıklamalar göstermektedir ki, kurumsallaşmış aile işletmeleri dışında kalan işletmelerde ciddi sorunlarla karşılaşılmaktadır. Bu bildiride, bu sorunlardan sadece temel muhasebe sorunları üzerinde durulacaktır. Ancak, sözkonusu sorunların tüm yönetim fonksiyonları ve sorunları ile çok yakından ilgili olduğu da unutulmamalıdır.
Kurumsallaşması tamamlanmamış ilk üç gruptaki aile işletmelerinde karşılaşılan temel muhasebe sorunları, finansal muhasebe uygulamalarında olduğu gibi maliyet muhasebesi ve yönetim muhasebesi alanlarında da sıkça ortaya çıkmaktadır. Burada söz konusu sorunların nedeni ve yönetim kararlarında yaratttığı etkiler ve sonuçlar üzerinde durulmaya çalışılacaktır. Örneğin, muhasebe bilgilerinin üretilmesinde, iyi bir veri tabanının oluşturulabilmesi organizasyonun revize edilmesini, etkin bir iç kontrol sisteminin kurulmasını, uzman personelin istihdam edilmesini veya mevcut personelin eğitimini zorunlu kılmaktadır. Bunun yapılabilmesi, işletme sahibinin veye tepe yönetimin önderliğini ve kararlılığını gerektirir. Bu ise aşılması zor bir engeldir. Bunun sağlanamaması nedeniyle de ürün ve hizmetlerin maliyetleri doğru hesaplanamaz, fiyatlandırma hataları yapılır, ürün kompozisyonları uygun değildir. Diğer taraftan, geleneksel muhasebe yaklaşımları içinde yer alan birçok yöntemin yanısıra, yönetim muhasebesinde ortaya çıkan yeni yaklaşım ve yöntemlerin de kullanılmadığı, kullanılamadığı veya bilinmediği ortya çıkmaktadır. Oysa, yönetim kararlarının oluşturulmasında muhasebe verilerinden yararlanmanın önemi çok büyüktür. Sonuç olarak, aile işletmelerinde karşılaşılan temel muhasebe sorunlarının tespiti ve bu sorunların giderilmesinde önerilerde bulunulması bu bildirinin konusunu
oluşturacaktır.
2.TEMEL MUHASEBE SORUNLARI
Bilindiği gibi, finasal muhasebe bilgilerinin GKGM ilkeleri ve yasalara uygun bir biçimde üretilmesi zorunlu olup, esas itibariyle işletme dışına( 3. kişilere) işletmenin faaliyet sonuçları ve
finansal durumu hakkında bilgi verilmesi hedeflenir. Finansal muhasebede hesap birimi işletmedir ve finansal muhasebe bilgilerinin objektif ve irdelenebilir olması gereklidir(Gürsoy, 1999,4).
Maliyet muhasebesi, sanayi işletmelerinde bir hesap dönemi içinde üretim ve üretim dışı faaliyetler için katlanılan maliyetlerin saptanması, ölçülmesi, kayıt ve tasnif edilmesi,üretimle ilgili maliyetlerin satılan mallara, dönem sonunda elde bulunan mamul ve yarı mamul stoklarına yüklenmesi işlemleridir(Gürsoy,1999,5). Diğer taraftan, maliyet muhasebesi verileri yöneticilerin çeşitli kararlarda kullanacağı bilgilerin de önemli bir bölümü oluşturmaktadır.
Yönetim muhasebesi ise, isteğe bağlı ve standart kalıplara uymak zorunda değildir.İşletme içine dönük, yöneticilerin değişik kararlarda kullanacağı bilgilerin üretilmesini hedefleyen, geleceğe yönelik, objektif ve irdelenebilir bir bilgi yerine geçerli bilgiyi kullanan, bilgi akış hızının bilginin kesinliğinden daha önemli olduğu bir muhasebe türüdür. Finansal muhasebenin aksine, işletmenin sorumluluk merkezi sayılan her bölümü ayrı bir hesap birimidir( Gürsoy, 1999,6).
Yukarıdaki açıklamalar ışığında aile işletmelerinde karşılaşılan temel muhasebe sorunlarını iki ana başlık altında toplamak uygun olacaktır.
a) Finansal muhasebe ile ilgili sorunlar
b) Maliyet ve yönetim muhasebesi ile ilgili sorunlar 2.1.Finansal Muhasebe ile ilgili Sorunlar
Finansal muhasebe alanında son yıllarda ülkemizde sağlanan gelişmeler gerçekten devrim niteliğindedir. Mesleğin yasalaşması, Tek Düzen Muhasebe sisteminin getirilmesi, Türk muhasebe ve denetim standartlarında sağlanan ilerlemeler, söz konusu gelişmelerin en önemlileri arasında sayılabilir. Ancak, bütün bu gelişmelere karşın, uygulayıcıların muhasebeye bakış açıları, muhasebe bilgilerinin yönetim aracı olarak kullanılması gibi temel konularda yeterli ilerleme sağlanabildiğini ifade etmek oldukça zordur.
Aile işletmelerinde finansal muhasebe ile ilgili sorunları aşağıdaki başlıklar halinde sıralamak mümkündür:
a) Uygulayıcılar muhasebe temel kavramlarını, muhasebe standartlarını, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerini tam anlamıyla kavrayamamışlardır. Yapılan bir anket çalışmasında bu durum açıkça tespit edilmiştir (Ataman ve diğerleri, 1999,147). Ankete katılan firmaların %38.3’ ünün halka açık olmayan A.Ş ler, %24.8’ inin Limited Şirket,%31.8’inin sahış işletmesi ve % 5.6’sının halka açık Anonim Şirket olması, ankete katılan firmaların çok önemli bir oranının aile işletmesi olduğunu göstermektedir.
Oysa, finansal muhasebe bilgilerinin yukarıda belirtilen kavram, standart ve ilkelerine uygun bir biçimde üretilmesi gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle, üretilen bilgilerin doğruluk ve güvenilirliğinin ölçütleri bunlardır.
b) İkinci önemli sorun, ülkemizde muhasebe uygulamalarının önemli ölçüde vergi mevzuatına dayandırılmış olmasından kaynaklanmaktadır( Lazol, 2000,9). Bunun sonucu olarak, uygulayıcıların muhasebe kavram, standart ve ilkelerine vergi kaygısı nedeniyle uymadıkları ortaya çıkmaktadır ( Ataman ve diğerleri ,1999,147). Dolayısıyla, üretilen muhasebe bilgileri ve finansal tablolar, vergi endişeleri ile hazırlanmış, Maliye dışındaki 3. kişilere hitap etmeyen, işletme sahibi ve yöneticilerin yönetsel kararlar vermesinde kullanılmayan bilgiler haline dönüşmüştür.
c) Üçüncü önemli sorun, işletme sahip ve yöneticilerinin muhasebeye bürokratik bir gereklilik olarak bakmalarıdır. Bunda kuşkusuz ikinci maddede belirtilen yaklaşımın çok önemli bir yeri vardır.
d) Dördüncü önemli sorun, kayıt dışı ekonomidir. Ülkemizde kayıt dışı ekonomi çok önemli boyutlardadır ve maalesef bir türlü önüne geçilememektedir. Mali, ekonomik, siyasal,
sosyal ve kültürel faktörler ve altyapı eksiklikleri, kayıt dışı ekonominin ciddi bir sorun olarak kalmasında büyük rol oynamaktadır. Bu sorun, işletmede meydana gelen olayların muhasebe kavram, standart ve ilkelerine uygun bir biçimde kaydedilmesini de önemli ölçüde zayıflatmaktadır.
e) Diğer önemli bir sorun yüksek enflasyondur. Enflasyon, finansal muhasebe bilgilerinin yönetsel kararlarda kullanılmasını, verilerin analiz edilmesini ve yorumunu önemli ölçüde anlamsız hale getirmektedir. Bilindiği gibi finansal kayıtlar ve tablolar “ para ölçüsü” ve “ maliyet esası” kavramları temel alınarak düzenlenir ( Sayarı,1999,11-13). Tabloların karşılaştırılmasından anlamlı sonuçlar çıkarılabilmesi ise üretilen bilgilerin dayandığı paranın dönemler itibariyle aynı satın alma gücünü korumasına bağlıdır( Sayarı,1999,11- 12). Enflasyonist dönemlerde yukarıdaki temel kavramlar finansal tabloların karşılaştırılmasına olanak vermemekte, kayıtlara aktarılan işlemler, kaydın yapıldığı günkü tutarları temel aldığından, bilançolar farklı tarihlerin para değerine sahip varlık ve kaynakları göstermekte, gelir tablosunda da gelir ve giderleri ifade eden tutarlar enflasyonun etkilerini yansıtmamaktadır( Sayarı,1999,11-13). Söz konusu sakıncaların giderilmesinde bazı önlemler getirilmiş ise de ( yeniden değerlendirme gibi), temel çözüm “enflasyon muhasebesi” uygulamasına geçilmesiyle gerçekleşecektir. Kuşkusuz enflasyon muhasebesi uygulamasında kullanılacak olan model çok önemlidir.
Maliyet esası, enflasyonist ortamlarda işletmelerde reel olmayan karların ortaya çıkmasına neden olmaktadır. Birkaç önlem dışında reel olmayan karların düzeltilmesi olanağı henüz mevcut olmadığından, işletmeler reel karların üzerinden vergilendirilememekte, reel olmayan karların üzerinden alınan vergiler, işletmenin öz kaynaklarının azalmasına, zamanla yok olmasına neden olmaktadır. Yukarıda d maddesinde belirtilen kayıt dışı ekonomiye yol açan nedenlerden de biridir.
f) Aile işletmelerinde karşılaşılan diğer bir temel sorun, muhasebe organizasyonu ve bilgi sistemidir.
Muhasebe organizasyonu ve bilgi sistemindeki yetersizlikler, özellikle birinci nesil ve büyüyen ve gelişen aile işletmelerinde çok ciddi boyutlardadır. Muhasebe bilgilerinin amaçlara hizmet edecek şekilde üretilmesinde çok önemli sorunlar yaşanmaktadır.Ekonomik işlemlerin kaydedilmesi, sınıflandırılması, gruplandırılması, finansal raporlara dönüştürülmesi ve finansal tabloların zamanında elde edilmesi en önde gelen zorluklardır. Bilgi sisteminin kurulmamış veya gelişmemiş olması doğru ve güvenilir bilgi üretimini ciddi şekilde etkilemektedir. Muhasebenin bürokratik bir zorunluluk olarak görülmesi, sadece devlete ödenecek verginin tespiti için gerekli olduğunun düşünülmesi, işletmelerin muhasebe organizasyonunu ve bilgi sistemine yapacakları yatırımları da gereksiz görmelerine yol açmaktadır. Muhasebe organizsayonu ve bilgi sistemindeki yetersizlikler muhasebeden yönetim aracı olarak yararlanma olanağını da önemli ölçüde sınırlamaktadır. Kompleks aile işletmelerinde bu ihtiyaç had safhadadır ve özellikle yönetsel kararların alınmasında çok ciddi sorunlarla karşılaşılmaktadır.
g) Diğer önemli bir sorun personeldir. Özellikle birinci nesil ve büyüyen ve gelişen aile işletmelerinde maliyetlerinin yüksek olması ve profesyonel muhasebecilerin istihdamına sıcak bakılmaması vb. nedenlerle yeterlilikleri düşük personel istihdam edilmektedir. İstihdam edilen personel, genellikle aileye yakın veya uzun yıllar işletmede çalışarak ailenin güvenini kazanmış mutemet nitelikli kişilerdir. Muhasebeyi bürokratik bir zorunluluk olarak görmelerinden dolayı da, vergisel veya diğer resmi dairelerde ilişkilerin yürütülmesinde yine ailenin güvenini kazanmış uzman kişilerden yararlanmaktadırlar. Kompleks aile işletmelerinde de benzer yapı bulunmakla birlikte, işletmede uzman ve profesyonel muhasebe sorumluları istihdamı daha yüksek orandadır. Ancak, formalizasyona geçiş, muhasebe organizasyonu ve bilgi sistemi ihtiyacının üst düzeylerde
olması, buna karşın işletme sahiplerinin istemelerine rağmen direnç göstermeleri, profesyonellerin çalışmalarını sınırlamakta, kurumsallaşma çabalarını zorlaştırmaktadır. 2.2. Maliyet Muhasebesi ile ilgili Temel Sorunlar
Maliyet muhasebesi, hem finansal muhasebenin hem de yönetim muhasebesinin alt kümesidir(Gürsoy, 1999,6). Bu özelliğiyle, üretilen bilgilerin genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve yasalara uygunluğu yanı sıra, yönetim muhasebesinin planlama ve kontrol fonksiyonlarına da hizmet etmektedir.
Aile işletmelerinde maliyet muhasebesi açısından karşılaşılan temel sorunları aşağıdaki şekilde özetlemek mümkündür:
a) Üretim prosesine uygun maliyet sistemi seçilememektedir.
Üretim prosesi hangi maliyet sistemini gerektirmektedir? Sipariş maliyet sistemi mi, standart maliyet sistemi mi, faaliyet tabanlı maliyet sistemi mi kullanılacaktır? Üretim prosesine uygun maliyet sisteminin seçiminde ve uygulanmasında ciddi hatalarla karşılaşılmaktadır. Bunun sonucunda üretim maliyetleri sağlıklı hesaplanamamakta, ürün kompozisyonları ve fiyatlandırma hataları yapılmaktadır.
b) Endirekt (dolaylı) maliyetlerin dağıtımında uygun yöntemler ve uygun dağıtım anahtarları seçilememektedir.
Ürün maliyetlerinin oluşturulmasında direkt (doğrudan) ve endirekt maliyet ayrımı çok önemlidir. Zira direkt maliyetler doğrudan ürüne yüklenebilen maliyetlerdir. Endirekt maliyetler ise, ürüne doğrudan yüklenemeyen ve katlanılan maliyetlerden yararlanma derecesine göre, uygun dağıtım anahtarları kullanılarak ürüne yüklenebilen maliyetlerdir. Endirekt maliyetlerin dağıtımında, uygun maliyet dağıtım yöntemlerinin seçilmemesi halinde, maliyet havuzlarında toplanan maliyetler, havuzun işletme kaynaklarından yararlanma oranları ile uyumlu olmayacak ve havuzun fazla veya eksik maliyet yüklenmesine neden olacaktır. Bu durumda, ürün maliyetleri de fazla veya eksik yüklenmiş olacaktır. Burada ortaya çıkan diğer bir sorun, maliyet havuzlarının performansının ölçülmesi ve maliyet kontrolünün yapılabilmesidir. Fazla veya eksik yüklenen maliyetler nedeniyle yöneticilerin başarılarının ölçülmesi mümkün olmayacak ve maliyet kontrolü sağlanamayacaktır.
c) Değişken ve sabit maliyet ayrımının yapılmamış olması.
Aile işletmelerinde maliyet muhasebesi uygulamalarında karşılaşılan diğer önemli bir sorun da, değişken ve sabit maliyet ayrımının genellikle yapılmamış olmasıdır. Oysa bu ayırım, yönetim muhasebesi açısından çok önemlidir ve çeşitli yönetim problemlerinin çözülmesi bakımından zorunludur ( Hatipoğlu,1999,15). Bir yöneticinin sahip olması gereken en önemli bilgilerden biridir denilebilir. Ancak bu ayırımın yapılması da oldukça zordur. Örneğin direkt işçilik genel ayırıma göre değişken giderler arasındadır. Üretimdeki azalma nedeniyle direkt işçiler devamlı çalışmamaktaysa, bunları değişken maliyet olarak göremeyiz (Hatipoğlu,1999,15). Keza, yarı değişken giderlerin ( örneğin elektrik) veya basamak şeklinde artan giderlerin ( örneğin ustabaşı) sabit ve değişken kısımlarını tespit etmek bu zorluklar arasındadır. Bilindiği gibi sabit ve değişken ayırımı, ürün katkı payının hesaplanması ve dolayısıyla ürün kompozisyonlarının oluşturulması, yeni ürün siparişlerinin alınması veya bir ihalede rekabetçi fiyatların verilebilmesi gibi yönetim kararlarında çok önemli bir yere sahiptir. Aile işletmelerinde bu ayrımın yapılmamış olması yanısıra, bu kavramın bilinmediği durumlara da rastlanılmaktadır. Yöneticiler bazen bu kavramı teorik olarak olarak bilmeden, deneyimlerine dayanarak kullanmaktadırlar.
d) Maliyet muhasebesi bilgi sisteminin kurulmamış olması.
Hedeflenen maliyet bilgilerinin elde edilebilmesi, işletmede etkin bir bilgi sisteminin tasarlanmasına, kurulmasına ve uygulanmasına bağlıdır. Kurulacak bilgi sistemi, muhasebeden bir yönetim aracı olarak yararlanmanın da sınırlarını belirleyecektir. Bu bağlamda yönetim muhasebesinin temel taşlarının oluşması, kurulacak bilgi sisteminden geçmektedir.
Kurulacak bilgi sistemi, işletmelerdeki ekonomik faaliyetlerin, departman, bölüm, faaliyet, iş emri, ürün, müşteri vb. maliyet objeleri bazında izlenebilmesine ve dolayısıyla raporlanmasına, analiz edilmesine, yorumlanmasına, kontrol edilmesine ve planlanmasına olanak vermelidir. Bilgi sisteminin bu amaçlara hizmet edebilmesi ise, aşağıdaki koşulların yerine getirilmesini gerektirir:
- İşletme bünyesine uygun organizasyon yapısının oluşturulması:
Organizasyon yapısı, faaliyetleri koordine eden ve birbiri ile uyumlu hale getiren bir mekanizmadır( Koçel,2003,27). Dolayısıyla, hedeflere uygun maliyet verilerinin elde edilebilmesi, ekonomik faaliyetlerin iyi izlenebilmesine, koordine edilmesine ve maliyet havuzları ve maliyet objeleri bazında toplanabilmesine bağlıdır. Burada kasdedilen sadece maliyet organizasyonu değildir. Kayıtlar üzerinde, maliyet havuzlarının, maliyet objelerinin oluşturulması da değildir. Kastedilen bir mal veya hizmetin üretiminde, tedarik fonksiyonundan itibaren malın üretim prosesinde geçirdiği evreler, kalite kontrol, depolama, satış ve malın teslimine kadar, her aşamada oluşturulan organizasyon yapısıdır. Bu yapı, aile işletmelerinde ( kurumsallaşmış olanlar dışında) oluşturulamamıştır. Bu nedenle de, gerekli ve geçerli olan bilgilerin oluşturulması mümkün olmamaktadır. -İşe uygun personelin istihdam edilmesi:
Bilgi sisteminin diğer önemli bir unsuru insan faktörüdür. Sistemin en kısıtlayıcı faktörü de denilebilir( Güredin, 1994, 173 ). Bu durumu şöyle ifade etmek de mümkündür;"ne kadar iyi bir sistem kurarsanız kurun uygun insan faktörünü dahil etmiyorsanız, o sistem çalışmayacaktır”.
Maliyet muhasebesi departmanlarında çalışan personelin finansal muhasebede çalışan personele göre daha donanımlı olması gerekir. Üretimde kullanılan malzemeyi, işçilikleri, üretim prosesini, maliyetlerle departmanlar, faaliyetler ve maliyet objeleri arasındaki ilişkiyi iyi bilmelidir. Oysa aile işletmelerinde, bu donanıma sahip veya bu nitelikleri kısa sürede geliştirebilecek vasıflı personel istihdamı sağlanamamaktadır. Bunun temel nedenleri; işletme sahibinin maliyet muhasebesini vergisel zorunluluk görmesi, maliyet verilerine güvenmemesi, tarihsel veriler olarak bakması, raporların zaten geç elde ediliyor olması, personel maliyetinin yüksekliği vb. şeklinde sıralanabilir.
-Belge akış düzeninin kurulmuş olması:
Bilindiği gibi muhasebe sisteminin işleyebilmesi için, haberleşme düzeninin de kurulması gerekmektedir. İşlemleri temsil eden verilerin taşınması, diğer bir ifadeyle veri akışının (haberleşmenin) eksiksiz ve hızlı sağlanması zorunludur. Söz konusu veri akışını sağlayan ise belge düzenidir( Bilginoğlu,1988,53). İşletmenin büyümesi, işlem hacimlerinin çok artmış olması ve özellikle işletme içi değer hareketlerinin izlenebilmesi belge akışı düzenine ayrı bir önem kazandırmaktadır( Bilginoğlu,1988,61). Kuşkusuz, belge akış düzeni, kullanılan bilgi işleme yönetimine göre farklılıklar gösterecektir. Örneğin, elektronik bilgi işlem sistemlerinde sağlanan gelişmeler, veri işleme ve akışında çok önemli olanaklar yaratmıştır.
Aile işletmelerinde ise, henüz formalizasyon tamamlanmamış olduğundan, etkin bir belge akış düzeni de kurulamamıştır.
2.3.Yönetim Muhasebe ile ilgili Temel Sorunlar
Yönetim muhasebesinin, işletme kararlarının alınmasında, planlama ve kontrol fonksiyonlarının başarıyla uygulanmasında, ne kadar önemli olduğunu daha önce belirmiştik. Aile işletmelerinde finansal muhasebe ve maliyet muhasebesi uygulamalarında yaşanan sorunlar ve eksiklikler, yönetim muhasebesi uygulamalarına da aynen yansımakta ve muhasebe bilgilerinin yönetim aracı olarak kullanılabilmesini önemli ölçüde sınırlamaktadır. Diğer taraftan, muhasebe bilgilerinin yönetim aracı olarak kullanımında yer alan yönetim muhasebesi tekniklerinin, analiz yöntemlerinin ve kavramlarının da tam olarak bilinmediği görülmektedir. Aşağıda, işletme kararlarının alınmasında çok önemli yeri olan ve özellikle birinci nesil ve büyüyen ve gelişen aile işletmelerinde sıkça karşılaşılan temel yönetim muhasebesi sorunlarından söz edilecektir.
a) Maliyet-Hacim- Kar Analizleri
Maliyet-hacim-kar analizleri, yöneticilerin maliyet, hacim ve kar arasındaki ilişkileri anlamasına yardımcı olur ve birçok işletme kararının alınmasında anahtar faktördür(Garrison ve diğerleri,2000,242). Örneğin;
- hangi ürünlerin üretileceği veya satılacağı, - nasıl bir fiyatlandırma politikasının izleneceği, - nasıl bir pazarlama stratejisinin kullanılacağını, - verimliliği arttırıcı ne tür olanakların temin edileceği,
gibi işletme kararlarınada, M-H-K analizleri anahtar rol oynar. Maliyet-hacim-kar ilişkileri, yönetim muhasebesinde çok yaygın bir kavramdır ve yöneticinin yaptığı her işte karşımıza çıkar. Bu kadar yararlı ve kullanım alanı bulması nedeniyle, M-H-K analizlerine, kuşkusuz, yöneticinin sahip olduğu en iyi alettir denilebilir(Garrison ve diğerleri,2000,234).
M-H-K analizlerinde en önemli hususlardan biri, daha önce sözü edilen değişken ve sabit gider ayrımının yapılabilmesidir. Değişken ve sabit gider ayırımında yapılacak bir hata, M- H-K analizlerine dayalı tüm işletme kararlarının da hatalı olmasına neden olacaktır. Zira, M-H-K analizleri katkı payı ( contribution margin) yaklaşımına dayandırılmaktadır. Katkı payı; satışlar- değişken giderler olarak ifade edilir. Diğer bir ifadeyle katkı payı; sabit giderler artı kardan oluşur. Oluşan katkı payı, önce sabit giderleri karşılar, sabit giderlerin tamamen karşılanmasından sonra kara geçilir. Bunun anlamı, örneğin, atıl kapasitesi olan ve normal satış fiyatının altında bir fiyatla ek sipariş önerisi olan bir işletmenin, toplam karını arttırmak veya sabit giderlerini daha fazla karşılamak amacıyla, değişken giderlerin üstündeki her fiyatı kabul etmesi gerektiğidir. Bu, faaliyet kaldıracı( operating leverage) olarak da ifade edilmektedir.
Halen üretilmekte olan ürünlerin,ürün gamında miktarsal olarak nasıl bir kompozisyon oluşturulacağı, diğer bir ifadeyle kaçar adet üretileceği; hangi ürünlerin üretimine son verileceği veya diğer ürünler lehine veya aleyhine üretim miktarlarının azaltılacağı veya arttırılacağı; hangi ürünlerin ürün gamına ilave edileceği kararları, yine M-H-K analizlerine dayandırılmaktadır. Yukardaki kararların verilmesinde, birim ürün karlılığı değil, birim katkı payı( katkı marjı) esas alınmalıdır. İşletmenin toplam karlılığını arttıran unsur katkı payıdır. Katkı payı yüksek olan ürünler tercih edilmelidir. Birim karlılığı yüksek görünen ürünlerin birim katkı payı yüksek olan ürünlere tercih edilmesi, işletmenin toplam karlılığını azaltacaktır. Kuşkusuz bu tür kararlarda, diğer branşların da dikkate alınması gerekir. b) Faaliyet Tabanlı Maliyetleme
Muhasebeden yönetim aracı olarak yararlanmada öne çıkan maliyetleme yöntemlerinden biri de Faaliyet Tabanlı Maliyetlemedir. Faaliyet tabanlı maliyetleme, sürekli gelişme üzerine yoğunlaşmış bir maliyet sistemi olup katkı yaratmayan faaliyetleri elimine ederek