Temyiz Eden : Malmüdürlü ü Karfl Taraf :...Limited fiirketi

(1)

(2)

(3)

1.

Temyiz Eden : Malmüdürlü¤ü Karﬂ› Taraf : ...Limited ﬁirketi

‹stemin Özeti : Sebze ve meyve komisyonculu¤u yapan yükümlü ad›na vergi inceleme raporuna dayan›larak 1996/Mart...Temmuz dönem- leri için kaçakç›l›k cezal› katma de¤er vergisi sal›nm›ﬂt›r.

... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l› karar›yla; davac›n›n iflyerinde 2.12.1996 tarihinde yap›lan aramada bulunan defter ve belgeler ile bilgisayar disketlerinin çözümü sonucunda dönem kazanc›n›n eksik beyan edildi¤inin tespit edildi¤i, davac› hakk›nda aramal› inceleme yap›labilmesi için mükellefin vergi kaç›rd›¤› yolunda dilekçe ile yap›lm›fl bir ihbar olmas›, yada, inceleme yapmaya yetkili elemanlarca aramaya lü- zum gösterilmek ve gerekçeleri belirtilerek sulh yarg›c›ndan istenmifl bir arama izninin olmas› gerekti¤i, olayda ise telefonla yap›lan ihbar üzeri- ne arama yap›ld›¤›, arama sonucu müfredatl› bir tutanak düzenlenmedi-

¤inden bilgisayar bilgilerine ilave veya yeni bilgi kayd› yap›labilece¤i kuflkusu bulundu¤u, ayr›ca çözüm listelerindeki müflteriler nezdinde de herhangi bir karfl›t inceleme yap›lmad›¤› gerekçesiyle cezal› tarhiyat› kal- d›rm›flt›r.

Vergi dairesi müdürlü¤ünün temyiz istemini inceleyen Dan›ﬂtay Dokuzuncu Dairesi 27.5.1999 günlü ve E:1998/1435, K:1999/2211 say›l›

karar›yla; yap›lan araman›n vergi incelemesini kusurland›racak nitelikte olmad›¤›, inceleme eleman›nca aramada ele geçirilen yasal ve özel bel-

(4)

geler ile bilgisayar disketleri üzerinde yap›lan incelemede, yükümlünün bu dönemde sat›fl yapt›¤› flah›s ve flirket isimlerinin yer ald›¤›, bu verile- re göre ödenmesi gereken verginin gerçe¤e en yak›n flekilde tespitine çal›fl›ld›¤›n›n görüldü¤ü, bu aflamada yükümlüden emtia alan flah›s ve flirketler nezdinde karfl›t inceleme yap›lmas›n›n vergi tekni¤i yönünden bir yarar›n›n olmad›¤›, mahkemece iflin esas›na girilerek yükümlüye ait yasal olan ve olmayan defter ve belgeler ile söz konusu bilgisayar disketleri üzerinde gerekirse bilirkifli incelemesi yapt›r›larak bunun sonucuna göre karar verilmesi gerekti¤i gerekçesiyle karar› bozmufltur.

Bozma karar›na uymayan ... Vergi Mahkemesi ... gün ve ... say›l› kara- r›yla ilk karar›nda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe ile ›srar etmiﬂtir.

Israr karar›na karﬂ› vergi dairesi müdürlü¤ünce yap›lan temyiz istemini inceleyen Dan›ﬂtay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu 12.10.2001 günlü ve E:2001/293, K:2001/344 say›l› karar›yla; dosyada bulunan ...

Malmüdürlü¤ünün 2.12.1996 günlü ve 953 say›l› yaz›s›yla; bir ihbar üze- rine ihbarda ad› geçenin ifl yerlerinde arama yap›lmak ve suç teflkil eden bilgi ve belgelere el konulmak üzere ... Cumhuriyet Savc›l›¤›ndan izin istenildi¤i, bu ihbar dilekçesi ve istem yaz›s›n›n Baflsavc›l›¤›n ayn› gün ve Haz›rl›k ... say›l› dosyas›yla ... Sulh Ceza Mahkemesine gönderilen ... sa- y›l› karar› uyar›nca yap›lan aramada 213 say›l› Yasan›n 143 üncü maddesinde öngörüldü¤ü flekilde müfredatl› olarak tutanaklar düzenlendi¤inin anlafl›lm›fl olmas› karfl›s›nda yap›lan araman›n usulüne uygun oldu¤u sonucuna var›ld›¤›, bu durumda mahkemece, tarhiyat›n esas›n›n incelenmesi ve yükümlüye ait yasal olan ve olmayan defter ve belgeler ile söz konusu bilgisayar disketleri üzerinde gerekirse bilirkifli incelemesi yapt›- r›larak sonucuna göre karar verilmesi gerekirken iflyerinde yap›lan araman›n usule uygun olmad›¤›ndan bahisle tarhiyat›n kald›r›lmas› yolunda verilen ›srar karar›n›n hukuka ayk›r› bulundu¤u gerekçesiyle karar›

bozmuﬂtur.

(5)

... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l› karar›yla; aramada ele ge- çirilen bilgisayar disketlerinin çözümü sonucu elde edilen (veresiye defteri,müflteri bilgi formu, kasa bilanço gibi bafll›klar alt›nda) dökümlerin, davac›n›n yasal defterlerindeki kay›tlarla karfl›laflt›r›lmas› sonucu bulunan fark matrahta ve buna göre yap›lan tarhiyatta hukuka ayk›r›l›k gö- rülmedi¤i,matrah fark›n›n ekonomik icaplar uyar›nca kullan›lmas› zorunlu olan bilgisayardan al›nan dökümlere dayal› olarak bulunmas› ve ola- y›n olufl biçimi ve özelli¤i dikkate al›nd›¤›nda cezan›n kusur olmas› gerekti¤i gerekçesiyle davan›n vergi asl›na yönelik k›sm›n› reddetmifl, ka- çakç›l›k cezas›n› kusura dönüfltürmüfltür.

Karar malmüdürlü¤ünce temyiz edilmiﬂ ve cezan›n yasaya uygun oldu¤u ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmiﬂtir.

Savunman›n Özeti : Savunma verilmemiﬂtir.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ………..'›n Düflüncesi : Dan›fltay Vergi Da- va Daireleri Genel Kurulunun bozma karar› üzerine verilen karar ›srar niteli¤i tafl›mad›¤›ndan, bu karara karfl› yap›lan temyiz isteminin Daire- since sonuçland›r›lmas› gerekti¤inden, dosyan›n Dan›fltay Dokuzuncu Dairesine gönderilmesi gerekti¤i düflünülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› ………'n›n Düflüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Kanununun 49.maddesinin 1.f›kras›nda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymay›p Vergi Mahkemesince verilen ›srar karar›n›n dayand›¤› hukuki ve yasal nedenler karfl›s›nda an›lan karar›n bozulmas›n› gerektirir nitelikte görülme- mektedir.

Aç›klanan nedenle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi ›s- rar karar›n›n onanmas› gerekti¤i düﬂünülmektedir.

(6)

TÜRK M‹LLET‹ ADINA

Hüküm veren Dan›ﬂtay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gere¤i görüﬂüldü:

Dayand›¤› hukuksal nedenler ve gerekçesi Karar›n özet bölümün- de yaz›l› ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve ... say›l› karar›, ayn› hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuﬂ ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, Karar›n bozulmas›n› gerektirecek durumda görülmemiﬂtir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 27.12.2002 gününde oy- çoklu¤u ile karar verildi.

K A R ﬁ I O Y

Dosyada; Vergi Mahkemesinin direnme karar›n›n Dan›ﬂtay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca bozulmas› üzerine, bu karara uyularak ayn› mahkemece verilen karar›n temyizen bozulmas› istenilmektedir.

2575 say›l› Dan›fltay Kanununun 38 inci maddesinin 2 nci f›kras›n- da, Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun, vergi mahkemelerinden verilen ›srar kararlar› ile vergi dava dairelerinden ilk derece mahkemesi olarak verilen kararlar› temyizen inceleyece¤i hükme ba¤lanm›flt›r. Dos- yada temyizen bozulmas› istenilen karar vergi mahkemesince verilmifl bulundu¤undan, temyiz baflvurusunun Genel Kurulca incelenebilmesi için, söz konusu karar›n ›srar (direnme) karar› niteli¤inde olmas› gerekmektedir.

2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin 3 üncü ve 4 üncü f›kralar›nda yer alan düzenlemeden, "›srar" karar›n›n, Dan›ﬂtay'›n ilgili dava dairesince karar› bozulan ilk derece mahkemesinin bu karara uymamas›, ilk karar›nda direnmesi oldu¤u çok aç›k biçim-

(7)

de görülmektedir. Dan›fltay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu'nun gö- revi, bu karara karfl› yap›lan temyiz baflvurusu ile ilgilidir. An›lan 4 ün- cü f›krada aç›kça belirtildi¤i üzere, Genel Kurul, bu baflvuruyu incele- dikten sonra, bozma karar›n› uygun görürse, mahkemenin ›srar karar›n›

bozar ve direnme karar›n› ortadan kald›r›r. Direnme karar› ortadan kal- kan Mahkeme, bozma karar›na uymak zorundad›r. Bu flekilde davranan mahkeme, gerçekte, Genel Kurul karar›yla uygun görülen daire karar›- na uymufl demektir. Baflka anlat›mla; Genel Kurulun bozma karar›n›n gere¤i, karar› bozulan mahkemenin daire karar›n›n gereklerine uygun karar vermesidir. Dolay›s›yla, bu karar›n temyizi halinde inceleme, kara- r›n daire karar›na uygunlu¤u yönünden olacakt›r. Bunu yapmaya yetkili olan merci de, ilk bozma karar›n› veren dava dairesidir. Yani Genel Kurul baflvurunun incelenmesinde görevsiz olup, dosyan›n görevli Da- n›fltay Dokuzuncu Dairesine gönderilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, tarhiyata uygulanan kaçakç›l›k cezas›nda hukuka ay- k›r›l›k bulunmad›¤›ndan karara bu yönden de kat›lm›yoruz.

(8)

2.

Temyiz Eden : Tasfiye Halinde ? Giyim Sanayi ve Ticaret Anonim ﬁirketi Ad›na Tasfiye Memuru ?

Karﬂ› Taraf : Babaeski Vergi Dairesi Müdürlü¤ü KIRKLAREL‹

‹stemin Özeti : ‹ndirim konusu yapt›¤› katma de¤er vergisine iliﬂ- kin faturalar› yasal defterlerine kaydetmedi¤i ileri sürülen davac› ad›na indirimlerin kabul edilmemesi suretiyle 1999/1 inci dönem için re'sen katma de¤er vergisi sal›n›p, vergi ziya› cezas› kesilmiﬂtir. Edirne Vergi Mahkemesi 30.6.2004 günlü ve E:2004/30, K:2004/270 say›l› karar›yla;

3065 say›l› Katma De¤er Vergisi Kanunu'nun 29 uncu maddesinde indirimin düzenlendi¤i, Kanunun 34 üncü maddesinde ise katma de¤er vergisinin belgelerde ayr›ca gösterilmesi ve bu vesikalar›n kanuni defterlere kaydedilmesi flart›yla indirilebilece¤inin belirtildi¤i, 54 üncü maddede ise kay›t düzeninin aç›kland›¤›, muhasebe kay›tlar›n› bilgisayarda tutan yükümlülerin ise bilgisayarda kay›tl› bilgileri yasal defterlere kaydetme- leri gerekti¤i, aksi halde düzenli bir muhasebe sistemindeki otokontrolü sa¤layan defterler aras›ndaki tutarl›l›ktan ve kay›t nizam›na uygun hare- ket edildi¤inden söz edilemeyece¤i, yükümlünün iflyerinde yap›lan arama sonucu yasal defterlere hiçbir kay›t yap›lmad›¤›n›n 28.1.2000 günlü tutanakla tespit edilmesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporuna dayan›larak tarhiyat yap›ld›¤›, bu durumda muhasebesini bilgisayarla tuttu¤unu iddia eden, ancak ifllemlere ait belgeleri ayn› y›l yasal defterlerine kaydetmedi¤i sabit olan davac› ad›na yap›lan tarhiyatta kanuna ayk›r›l›k bulunmad›¤› gerekçesiyle davan›n reddine karar vermifltir. Da-

(9)

vac›, tüm kay›tlar›n bilgisayarda mevcut oldu¤unu, bu nedenle indirimlerinin reddedilemeyece¤ini ileri sürerek karar›n bozulmas›n› istemektedir.

Savunman›n Özeti : Temyiz isteminin reddi gerekti¤i yolundad›r.

Tetkik Hakimi ………..'›n Düflüncesi : Davac› ad›na yap›lan tarhiyatta vergi incelemesine Vergi Usul Kanunu hükümlerine ayk›r› olarak bafllanmas› nedeniyle, Kanuna ayk›r› olarak yap›lan tarhiyata karfl› aç›- lan davay› reddeden mahkeme karar›n›n bozulmas› gerekti¤i düflünül- mektedir.

Dan›ﬂtay Savc›s› ………….'›n Düﬂüncesi : ‹dare ve vergi mahkemelerince verilen kararlar›n temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci f›k- ras›nda belirtilen nedenlerin bulunmas› gerekmektedir.

Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yaz›l› nedenlerden hiçbirisine uymad›¤›ndan, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme karar›n›n onanmas›n›n uygun olaca¤› düﬂünülmektedir.

Hüküm veren Dan›ﬂtay Dördüncü Dairesince gere¤i görüﬂüldü:

Davac›n›n ifl yerine girilerek el konulan defterlerine ilgili y›lda hiç- bir gider kayd›n›n yap›lmad›¤›n›n tespiti üzerine, katma de¤er vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yap›lan tarhiyata karfl› aç›lan davan›n reddine iliflkin Vergi Mahkemesi karar›n›n temyizen incelenerek bozulmas› istenilmektedir.

213 say›l› Vergi Usul Kanunu'nun 30 uncu maddesinde, re'sen vergi tarh›, vergi matrah›n›n tamamen veya k›smen defter, kay›t ve belgelere veya kanuni ölçülere dayan›larak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonlar› taraf›ndan takdir edilen veya vergi incelemesi

(10)

yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmifl inceleme raporlar›nda belirtilen matrah veya matrah k›sm› üzerinden vergi tarh olunmas›d›r, fleklinde ta- n›mlanm›fl olup, re'sen takdir nedenleri ise ayn› maddede yedi bent halinde say›lm›flt›r.

Ayn› Kanunun Yedinci k›sm›n›n "Vergi incelemeleri" bafll›kl› ikinci bölümünde 134 üncü maddeden bafllayarak vergi incelemesinin usul ve esaslar› ayr›nt›l› olarak aç›klanm›fl, "‹ncelemede Uyulacak Esaslar" bafl- l›kl› 140 ›nc› maddesinde, "Vergi incelemesi yapanlar, yapt›klar› inceleme s›ras›nda afla¤›da esaslara uymaya mecburdurlar.

1.- ‹ncelemeye tabi olana, bunun mevzuunu ifle bafllamadan evvel aç›k olarak izah ederler; 2.- Nezdinde inceleme yap›lan›n muvafakati olmad›kça resmi çal›flma saatleri d›fl›nda inceleme yapamazlar veya buna devam edemezler. (Tutanak düzenlenmesi ve inceleme ile ilgili emniyet tedbirlerinin al›nmas› ve hükmün d›fl›ndad›r. Ancak bu gibi tedbirler, in- celemelerin yap›ld›¤› yerdeki faaliyeti sekteye u¤ratmayacak flekilde ya- p›l›r); 3.- ‹nceleme bitince, bunun yap›ld›¤›n› gösteren bir vesika nezdinde inceleme yap›lana verilir." hükmü yer alm›flt›r.

Anayasa'n›n Temel Hak ve Ödevlere iliflkin k›sm›nda yer alan 20 inci maddesinin ikinci f›kras›nda, "Milli güvenlik, kamu düzeni, suç ifl- lenmesinin önlenmesi, genel sa¤l›k ve ahlak›n korunmas› veya baflkala- r›n›n hak ve özgürlüklerinin korunmas› sebeplerinden biri veya birkaç›- na ba¤l› olarak, usulüne göre verilmifl hakim karar› olmad›kça, yine bu sebeplere ba¤l› olarak gecikmesinde sak›nca bulunan hallerde de ka- nunla yetkili k›l›nm›fl merciin yaz›l› emri bulunmad›kça; kimsenin üstü, özel ka¤›tlar› ve eflyas› aranamaz ve bunlara el konulamaz. Yetkili merciin karar› yirmi dört saat içinde görevli hakimin onay›na sunulur. Ha- kim, karar›n› el koymadan itibaren k›rk sekiz saat içinde aç›klar; aksi halde el koyma kendili¤inden kalkar." denilmektedir.

(11)

213 say›l› Vergi Usul Kanunu'nun Yedinci K›sm›n›n Üçüncü Bölü- münde ise "Arama" müessesesi düzenlenmiﬂ olup, bu bölümde yer alan 142 inci maddede "‹hbar veya yap›lan incelemeler dolay›s›yla, bir mü- kellefin vergi kaç›rd›¤›na delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakç›l›kla ilgisi görülen di¤er ﬂah›slar nezdinde ve bunlar›n üze- rinde arama yap›labilir. Araman›n yap›labilmesi için: 1-Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar›n buna lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yaz›

ile arama karar› vermeye yetkili sulh yarg›c›ndan bunu istemesi, 2- Sulh yarg›c›n›n istenilen yerlerde arama yap›lmas›na karar vermesi, ﬂartt›r."

hükmü bulunmaktad›r.

An›lan madde ile kifli hak ve hürriyetlerinin korunmas› konusunda Anayasa'n›n yukar›da belirtilen hükmüne uygun bir düzenleme yap›l- m›flt›r. Anayasan›n 2 nci maddesine göre, Türkiye Cumhuriyeti bir hukuk devletidir. "Hukuk Devleti", her eylem ve ifllemi hukuka uygun, in- san haklar›na sayg› gösteren, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendi- ren, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu gelifltirerek sürdü- ren, Anayasa'ya ayk›r› durum ve tutumlardan kaç›nan, hukuku tüm dev- let organlar›na egemen k›lan, Anayasa ve hukukun üstün kurallar›yla kendini ba¤l› say›p yarg› denetimine aç›k olan, yasalar›n üstünde yasa koyucunun da bozamayaca¤› temel hukuk ilkeleri ve Anayasa bulundu-

¤u bilincinden uzaklaﬂt›¤›nda geçersiz k›laca¤›n› bilen devlettir.

‹ncelenen olayda, Anayasa'ya ve Vergi Usul Kanunu'nun 142 inci maddesinde öngörülen usule uygun olarak sulh ceza hakimine yap›lm›fl bir baflvuru ve bu hakimin karar› olmadan, davac›n›n kapal› durumda olan iflyerine Babaeski Kaymakam›n›n 28.1.2000 günlü ve B.07.4.DEF.

4.39.25.30/618 say›l› yaz›s› üzerine ayn› gün polis yard›m› ve çilingir ma- rifetiyle girilerek tüm defter ve belgelerine el konulmuﬂ olup, olay yerinde düzenlenen tutanak esas al›narak haz›rlanan vergi inceleme raporu ile, defterlerde gider kay›tlar›n›n bulunmad›¤›, dolay›s›yla katma de-

(12)

¤er vergisi indirimlerinin kabul edilemeyece¤i iddias›yla dava konusu tarhiyat yap›lm›flt›r. Bu durumda davac›n›n iflyerinde yap›lan arama ve defterlere el konulmas› ifllemlerinin Anayasada ve Kanunda öngörülen usule ayk›r› olmas› nedeniyle, usulüne uygun olarak bafllan›lmayan vergi incelemesine dayan›larak yap›lan tarhiyatta ve bu tarhiyata karfl› aç›- lan davan›n reddine iliflkin Mahkeme karar›nda hukuka uyarl›k görülme- mifltir.

Aç›klanan nedenlerle, davac›n›n temyiz isteminin kabulüyle, Edirne Vergi Mahkemesinin 30.6.2004 günlü ve E:2004/30, K:2004/270 say›l› karar›n›n bozulmas›na 20.10.2006 gününde oybirli¤iyle karar verildi.

(13)

3.

Temyiz Eden : ... Ltd. ﬁti.

Vekili : Av. ....

Karﬂ› Taraf : ... Vergi Dairesi Müdürlü¤ü

‹stemin Özeti : Davac› ﬂirketin arama sonucu ele geçirilen el defterleri ile yasal defterlerinin incelenmesi sonucu müstahsilden al›nan bir k›- s›m zirai ürün için tevkifattan kaç›nmak amac›yla müstahsil makbuzu düzenlemedi¤inden bahisle ad›na 1998 y›l›n›n A¤ustos...Aral›k dönemle- ri için kaçakç›l›k cezal› gelir(stopaj) vergisi sal›nm›ﬂt›r.

... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l› karar›yla davay› reddetmiﬂtir.

Temyiz istemini inceleyen Dan›fltay Dördüncü Dairesi 31.10.2001 günlü ve E:2000/2425, K:2001/4084 say›l› karar›yla; 193 say›l› Gelir Ver- gisi Kanununun 94 üncü maddesinin 11 inci f›kras› ile 213 say›l› Vergi Usul Kanununun 3 üncü ve 134 üncü maddelerinden bahisle; müstahsil makbuzu düzenlenmeden mal al›nan flah›slar›n müstahsil oldu¤u yolunda aç›kça bir saptama ve bu flah›slar nezdinde bir inceleme ve araflt›rma yap›lmadan, ayr›ca el defterlerinde al›nd›¤› belirtilen zirai ürünlerin yasal defterlerde kay›tl› ve borsada tescil edilmifl al›mlar›n d›fl›nda, kay›t ve beyan d›fl› b›rak›lm›fl oldu¤u hususunda bir tespit bulunmadan, el defterlerindeki al›fllar›n müstahsilden yap›ld›¤› ve müstahsil makbuzu dü- zenlenmedi¤i varsay›m›na ve eksik incelemeye dayal› tarhiyat›n kald›r›l- mas›na karar verilmesi gerekirken mahkemece davan›n reddedilmesin- de isabet görülmedi¤i, gerekçesiyle karar› bozmufltur.

(14)

Bozma karar›na uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l›

karar›yla; vergi inceleme raporu ve bu rapora ekli ... tarihli inceleme tutana¤›ndan; davac› flirketin ticari ifllemlerini kaydetti¤i noter tasdiki içer- meyen 1 numaral› el defteri ile yasal defterlerindeki kay›tlar›n karfl›laflt›- r›lmas› neticesinde aç›k kimlikleri yaz›l› müstahsillerden, yine bu defter- de belirtilen de¤iflik tarihlerde ve miktarlarda belgesiz emtia ald›¤›, yine flirketin aramalar esnas›nda ele geçen ve yasal olmayan defterleri aras›n- da yer alan 3 nolu el defterinin yasal defter ve belgelerle karfl›laflt›r›lma- s› sonucu Eylül döneminde ... adl› flah›stan kabuklu f›nd›k ald›¤›, bu al›mlara iliflkin olarak müstahsil makbuzu düzenlenmedi¤i, gelir (stopaj) vergisi ve fon pay› kesintisi yap›lmad›¤› tespit edilmifl olup, bu el defterleri ile yasal defter ve belgelerin karfl›laflt›r›lmas› sonucu yap›lan tespitler esas al›nmak üzere düzenlenen inceleme tutana¤›n›n hem davac› flirketin müdürü ve yetkili flirket orta¤› s›fat›yla ... hem de flirketin muhasebe ifllerini yürüten flirket muhasebecisi ... taraf›ndan herhangi bir ihtirazi kay›t konulmaks›z›n imzaland›¤›, aksi kanunen geçerli delillerle ortaya konulamad›¤› müddetçe, bu tutanakta belirtilen ifadelerin davac› flir- keti ba¤lay›c› nitelikte bulundu¤u, davac› flirketin dilekçesinde, müstah- sillerden f›nd›k al›m› esnas›nda f›nd›k tart›l›rken farkl›, müstahsil makbuzu düzenlenirken farkl› isim bildirildi¤i, yasal defterlere göre emtia den- gesi mevcut iken, müsvedde defterlerden hareketle mükerrer hesaplama yöntemine gidildi¤i, borsaya tescil edilmeden f›nd›k al›m ve sat›m›n›n mümkün olmad›¤› fleklindeki iddialar›n›n, inceleme tutana¤›ndaki tespit- leri ve kendi beyan ve ifadelerini kusurland›r›c› nitelikte görülmedi¤inden, davac› flirket ad›na vergi inceleme raporu ve inceleme tutana¤›ndaki tespitler esas al›nmak suretiyle re'sen yap›lan gelir (stopaj) vergisi ve fon pay› tarhiyat›nda hukuka ayk›r›l›k bulunmad›¤›, öte yandan, davac›

ﬂirketçe f›nd›k al›mlar›nda gelir(stopaj) vergisi oran›n›n %2 oldu¤u iddi- a edilmekte ise de, 193 say›l› Gelir Vergisi Kanununun 94/11-b/ii mad-

(15)

desinde gelir vergisi kesintisi oran› müstahsilden yap›lacak zirai mahsul al›mlar›nda ticaret borsalar›nda tescil ettirilerek sat›n al›nan zirai mahsul- ler için %2, bunun d›fl›nda kalanlar için %4 olarak belirlenmifl olup, beyan d›fl› b›rak›lm›fl f›nd›k al›m›n›n ticaret borsas›na tescil ettirildi¤i düflü- nülemeyece¤inden davac› flirketin bu yöndeki iddias›n›n da tarhiyat› kusurland›r›c› nitelikte görülmedi¤i gerekçesiyle karar›nda direnmifltir.

Direnme karar› yükümlü taraf›ndan temyiz edilmiﬂ ve müstahsilden yap›lan al›mlar s›ras›nda müstahsil makbuzu düzenlendi¤i, tarhiyat›n varsay›ma dayal› oldu¤u ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmiﬂtir.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ‘………..›n Düflüncesi : Temyiz dilekçesin- de ileri sürülen iddialar ›srar karar›n›n bozulmas›n› sa¤layacak durumda bulunmad›¤›ndan temyiz isteminin reddi gerekti¤i düflünülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› ……….'nun Düflüncesi :Yükümlü flirketin arama sonucu ele geçirilen ele defterleri ile yasal defterinin incelenmesi sonucu, müstahsilden al›nan bir k›s›m zirai ürünler için tevkivattan kaç›n- mak amac›yla müstahsil makbuzu düzenlenmedi¤inden söz edilerek resen 1998/8-12 dönemlerine iliflkin tarh olunan gelir vergisi ile hesaplanan fon pay›na ve kesilen kaçakç›l›k cezas›na karfl› aç›lan davay› reddeden ve cezal› tarhiyat› onayan ... Vergi Mahkemesi ›srar karar›n›n bozulmas› istenilmekte olup, Dan›fltay Dördüncü Dairesi’nin ... tarih ve E... sa- y›l› bozma karar›nda yer alan esaslar do¤rultusunda temyiz isteminin ka- bulü ile ›srar karar›n›n bozulmas› gerekti¤i düflünülmektedir.

(16)

Dayand›¤› hukuksal nedenler ve gerekçesi Karar›n özet bölümün- de yaz›l› ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve ... say›l› ›srar karar›, ayn›

hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuﬂ ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, Karar›n bozulmas›n› gerektirecek durumda görülmemiﬂtir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 13.6.2003 gününde oyçok- lu¤u ile karar verildi.

X - K A R ﬁ I O Y

Temyiz isteminin kabulü ile ›srar karar›n›n Dan›ﬂtay Dördüncü Da- iresinin ... say›l› bozma karar›ndaki esaslar do¤rultusunda bozulmas› gerekti¤i görüﬂüyle karara kat›lm›yoruz.

X X - K A R ﬁ I O Y

Vergi Usul Kanununun 142. maddesinde ihbar veya yap›lan incelemeler dolay›s›yla, bir mükellefin vergi kaç›rd›¤›na delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakç›l›kla ilgisi görülen di¤er flah›slar nezdinde ve bunlar›n üzerinde arama yap›labilece¤i, araman›n yap›labilmesi için, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar›n buna lüzum göster- mesi ve gerekçeli bir yaz›yla arama karar› vermeye yetkili sulh yarg›c›n- dan bunu istemesi ve sulh yarg›c›n›n istenilen yerde arama yap›lmas›na karar vermesinin flart oldu¤u aç›klanm›fl olup, dosya içeri¤inden bu flart- lara uyulup uyulmad›¤› tam olarak anlafl›lamamakta, yaln›zca ... Emniyet Müdürlü¤üne yap›lan ihbar do¤rultusunda ...tarihinde Emniyet Müdürlü-

¤ü Asayifl fiube ekiplerince flirketin iflyerinde arama yap›ld›¤› saptanabil- mektedir. E¤er usule uyulmaks›z›n arama yap›lm›fl ise ele geçen el defteri üzerinde yap›lan inceleme ve bu rapora dayal› tarhiyat›n yasaya uygun oldu¤undan söz edilemeyece¤i aç›kt›r.

(17)

Temyiz isteminin aç›klanan nedenlerle kabulü ile Vergi Mahkeme- si karar›n›n, yukar›da yaz›l› hususlarda araﬂt›rma ve inceleme yap›ld›k- tan sonra yeniden bir karar verilmek üzere bozulmas› gerekti¤i oyu ile karara karﬂ›y›m.

(18)

4.

Temyiz Eden : ... Vergi Dairesi Müdürlü¤ü Karﬂ› Taraf : ... Limited ﬁirketi

‹stemin Özeti : Davac›n›n, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma de¤er vergisi indirimleri kabul edilmeyerek ad›na 1995 y›l›n›n Ekim dönemi için kaçakç›l›k cezal› katma de¤er vergisi sal›nm›ﬂt›r.

...Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l› karar›yla tarhiyat› kald›rm›ﬂ- t›r.

Temyiz istemini inceleyen Dan›fltay Yedinci Dairesi 27.12.2001 gün- lü ve E:2000/6370, K:2001/4181 say›l› karar›yla; vergi incelemesi yapmaya yetkili denetim eleman›na ibraz edilmedi¤i için, biçimselli¤inin ger- çek mahiyetle uyumlu olup olmad›¤› tespit edilemeyen defter ve belgelerin, ç›kan uyuflmazl›k dolay›s›yla aç›lan idari davada, karfl›t inceleme yetkisi bulunmayan idari yarg› yerince, davac› lehine verilecek karara dayanak al›nmas›n›n vergilemede esas olan "gerçek mahiyet"in biçimsel- li¤e feda edilmesi anlam›na gelece¤i, vergiyle ilgili muamelelerin gerçek mahiyetlerini vergi idaresinin denetiminden kaç›rmay› düflünen vergi mükelleflerinin, bunu sa¤lamak amac›yla, defter ve belgelerini inceleme eleman› yerine yarg› yerlerine ibraz›n› ye¤lemelerine yol aç›labilecek böyle bir anlay›fla Kanun Koyucunun izin verdi¤inin düflünülemeyece¤i, inceleme eleman›na ibraz edilmeyen defter ve belgelerin gerçek mahi- yete uygunlu¤u saptanmadan bilirkifli raporunun yarg› karar›na esas

(19)

al›nmas›n›n hukuka ayk›r› oldu¤u, davada, mahkemece biçimsel kurallara uygun ve gerçek mahiyette olup olmad›klar›n›n saptanmas› amac›y- la, dava aflamas›nda sunulan defter ve mal al›fl›na iliflkin fatura ve benzeri belgeler üzerinde daval› vergi dairesince inceleme yap›lmas›na olanak sa¤lanmas› ve bu incelemenin sonuçland›r›lmas›ndan sonra uyuflmazl›¤›n çözüme kavuflturulmas› gerekti¤inden, dava hakk›nda bu yap›l- madan hüküm tesisinde isabet görülmedi¤i, gerekçesiyle karar› bozmufltur.

Bozma karar›na uymayan ...Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l›

karar›yla; mükellefçe defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi- nin resen takdir nedeni oldu¤u, yapt›r›lan bilirkiﬂi incelemesi sonucunda beyannamelerde indirim konusu yap›lan katma de¤er vergisinin defter kay›tlar› ile uyumlu oldu¤unun görüldü¤ü, bu durumda yap›lan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmad›¤›, gerekçesiyle karar›nda direnmiﬂ- tir.

Direnme karar› vergi dairesince temyiz edilmiﬂ ve defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davac› ad›na yap›lan tarhiyatta yasaya ayk›r›l›k bulunmad›¤› ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmiﬂtir.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ……..'›n Düflüncesi : Temyiz isteminin ka- bulü ile, ›srar karar›n›n Dan›fltay Yedinci Dairesinin bozma karar›ndaki esaslar do¤rultusunda bozulmas› gerekti¤i düflünülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› ………..'un Düflüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Yasas›n›n 49.maddesinin 1.f›kras›nda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymay›p Vergi Mah- kemesince verilen ›srar karar›n›n dayand›¤› hukuki ve yasal nedenler karfl›s›nda, an›lan karar›n bozulmas›n› gerektirir nitelikte görülmemekte- dir.

(20)

Aç›klanan nedenlerle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi

›srar karar›n›n onanmas› gerekti¤i düﬂünülmektedir.

Defter ve belge isteme yaz›s›n›n tebli¤ine ra¤men davac› taraf›ndan ibraz edilmemesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporu ile, ilgili dö- nemde yüklenilen katma de¤er vergilerinin indirim konusu yap›lamayaca¤› belirtilerek, davac› ad›na katma de¤er vergisi sal›nmas› ve kaçakç›- l›k cezas› kesilmesinin önerildi¤i; yap›lan tarhiyat›n kald›r›lmas› istemiyle aç›lan davada, vergi mahkemesince; kendisine ibraz olunan defter ve belgeler üzerinde bilirkifli incelemesi yapt›r›lmak suretiyle, yükümlünün ihtilafl› döneme iliflkin vermifl oldu¤u katma de¤er vergisi beyanname- sinde indirim konusu yapt›¤› katma de¤er vergilerini gerçekten yüklen- di¤i ve indirim konusu yapmaya hak kazand›¤›ndan bahisle tarhiyat›n kald›r›ld›¤› anlafl›lmaktad›r.

Türk vergi sisteminde vergiyi do¤uran olay ve hukuki durumlarla ilgili her türlü muamelenin prensip olarak belgeye ba¤lanmas› kabul edilmifltir. Belge ve kay›t düzeni ad› verilen bu esas, mükellef yönün- den; vergi idaresine, ortaklar›na, üçüncü kiflilere karfl› olaylar› tevsik etmek, vergi idaresi aç›s›ndan ise; vergi kanunlar›n›n etkin bir biçimde uygulanmas›n› temin ve mükelleflerin faaliyetlerinin denetlenmesi, incelenmesi ve tespitinin sa¤lanmas› aç›s›ndan önem tafl›maktad›r.

213 say›l› Vergi Usul Kanununun belge düzenine iliflkin hükümle- riyle ve Katma De¤er Vergisi Kanununun 54 üncü maddesinde bu vergiye iliflkin olarak yap›lan düzenlemelerle vergi sistemimizdeki bu ama- c›n sa¤lanmas›na çal›fl›lm›flt›r.

(21)

Usulüne uygun olarak düzenlenen belge ve kay›tlarla tevsik edilen hukuki muamelelerin vergilendirmeye esas al›nabilmesi için biçimsel uygunluk yeterli olmay›p, bu hukuki muamelelerin gerçek durumu yans›- t›yor olmas› da gereklidir. Vergiyi do¤uran olay›n gerçek mahiyetinin ortaya ç›kar›lmas› ise, Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin "‹spat"

baﬂl›kl› B f›kras›nda öngörülen ilkelere göre vergi idaresine aittir.

Vergiyi do¤uran olay›n gerçek mahiyetinin belirlenmesi, defter ve belgelerin istenildi¤inde vergi idaresinin denetim ve incelemesine sunul- mas› ve usulüne uygun belgelerle tevsik edilen hukuki durumlarla ilgili muamelelerin karfl› taraf› nezdinde inceleme ve araflt›rma yap›lmas› ile mümkündür. Bu amaçla Vergi Usul Kanununun 256 nc› maddesinde mükelleflere ve vergiyi do¤uran olayla iliflkisi olan gerçek ve tüzel kiflilere muhafaza etmek zorunda olduklar› her türlü defter, belge ve karne- leri ile bilgilere iliflkin kay›tlar›n, muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurlar›n talebi üzerine ibraz zorunlulu¤u getirilmifl, vergi incelemeleri bafll›kl› 134 ve devam› maddelerinde de, ödenmesi gereken vergilerin do¤rulu¤unu araflt›rmak, tespit etmek ve sa¤lamak için vergi idaresine, mükellefler ve onlarla hukuki iliflkide bulunan kifli ve kurulufllar nezdinde inceleme yapma yetkisi tan›nm›flt›r. Biçimsel kurallara uygun olarak düzenlenen belgelerin, olay›n gerçek mahiyetine de uygunlu¤u- nun belirlenmesi bu yetkinin kullan›lmas›yla mümkündür. Söz konusu belgeler bu takdirde vergilemeye esas al›nabilir. Bunun için de an›lan kay›t ve belgelerin, vergi idaresine veya karfl›t incelemeye yetkili elema- n›na ibraz› gerekmektedir.

Usulüne uygun olarak verilen süre içinde, hakl› mazeret olmaks›- z›n, defter ve belgelerin ibraz›ndan kaç›n›lmas›, vergi idaresinin denetimi ile karﬂ›t inceleme sonucu gerçek durumun ortaya ç›kmas›n›n engel- lendi¤inin amaçland›¤› anlam›n› taﬂ›maktad›r. Vergi Usul Kanununun 30 uncu maddesinin 2 nci f›kras›n›n 3 üncü bendinde, bu kanuna göre tu-

(22)

tulmas› mecburi olan defterlerin hepsinin veya bir k›sm›n›n vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi- nin vergi matrah›n›n resen takdirini gerektiren hallerden biri olarak sa- y›lmas›n›n nedeni de budur.

2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Kanununun 2 nci maddesinin 2 nci f›kras› gere¤ince, vergi mahkemeleri, vergi idaresine ait vergi incelemesi ve karfl›t inceleme yapma yetkisinin kullan›l›fl›n›n hukuka uygunlu¤unu denetlemekle görevlidirler. Vergi idaresinin yerine geçerek vergi incelemesi ve karfl›t inceleme yoluyla defter kay›tlar›n›n ve bu kay›t- lar›n dayana¤› olan belgelerin gerçek duruma uygunlu¤unu araflt›rama- yacaklar› tabiidir. Bu bak›mdan mahkemece, davac›n›n inceleme elema- n›na ibraz etmeyip mahkemeye sundu¤u defter ve belgeler üzerinde, daval› vergi idaresince inceleme yap›lmas›na imkan sa¤lanmas› ve bu incelemenin sonucu al›nd›ktan sonra uyuflmazl›¤›n karara ba¤lanmas› gerekirken, yapt›r›lan bilirkifli incelemesi sonucu tarhiyat›n terkini yolunda verilen karar hukuka uygun bulunmam›flt›r.

Bu nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne, ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve ... say›l› ›srar karar›n›n bozulmas›na, 16.5.2003 gününde oy- çoklu¤u ile karar verildi.

(23)

5.

Temyiz Eden : ? Kurumlar Vergi Dairesi Baﬂkanl›¤›

Karfl› Taraf : ? Anonim fiirketi (Önceki Ünvan› ? Anonim fiirketi)

‹stemin Özeti : 1999 y›l› ifllemleri incelenen davac› flirket ad›na, yurtd›fl›ndan sa¤lanm›fl gibi gösterilen krediler karfl›l›¤›nda gerçeklefltiri- len kaydi alt›n al›m› ifllemi nedeniyle banka varl›klar› aras›nda izlenen alt›nlar›n al›fl bedeliyle y›l sonu fiyat› aras›ndaki de¤er art›fllar›n›n gider yaz›lmas› yoluyla vergi kayb›na yol aç›ld›¤› ileri sürülerek ikmalen kurumlar vergisi sal›nm›fl, fon pay› hesaplan›p vergi ziya› cezas› kesilmifltir. ‹stanbul 7. Vergi Mahkemesi 14.3.2002 günlü ve E:2001/1253, K:2002/346 say›l› karar›yla, olayda 1999 y›l› hesap ve ifllemleri bankalar yeminli murak›plar› taraf›ndan incelenen davac› kurum ad›na, düzenle- nen 6.2.2001 günlü ve R-3 say›l› k›smi vergi inceleme raporuna göre ikmalen tarhiyat yap›lm›fl ise de, 213 say›l› Vergi Usul Kanunu'nun 134 ün- cü maddesinde, vergi incelemesinden maksad›n, ödenmesi gereken vergilerin do¤rulu¤unu araflt›rmak, tespit etmek ve sa¤lamak oldu¤unun belirtildi¤i, 135 inci maddesinde ise vergi incelemesi yapmaya yetkili ki- flilerin tek tek say›ld›¤›, 4389 say›l› Bankalar Kanununun 5 inci maddesinin birinci f›kras›nda, bu Kanun ile di¤er Kanunlar›n bankalarla ilgili

(24)

hükümlerinin uygulanmas›n›n ve her türlü bankac›l›k iﬂlemlerinin denetimi, bankalar›n varl›klar›, alacaklar›, öz kaynaklar›, borçlar›, kar-zarar hesaplar› aras›ndaki ilgi ve dengelerin ve mali bünyeyi etkileyen di¤er tüm unsurlar›n tespit ve tahlilinin kurum ad›na do¤rudan baﬂkana ba¤l›

bir kurul teflkil eden bankalar yeminli murak›p ve yard›mc›lar› taraf›n- dan yap›laca¤›, ayn› maddenin üçüncü f›kras›nda da, bankalar yeminli murak›p ve yard›mc›lar›n›n, kanunda yaz›l› görevleriyle kay›tl› olmak üzere vergi incelemesi yapma yetkisine sahip olduklar›n›n hükme ba¤- land›¤›, bu düzenlemelere göre bankalar yeminli murak›plar›n›n bankalarla ilgili olarak yukar›da bahsedilen konularda olmak üzere s›n›rl› bir vergi incelemesi yapmas›na olanak tan›nm›fl olmakla birlikte, Vergi Usul Kanununun 135 nci maddesinde vergi incelemesine yetkili olanlar›n aç›k bir flekilde gösterildi¤i ve bankalar yeminli murak›plar›n›n bu maddede say›lan vergi incelemesi yapmaya yetkili olan kifliler aras›nda say›lmad›-

¤›, öte yandan, Vergi Usul Kanununun vergi incelemesine iliflkin olarak getirdi¤i düzenlemelerden olan, inceleme hakk›nda izahat yap›lmas› ge- reklili¤i, tespit edilen hususlar›n tutana¤a ba¤lanmas› ve mükelleflerin itiraz ve mülahazalar›n›n bu tutana¤a geçirilmesi gibi bir tak›m hak ve yükümlülükler ile, bunlar›n yan› s›ra "tarhiyat öncesi uzlaflma" müesse- sesinden yararlan›larak uyuflmazl›¤›n yarg› önüne getirilmeden mükel- lefler ile idare aras›nda sulh ile halledilmesi gibi olanaklardan bankalar yeminli murak›plar›n›n yapm›fl oldu¤u inceleme nedeniyle mükelleflerin yararlanabilmelerinin mümkün olmad›¤›, bu nedenle Kanununda vergi incelemesi yapmaya yetkili olan kifliler aras›nda say›lmayan, sadece kendi kanununa göre belirlenen konularda k›smi vergi incelemesi yapma yetkisine sahip olan bankalar yeminli murak›plar› taraf›ndan düzenlenen rapora göre ikmalen yap›lan tarhiyatta hukuka uyarl›k görülmedi¤i ge- rekçesiyle tarhiyat›n kald›r›lmas›na karar vermifltir. Daval› ‹dare yap›lan tarhiyat›n yasal oldu¤unu ileri sürerek karar›n bozulmas›n› istemektedir.

(25)

Savunman›n Özeti : Temyiz isteminin reddi gerekti¤i savunulmuﬂ- tur.

Tetkik Hakimi ……'nun Düﬂüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sü- rülen hususlar, temyize konu mahkeme karar›n›n bozulmas›n› sa¤layacak nitelikte bulunmad›¤›ndan temyiz isteminin reddi gerekti¤i düﬂünül- mektedir.

Dan›fltay Savc›s› …………'›n Düflüncesi : Davac› bankan›n uyuflmazl›k dönemine ait ifllemlerinin Bankalar Yeminli Murak›b› taraf›ndan incelenmesi sonucu düzenlenen inceleme raporuna dayan›larak ad›na yap›lan ikmal tarhiyata karfl› aç›lan davay› kabul eden vergi mahkemesi karar› temyiz edilmifltir.

213 say›l› Vergi Usul Kanununun 135. maddesinde bankalar yeminli murak›plar› vergi incelemesine yetkili olanlar aras›nda say›lmam›fl ise de; 4389 say›l› Bankalar Kanununun 5. maddesinin 2. bendinde, bu Ka- nunda yaz›l› görevleriyle kay›tl› olmak üzere vergi inceleme yetkisine sahip olduklar› hükmü karfl›s›nda bankalar yeminli murak›plar›n›n bankalar›n bankac›l›k ifllemlerinin denetimi yaparken ödenmesi gereken vergilerin do¤rulu¤unu araflt›rmak, tesbit ve sa¤lamakla yetkili olduklar›

vurgulanm›ﬂt›r.

Davac› bankan›n bankac›l›k iﬂlemlerini denetleyen bankalar yeminli murak›plar› taraf›ndan düzenlenen inceleme raporuna dayan›larak ikmalen tarhiyat yap›ld›¤›na göre bu tarhiyata karﬂ› aç›lan davan›n esastan incelenerek sonuçland›r›lmas› gerekirken bankalar yeminli murak›plar›

veya yard›mc›lar› taraf›ndan düzenlenen raporlara dayan›larak vergi tarhiyat› yap›lamayaca¤› gerekçesiyle davan›n kabulü yolunda verilen kararda yasal isabet görülmemiﬂtir.

Aç›klanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile temyize konu vergi mahkemesi karar›n›n bozulmas›n›n uygun olaca¤› düﬂünülmektedir.

(26)

Hüküm veren Dan›ﬂtay Dördüncü Dairesince gere¤i görüﬂüldü:

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulmas› istenilen kara- r›n dayand›¤› gerekçeler karﬂ›s›nda, yerinde ve karar›n bozulmas›n› sa¤- layacak durumda görülmemiﬂtir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine 21.1.2004 gününde oyçoklu-

¤uyla karar verildi.

AZLIK OYU

4389 say›l› Bankalar Kanununun 5 inci maddesinde Bankalar Ye- minli Murak›plar›n›n, Bankalar Kanununda yaz›l› görevleri ile s›n›rl› olmak üzere vergi inceleme yetkisine sahip olduklar› belirtilmifl olup dosyada mevcut Baflbakanl›k Hazine Müsteflarl›¤› Bankalar Yeminli Mura- k›plar Kurulu Baflkanl›¤›n›n 29.8.2000 günlü ve R-6 say›l› k›sm› vergi inceleme raporu üzerine davac› kurum ad›na vergi dairesince düzenlenen vergi ceza ihbarnamesinde incelemeyi yapan yetkili kifli yönünden yü- rürlükteki mevzuata ayk›r› bir yön bulunmad›¤›ndan bu gerekçe ile tarhiyat› terkin eden mahkeme karar›n›n bozulmas› ve mahkemece iflin esas›n›n incelenmesi gerekti¤i oyu ile karara kat›lm›yorum.

(27)

6.

Temyiz Eden : Sultanbeyli Vergi Dairesi Müdürlü¤ü – ‹STANBUL Karﬂ› Taraf : ? Konfeksiyon Tekstil Sanayi ve Ticaret Limited ﬁirketi Vekili : Av. ?

‹stemin Özeti : Davac› flirketin 2001 ve 2002 y›l› ifllemlerinin ince- lenmeye bafllan›lmas› üzerine tesis edilen ihtiyati haciz iflleminin iptali istemiyle dava aç›lm›flt›r.

‹stanbul 4.Vergi Mahkemesi 26.1.2004 günlü ve E:2003/1574, K:2004/166 say›l› karar›yla; 4811 say›l› Vergi Bar›fl› Yasas›n›n yürürlü¤e girdi¤i tarihten önce davac› flirket hakk›nda 2001 ve 2002 y›llar›na iliflkin vergi incelemesi bafllat›ld›¤›, inceleme sonuçlanmadan 4811 say›l› Yasa- n›n yürürlü¤e girmesiyle 1998-2001 y›llar› için matrah art›r›m›nda bulu- nuldu¤u, inceleme sonucunda ise yükümlü flirketin 2001 y›l›nda indirim konusu yapt›¤› baz› katma de¤er vergilerini içeren faturalar›n sahte oldu¤unun tespit edildi¤inden bahisle 2001/Aral›k döneminden 2002 y›l›- na devreden katma de¤er vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle dava konusu ihtiyati haczin dayana¤› olan cezal› tarhiyatlar›n yap›l- d›¤›, bu tarhiyatlara karfl› aç›lan davada Mahkemelerinin 26.1.2003 gün- lü ve E:2003/1573, K:2004/165 say›l› karar›yla, davac› flirketin matrah ar- t›r›m›nda bulundu¤u dönem için inceleme yap›lamayaca¤› ve sözkonu- su dönem kay›tlar› esas al›narak tarhiyat yap›lmas›n›n mükerrer vergilendirme yarataca¤›, bu durumun 4811 say›l› Yasan›n matrah art›r›m›na iliflkin hükümleri ile sa¤lanmak istenen amaca ve vergilendirme ilkelerine ayk›r› oldu¤u gerekçesiyle cezal› tarhiyat›n kald›r›lmas›na karar verilmifl

(28)

oldu¤undan, dava konusu ihtiyati haczin dayana¤› vergi ve cezalar›n kald›r›lmas› nedeniyle dayana¤› kalmayan ihtiyati haciz karar›n›n iptali- ne karar vermiﬂtir.

Vergi dairesi müdürlü¤ünün temyiz istemini inceleyen Dan›fltay Dokuzuncu Dairesi 22.12.2004 günlü ve E:2004/1193, K:2004/6901 say›- l› karar›yla; 4811 say›l› Yasan›n 8 inci maddesinin 1 inci f›kras›nda katma de¤er vergisi mükelleflerinin; her bir vergilendirme dönemine iliflkin olarak verdikleri (ihtirazi kay›tla verilenler dahil) beyannamelerindeki hesaplanan katma de¤er vergisinin y›ll›k toplam› üzerinden fiubat 2003 sonuna kadar idareye baflvurarak art›r›mda bulunmay› kabul etmeleri halinde, bu mükelleflerin nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri y›llara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma de¤er vergisi incelemesi ve tarhiyat yap›lamayaca¤›n›n hükme ba¤land›¤›, ay- n› maddenin 7 nci f›kras›nda ise; art›r›mda bulunulan y›llarla ilgili olarak kendileri hakk›nda sonraki dönemlere devreden indirilebilir katma de-

¤er vergileri ve ihraç kayd›yla teslimlerden veya iade hakk› do¤uran ifl- lemlerden do¤an tecil-terkin ve nakden ya da mahsuben iade ifllemleriy- le s›n›rl› olmak üzere, inceleme ve tarhiyat hakk›n›n sakl› oldu¤u düzen- lemesinin yer ald›¤›, bu hükümlerin birlikte de¤erlendirilmesinden, yü- kümlülerin art›r›mda bulunduklar› y›llarla ilgili olarak sonradan vergi incelemesi ve tarhiyat yap›lamayaca¤› anlafl›lmaktaysa da, bunlar hakk›n- da art›r›mda bulunduklar› y›llar›n Aral›k ay›ndan bir sonraki y›la devreden katma de¤er vergileriyle s›n›rl› olmak üzere inceleme ve buna ba¤- l› olarak tarhiyat yap›labilece¤i hususunun aç›k bulundu¤u, bu durumda, olayda, en son 2001 y›l› için art›r›mda bulunan yükümlü flirketin bu y›l›n Aral›k ay›ndan sonraki döneme devreden katma de¤er vergisinin sahte fatura kullan›m› nedeniyle azalt›lmas› suretiyle bir sonraki y›l›n muhtelif dönemleri için cezal› tarhiyat yap›labilece¤inden, mahkemece ihtiyati hacze iliflki bu davan›n iflin esas›na girilerek bir karar verilmesi gerekti¤i gerekçesiyle, karar› bozmufltur.

(29)

Bozma karar›na uymayan ‹stanbul 4.Vergi Mahkemesi 15.4.2005 günlü ve E:2005/573, K:2005/726 say›l› karar›yla; Mahkemelerince verilen karar›n, ihtiyati haciz karar› al›nabilmesi için teminat alt›na al›nmas›

gereken bir amme alaca¤› bulunmas› gerekti¤i ve amme alaca¤›n›n terkinine hükmedilmesi nedeniyle ihtiyati haczin de iptali gerekti¤i gerek- çesine dayal› oldu¤u, dolay›s›yla bozma karar›nda belirtilen inceleme ve tarhiyat yap›labilece¤i ve iﬂin esas›na girilerek karar verilmesi gerekti¤i yönündeki gerekçeye kat›lma imkan› bulunmad›¤› gibi, katma de¤er vergisi yönünden davan›n kabulü ile cezal› tarhiyat›n terkini yolundaki karar›n bozulmas› üzerine ilk kararda ›srar edilerek vergi ve cezan›n kal- d›r›lmas›na karar verilmesi nedeniyle, dava konusu ihtiyati haczin dayana¤› kalmad›¤›ndan iptali gerekti¤i gerekçesiyle ilk karar›nda ›srar etmiﬂ- tir.

Israr karar› vergi dairesi müdürlü¤ü taraf›ndan temyiz edilmifl, ya- p›lan ifllemlerde yasaya ayk›r›l›k olmad›¤› ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmifltir.

Savunman›n Özeti : ‹stemin reddi gerekti¤i savunulmuﬂtur.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ………..'›n Düflüncesi: Israr karar›n›n Da- n›fltay Dokuzuncu Dairesince verilen bozma karar›nda yer alan esaslar do¤rultusunda bozulmas› gerekti¤i düflünülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› …………'›n Düflüncesi: Dan›fltay Dokuzuncu Da- iresinin 22.12.2004 tarih ve E:2004/1193, K:2004/6901 say›l› bozma kara- r›n›n dayand›¤› gerekçe karfl›s›nda temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi ›srar karar›n›n bozulmas› gerekece¤i düflünülmektedir.

Hüküm veren Dan›ﬂtay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gere¤i görüﬂüldü:

(30)

2001 ve 2002 y›l› defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu düzen- lenen vergi inceleme raporuna dayan›larak 2002 y›l›n›n Temmuz ila Ka- s›m dönemleri için re'sen sal›nan vergi z›ya› cezal› katma de¤er vergisi nedeniyle davac› ﬂirket ad›na tesis edilen 26.8.2003 günlü ve 2003-147 say›l› ihtiyati haciz karar›n›n iptali yolundaki vergi mahkemesi ›srar karar› vergi dairesi müdürlü¤ünce temyiz edilmiﬂtir.

6183 say›l› Amme Alacaklar›n›n Tahsil Usulü Hakk›nda Kanunun 13 üncü maddesinin (1) iflaretli bendinde; 9 uncu madde gere¤ince teminat istenmesini mucip haller mevcut ise ihtiyati haczin, hiçbir müddetle mu- kayyet olmaks›z›n alacakl› amme iadesinin mahalli en büyük memuru- nun karar›yla, haczin ne suretle yap›laca¤›na dair olan hükümlere göre derhal uygulanaca¤› düzenlemesi yer alm›fl, ayn› Kanunun 9 uncu maddesinde de, 213 say›l› Vergi Usul Kanununun 344 üncü maddesi uyar›n- ca ceza kesilmesini gerektiren haller ile 359 uncu maddesinde say›lan hallere temas eden bir amme alaca¤›n›n sal›nmas› için gerekli muamele- lere bafllanm›fl oldu¤u takdirde vergi incelemesine yetkili memurlarca yap›lan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenece¤i öngörülmüfltür.

6183 say›l› Kanunun kamu alaca¤›n›n korunmas› ile ilgili hükümle- ri kapsayan Birinci K›sm›n›n ‹kinci Bölümünde yer alan teminat istenme- si, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuk müesseseleri, henüz kamu alaca¤›

olma niteli¤i kazanmam›fl vergi ve cezalar›n, tahakkuk ettikleri tarihte karfl›lafl›labilecek tahsil imkans›zl›¤›na bir önlem olarak öngörülmüfltür.

Dolay›s›yla özel kanunlara göre henüz tahakkuk etmemifl vergi ve cezalar hakk›nda, kamu alaca¤›n›n güvenceye ba¤lanmas› amac›yla öngörü- len teminat isteme, ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati hacze karfl› aç›lacak da- valar›n, dava konusu edilmekle tahsili duran vergi ve cezalar hakk›nda yap›lacak yarg›lamadan ayr› ve ba¤›ms›z olarak incelenmesi ve hukuka uygunluk denetiminin de, tedbir mahiyetinde tesis edilen ifllemin tesis edildi¤i andaki hukuki duruma göre yap›lmas› gerekmektedir.

(31)

Bu durumda, dava konusu ihtiyati haciz karar› hakk›nda, belirtilen esaslar do¤rultusunda bir inceleme yap›larak karar verilmesi gerekirken, vergi mahkemesince, ihtiyati haciz ifllemi ile teminat alt›na al›nmak istenen amme alaca¤›n›n Mahkemelerince terkinine hükmedilmifl olmas› nedeniyle ihtiyati haczin de iptali gerekti¤i gerekçesiyle ›srar karar› verilmesinde hukuka uygunluk görülmemifltir.

Aç›klanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ‹stanbul 4.Vergi Mahkemesinin 15.4.2005 günlü ve E:2005/573, K:2005/726 say›l› ›srar karar›n›n bozulmas›na, yeniden verilecek kararda karﬂ›lanaca¤›ndan, yar- g›lama giderleri yönünden hüküm kurulmas›na gerek bulunmad›¤›na, 14.4.2006 gününde oybirli¤i ile karar verildi.

(32)

7.

Temyiz Eden : Liman Vergi Dairesi Müdürlü¤ü – MERS‹N Karﬂ› Taraf : ... Tur. ve Sey. ‹th. ‹hr. Tic. ve San. A.ﬁ.

‹stemin Özeti : 1996 y›l›na ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen yükümlü flirket ad›na 1997/fiubat dönemi için resen a¤›r kusur cezal› katma de¤er vergisi sal›nm›flt›r.

Tarhiyata karfl› aç›lan davay› inceleyen ‹çel 1.Vergi Mahkemesi 16.10.1998 gün ve E:1997/479, K:1998/449 say›l› karar›yla; defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle katma de¤er vergisi indirimleri kabul edilmemiflse de, defter ve belgeler üzerinde mahkemelerince yapt›r›lan bilirkifli incelemesi sonucunda ilgili dönemlerde indirim konusu yap›lan katma de¤er vergilerinin yer ald›¤› belgelerin yükümlü flirketin defterlerine kay›tl› ve beyanlar›yla uyumlu oldu¤unun anlafl›ld›-

¤› gerekçesiyle tarhiyat› kald›rm›ﬂt›r.

Karara karfl› yapt›¤› temyiz istemi Dan›fltay Onbirinci Dairesince reddedilen vergi dairesi müdürlü¤ünün karar düzeltme istemini kabul eden Dan›fltay Yedinci Dairesi 27.2.2001 gün ve E:2000/5480, K:2001/598 say›l› karar›yla; vergi incelemesi yapmaya yetkili denetim eleman›na ibraz edilmedi¤i için biçimselli¤inin gerçek mahiyetle uyumlu olup olmad›¤› tespit edilemeyen defter ve belgelerin, ç›kan uyuflmaz- l›k dolay›s›yla aç›lan idari davada, karfl›t inceleme yetkisi bulunmayan idari yarg› yerince davac› lehine verilecek karara dayanak al›nmas›n›n vergilemede esas olan "gerçek mahiyet" in biçimselli¤e feda edilmesi an-

(33)

lam›na gelece¤i, temyize konu karara dayanak al›nan defter ve belgelerin, ifl yerinde 7.10.1997 tarihinde davac› flirketin iflçisi ...'ya tebli¤ edilen yaz› ile ibraz› istenilmifl olmas›na karfl›n, belli edilen tarihte ve daha sonra inceleme eleman›na ibraz edilmedi¤inin anlafl›ld›¤›, dava dilekçesin- de ibraz etmeme keyfiyetine gerekçe olarak defter ve belgelerin istenil- mesine iliflkin yaz›n›n tebli¤ edildi¤i kiflinin flirketle bir ilgisinin olmad›-

¤›, dolay›s›yla tebligattan haberdar olunmad›¤›n›n ileri sürüldü¤ü, ...'n›n tebligat› davac› flirketin iflçisi s›fat›yla ald›¤›, sigortal› olmamas›n›n bu niteli¤i de¤ifltirmeyece¤i, defter ve belgelerin ibraz edilmesi amac›yla davac› flirketin iflçisine yap›lan tebligat›n usulüne uygun olmad›¤› yönün- de ileri sürülen bu hususun hakl› bir mazeret olarak kabul edilemeyece-

¤i, mahkemeye ibraz olunan defter ve belgelere dayan›larak dava hak- k›nda hüküm kurulmas›n›n hukuka uygun bulunmad›¤› gerekçesiyle karar› bozmuﬂtur.

Bozma karar›na uymayan ‹çel 1.Vergi Mahkemesi 22.5.2001 gün ve E:2001/259, K:2001/344 say›l› karar›yla ilk karar›nda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak, 2577 say›l› Kanunun 20 nci maddesine uygun olarak yükümlünün mahkemelerine ibraz etti¤i defter ve belgelerin incelenmesi sonucunda tüm belgelerin defterlerde kay›tl› ve beyan›n da kay›tlara uygun oldu¤u, bilirkifli vas›tas›yla ayr›ca karfl›t incelemeye gerek duyulmadan tespit edildi¤inden tarhiyat›n kald›r›lmas›nda yasa ve içtihatlara ayk›r›l›k görülmedi¤i, mahkemelerince tespit edilen bir durumun, s›rf inceleme eleman›na defter ve belge ibraz edilmedi¤i ileri sürülerek yok say›lmas›n›n hakkaniyete ayk›r› oldu¤u gerekçesiyle ilk karar›nda ›srar etmifltir.

Israr karar› vergi dairesi müdürlü¤ü taraf›ndan temyiz edilmiﬂ ve yükümlünün defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi üzerine tarh dosyas› üzerinde yap›lan inceleme sonucu sal›nan cezal› verginin yerinde oldu¤u ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmiﬂtir.

(34)

Savunman›n Özeti : Usul ve hukuka uygun vergi mahkemesi kara- r›n›n onanmas› gerekti¤i savunulmuﬂtur.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ………..'n›n Düflüncesi : Temyiz dilekçe- sinde ileri sürülen iddialar ›srar karar›n›n bozulmas›n› sa¤layacak durumda görülmedi¤inden istemin reddi gerekti¤i düflünülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› ……..'in Düflüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürü- len hususlar, 2577 say›l› ‹dari Yarg›lama Usulü Yasas›n›n 49. maddesinin 1. f›kras›nda belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymay›p Vergi Mahkeme- since verilen ›srar karar›n›n dayand›¤› hukuki ve yasal nedenler karfl›s›n- da, an›lan karar›n bozulmas›n› gerektirir nitelikte görülmemektedir.

Aç›klanan nedenlerle, temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi- nin ›srar karar›n›n onanmas› gerekti¤i düﬂünülmektedir.

Hüküm veren Dan›ﬂtay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca dosyadaki belgeler incelendikten sonra gere¤i görüﬂüldü:

Akaryak›t istasyonu, otel ve otobüs iﬂletmecili¤i yapan yükümlünün 1996 y›l›na ait defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma de¤er vergisi indirimleri kabul edilmeyerek ad›na re'sen sal›nan kaçakç›l›k cezal› katma de¤er vergisini kald›ran vergi mahkemesi ›srar karar› temyiz edilmiﬂtir.

213 say›l› Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B) f›kras›n- da, vergilendirmede vergiyi do¤uran olay ve bu olaya iliﬂkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas oldu¤u, vergiyi do¤uran olay ve bu olaya iliﬂkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille is- patlanabilece¤i, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olay›n özelli¤ine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunmas›

halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait bulundu¤u aç›klanm›ﬂ, 171

(35)

inci maddesinde de mükelleflerin vergi ile ilgili servet, sermaye ve hesap durumu ile faaliyet ve hesap neticelerini tespit etmek, vergi ile ilgili muameleleri belli etmek, vergi karfl›s›ndaki durumunu hesap üzerin- den kontrol etmek ve bu hesap ve kay›tlar›n yard›m›yla üçüncü flah›sla- r›n vergi karfl›s›ndaki durumlar›n› kontrol etmek ve incelemek maksad›y- la bu kanuna göre defter tutacaklar› belirtilmifl, devam› maddelerinde ise defter tutmaya iliflkin esaslar düzenlenmifltir.

Buna göre yükümlüler taraf›ndan tutulan defterlerin Vergi Usul Ka- nununun 3 üncü maddesi uyar›nca ispat arac› olabilmesi için gerçek durumu yans›tmas› gerekmektedir.

Öte yandan Vergi Usul Kanununun 256 nc› maddesinde de yüküm- lülerin muhafaza etmek zorunda olduklar› her türlü defter, belge ve kar- neleri muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurlar›n talebi üzeri- ne ibraz ve inceleme için arz etmeye mecbur olduklar› belirtilmiﬂtir. ‹b- raz zorunlulu¤unun hakl› bir neden olmaks›z›n yerine getirilmemesi, vergi idaresinin denetiminden kaç›nmak ve saklanan kimi hususlar›n karﬂ›t inceleme yoluyla ortaya ç›kar›lmas›n› engellemek anlam›na geldi-

¤i gibi bu durum, defter ve belgelerin ilgilisi lehine kan›t olma niteli¤ini de kaybettirmektedir.

Olayda yükümlü flirketin defter ve belgelerini ibraz etmesi iflçisi ...'ya tebli¤ edilen yaz› ile istenilmifl oldu¤u halde ibraz edilmedi¤i anlafl›lm›flt›r.

Davac› flirket dava ve temyiz dilekçelerinde, ibraz etmeme nedeni olarak, defter ve belge isteme yaz›s›n›n flirketle ilgisi olmayan bir kifliye tebli¤ edildi¤ini ileri sürmekte ise de, tebligat› alan Hüseyin Kaya'n›n davac› flirketin iflçisi s›fat›yla tebli¤ al›nd›s›n› imzalad›¤› görülmüfl olup söz konusu kiflinin sigortas›n›n bulunmamas› davac› flirketin iflçisi olma niteli¤ini de¤ifltirmeyece¤inden tebligat›n usulüne uygun olmad›¤› yolundaki iddia yerinde görülmemifltir.

(36)

Öte yandan 3065 say›l› Katma De¤er Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 1/a bendinde, mükelleflerin yapt›klar› vergiye tabi ifllemler üzerinden hesaplanan katma de¤er vergisinden, bu kanunda aksine hü- küm olmad›kça faaliyetlerine iliflkin olarak kendilerine yap›lan teslim ve hizmetler dolay›s›yla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma de¤er vergisini indirebilecekleri, ayn› Kanunun 34 üncü maddesinin 1 inci bendinde, yurt içinden sa¤lanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma de¤er vergisinin al›fl faturas› veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayr›ca gösterilmek ve bu vesikalar›n kanuni defterlere kaydedilmesi flart›yla indirilebilece¤i kurala ba¤lanm›flt›r.

Bu yasal düzenlemelere göre katma de¤er vergisinin indirim konusu yap›labilmesi için indirim konusu yap›lacak verginin fatura veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayr›ca gösterilmesi ve söz konusu belgelerin yasal defterlere kaydedilmiﬂ olmas› gerekmektedir.

‹nceleme eleman›nca, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle yükümlünün katma de¤er vergisi indirimleri kabul edil- memifl ve aç›lan davada mahkemece, yükümlüden defter ve belgeleri is- tenerek yapt›r›lan bilirkifli incelemesi sonucunda tarhiyat kald›r›lm›fl bulunmaktad›r.

‹dari yarg› yetkisi idari eylem ve iﬂlemlerin hukuka uygunlu¤unun denetimi ile s›n›rl› bulunan idari yarg› yerlerinin; vergi inceleme elema- n›na ibraz edilmedi¤i için biçimselli¤inin, gerçek mahiyetle uyumlu olup olmad›¤› tespit edilemeyen defter ve belgelere dayanarak karar vermesi, vergi idaresine ait olan inceleme yapma ve defter kay›tlar› ile bu ka- y›tlar›n dayana¤› belgelerin gerçek durumla uyumlu olup olmad›¤›n›

araﬂt›rma yetkisinin, idari yarg› yerince kullan›ld›¤› anlam›na gelmekte- dir.

(37)

3065 say›l› Katma De¤er Vergisi Kanununun 29 ve 34 üncü madde- leri uyar›nca ihtilafl› dönemde indirim konusu yap›lan katma de¤er vergilerinin, davac› flirkete yap›lan teslim ve hizmetler dolay›s›yla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda yer al›p almad›¤›n›n ve defterlerinde kay›tl› olup olmad›¤›n›n tespiti için, ibraz edilecek bu fatu- ralardan vergi dairesi de haberdar edilip, gerçek mal teslim ve hizmet al›m›na iliflkin olup olmad›klar›n›n araflt›r›lmas› sa¤land›ktan sonra, bu araflt›rma sonucu de¤erlendirilmek suretiyle dava hakk›nda karar verilmesi gerekirken indirim konusu yap›lan katma de¤er vergilerinin yer al- d›¤› belgelerin yükümlü flirketin defterlerine kay›tl› ve beyanlar›yla uyumlu oldu¤undan bahisle tarhiyat›n kald›r›lmas› yolunda verilen kararda hukuka uygunluk görülmemifltir.

Bu nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, ‹çel 1. Vergi Mahkeme- sinin 22.5.2001 gün ve E:2001/259, K:2001/344 say›l› ›srar karar›n›n bozulmas›na, yeniden verilecek kararda karﬂ›lanaca¤›ndan yarg›lama giderleri yönünden hüküm kurulmas›na gerek bulunmad›¤›na, 7.12.2001 gü- nü oyçoklu¤u ile karar verildi.

X- K A R ﬁ I O Y

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar›n ›srar karar›n›n bozulma- s›n› sa¤layacak durumda bulunmad›¤› görüﬂüyle karara kat›lm›yoruz.

XX - K A R ﬁ I O Y

Tarhiyat; indirim konusu yap›lan vergilerin al›ﬂ belgelerinde göste- rilmedi¤i ya da bu belgelerin defterlere kaydedilmedi¤i saptanarak de-

¤il, incelenmek üzere defter ve belge ibraz istemi yerine getirilmedi¤inden, katma de¤er vergisi indirimleri belgelenmemiﬂ varsay›larak uygu-

(38)

lanm›ﬂt›r. Dava, bu varsay›m›n do¤ru ve gerçek olmad›¤› iddias›yla aç›l- m›ﬂt›r.

Katma De¤er Vergisi Kanununun 34 üncü maddesinde yüklenilen verginin hesaplanan vergiden indirilebilmesi için aranan indirimin bel- gelenmesi ve kayd›na iliflkin koflul, verginin gerçekten yüklenildi¤ine kan›t oluflturmak üzere öngörülmüfltür. Bu koflulu yerine getirip getirme- di¤i incelenmek amac›yla idarece istenen defter ve belgelerini ibraz etmeyen davac›, katma de¤er vergisinin gösterildi¤i al›fl belgelerinin ger- çek bir teslim veya hizmeti temsil edip etmedi¤inin incelenmesini de ön- lemifltir. Ancak, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle indirimin biçimsel koflullar›n›n yerine getirilmedi¤i görüflüyle yap›lan tarhiyata karfl› aç›lan davada yarg› yeri bu noktay› araflt›rmak durumundad›r.

Biçimsel koﬂullar›n varl›¤› saptand›ktan sonra al›ﬂ belgelerinin gerçek bir teslim veya hizmeti temsil edip etmedi¤i ancak bir vergi incelemesiyle saptanabilece¤inden yarg› yerlerince yap›lacak ya da yapt›r›labilecek incelemeler bu nitelikte bir inceleme olamaz. Böyle bir inceleme raporu, daval› idarenin sundu¤u bir delil olarak de¤erlendirilebilir.

Tarhiyat›n yap›lmas›ndan önce vergi idaresinin inceleme yapmak- tan yoksun b›rak›ld›¤› defter ve belgelerin ibraz edildi¤i yarg› yerleri ancak, bu belgeler üzerinde bilirkifli incelemesi yapt›rabilir. ‹ndirimin bi- çimsel koflullar›n›n gerçekleflmesi yönünden yap›labilecek olan bilirkifli incelemeleri, ibraz edilen al›fl belgelerinin gerçe¤i yans›tmas› noktas›n›

kapsamaz ise de, bir davan›n taraflar› dava dosyalar›n› ve kan›t olarak sunulan belgeleri incelemek, gerek gördüklerinde bunlardan örnek almak ve karﬂ› delil sunmak olana¤›na her zaman sahiptir. Al›ﬂ belgelerinin gerçe¤i yans›t›p yans›tmad›¤› yönünden, vergi idaresinin bu olana¤›

kullanarak edindi¤i belge ve bilgilere göre vergi incelemesi yapt›rmas›- na engel de bulunmamaktad›r. Kald› ki, bilirkiﬂi seçimi s›ras›nda yap›lan duyurular, varsa itirazlar›n bildirilmesi için tebli¤ edilen bilirkiﬂi raporu

(39)

ile bu durumdan bilgi sahibi olaca¤›ndan vergi idaresi, bu incelemeyi yapabilecektir.

Vergi mahkemesinin istemi üzerine yarg› yerine sunulan defter ve belgelerin gerek görülen inceleme yap›lmadan davan›n di¤er taraf›na teslimi kadar, yarg›lama s›ras›nda taraflarca sa¤lanabilecek kan›tlar›n ancak yarg› yerine sunulabilece¤i göz ard› edilerek yarg›lama sürecini ke- sintiye u¤ratacak ﬂekilde vergi incelemesi yapt›r›lmas› ve verilecek hük- mün bu incelemenin sonucuna ba¤lanmas› yönündeki yarg›, yarg›lama hukukuna ayk›r›d›r.

‹ncelenen dosyada; vergi mahkemesinin 30.6.1998 günlü ara kara- r› ile davac›dan istenen defter ve belgelerin, bu ara karar›ndan üç ay ön- ce ve 2.3.1998 tarihinde vergi denetmeni ...'e teslim edildi¤i, incelemenin 26.7.1998 tarihinde vergi inceleme raporuna ba¤land›¤›, belgelerin idarece yap›lan inceleme tamamland›ktan sonra vergi mahkemesine su- nuldu¤u sabittir. Bilirkifli incelemesinin bu tarihten çok sonra yap›lmas›- na karfl›n vergi idaresi, söz konusu al›fl belgelerinin gerçek bir teslim veya hizmeti temsil etmedi¤i yolunda ne bir iddia ne de rapor sunmufltur.

Davan›n aç›lmas›ndan sonra vergi incelemesi de yapm›fl olan vergi idaresinin, bilirkifli seçimine iliflkin itiraz› kabule de¤er görülmeyerek ve bi- çimsel koflullar›n yerine getirildi¤ini saptayan bilirkifli raporuna dayan›- larak verilen ›srar karar›nda hukuka ayk›r›l›k bulunmamaktad›r.

Bu nedenlerle ›srar karar›n›n; al›ﬂ belgelerinin gerçek bir teslim ve hizmeti temsil edip etmedi¤inin vergi idaresince araﬂt›r›lmas› sa¤land›k- tan sonra sonucuna göre karar verilmek üzere bozulmas› yönündeki bozma hükmüne kat›lm›yorum.

(40)

8.

Temyiz Eden Taraflar : 1- ...

2- Malmüdürlü¤ü

‹stemin Özeti : Zirai gübre ticareti ile u¤raflan davac›n›n 1996 y›l› ifllemlerinin incelenmesi sonucu ad›na a¤›r kusur cezal› gelir vergisi sal›n- m›fl, kusur cezal› fon pay› hesaplanm›fl ve usulsüzlük cezas› kesilmifltir.

Davay› inceleyen ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l› karar›y- la; davan›n gelir vergisi ve fon pay›na yönelik k›sm›n› reddetmifl, gelir vergisine uygulanan a¤›r kusur cezas›n› kusura çevirmifl, usulsüzlük cezas›n›n kald›r›lmas›na karar vermifltir.

Taraflar›n temyiz istemini inceleyen Dan›fltay Üçüncü Dairesi 25.4.2000 günlü ve E:1999/1983, K:2000/1575 say›l› karar›yla; vergi dairesi temyiz istemini reddetmifl, davac›n›n tutulmas› zorunlu defterleri tutmad›¤›n›n belirlenmesi üzerine inceleme eleman›nca davac›dan emti- a al›fl faturalar› ile gider belgelerinin istendi¤i, ancak bu belgelerin ibraz edilmemesi üzerine ilgili dönem için beyan edilen katma de¤er vergisi matrahlar› toplam›n›n y›ll›k gayri safi sat›fl has›lat›n› oluflturdu¤u kabul edilerek, davac›n›n ifadesinde belirtti¤i %5 karl›l›k oran› esas al›nmak suretiyle yap›lan hesaplama sonucu beyan edilmesi gereken dönem kazanc›ndan beyan edilen tutar düflülerek tespit edilen matrah fark› üze- rinden cezal› tarhiyat yap›ld›¤›n›n anlafl›ld›¤›, cezal› tarhiyata karfl› aç›lan davada, inceleme s›ras›nda inceleme eleman›na ibraz edilmeyen emtia

(41)

al›fl faturalar› ile gider belgelerinin duruflma s›ras›nda davac› taraf›ndan mahkemeye ibraz edilmek istenmesine ra¤men mahkemece bu belgelerin kabul edilmedi¤i ve yarg›lamada dikkate al›nmad›¤›, 2577 say›l› Ya- san›n 20 nci maddesine göre, yarg›lama safhas›nda her türlü inceleme ve araflt›rmay› yapmakla görevli ve yetkili k›l›nan mahkemelerin yarg›lama sonuçlan›ncaya kadar taraflarca ibraz edilen ve uyuflmazl›¤›n çözümüne etkili olabilecek her türlü belge ve bilgiyi öncelikle dikkate almak ve de-

¤erlendirmek zorunda bulunduklar›, duruflma safhas›nda davac› taraf›n- dan mahkemeye sunulan emtia al›fl faturalar› ile gider belgelerinin mahkemece dikkate al›nmadan karar verilmesinde usul hükümlerine uygunluk bulunmad›¤›, belgeler incelenerek sonuca göre karar verilmesi gerekti¤i gerekçesiyle karar› bozmufltur.

Bozma karar›na uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... say›l›

karar›yla; davac›n›n ihtirazi kay›t koymadan imzalad›¤› tutanaktan, 1996 y›l›na ait yasal defterlerin tasdik ettirilmedi¤i ve dolay›s›yla tutulmad›¤›

hususunun tespit edildi¤i ve bu durumun davac›n›n defter kay›tlar› ve bunlarla ilgili vesikalar›n›n ihticaca salih olmad›¤›n› gösterdi¤i, 213 say›- l› Yasan›n 221 inci maddesi de dikkate al›nd›¤›nda, resen takdire gidil- mesinde yasaya ayk›r›l›k bulunmad›¤›, inceleme s›ras›nda ibraz edilme- yip, duruﬂma esnas›nda ibraz edilen al›ﬂ faturalar›n›n gelir vergisi tarhiyat›nda dikkate al›nmamas› gerekti¤i, olayda mücbir sebebe dayal› olarak defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinin de söz konusu olmad›-

¤›, defter tasdik ettirmeyen ve tutmayan mükellefin al›fl belgeleri dikkate al›narak dönem kazanc›n›n belirlenmesi gerçe¤e yak›n bir sonuç ver- meyece¤i gibi, mükellefin ibraz etti¤i al›fl faturalar›nda yer alan maliyet tutarlar›n›n ne kadar›n›n dönem sonu mal mevcudu olarak kal›p, ne kadar›n›n 1996 y›l›nda sat›ld›¤› yolunda somut bir veri bulunmamas› ve 1996 y›l› sat›fl faturalar›n›n tümünün ibraz edilmemesi karfl›s›nda maliyet tutarlar› dikkate al›narak dönem matrah› belirlenmesi imkan›n›n bulun-

(42)

mad›¤›, olayda matrah fark›n›n harici karinelere dayanmadan davac›n›n beyan› ve ibraz etti¤i sat›ﬂ faturalar›ndan hareketle bulundu¤u anlaﬂ›ld›-

¤›ndan, gelir vergisine uygulanmas› gereken cezan›n kusur olmas› gerekti¤i, 213 say›l› Yasan›n 336 nc› maddesi uyar›nca, mahkemelerince tarhiyata uygulanmas› öngörülen kusur cezas›n›n usulsüzlük cezas›na göre miktar olarak daha a¤›r olmas› ve cezalar›n ayn› fiilden kaynaklan- mas› karﬂ›s›nda usulsüzlük cezas›nda yasaya uygunluk görülmedi¤i ge- rekçesiyle karar›nda direnmiﬂtir.

Direnme karar› taraflarca temyiz edilmiﬂ, vergi dairesince kesilen a¤›r kusur ve usulsüzlük cezalar›n›n yasaya uygun oldu¤u, yükümlü taraf›ndan ise mahkemenin sunulan belgeleri inceleyerek sonucuna göre karar vermesi gerekti¤i ileri sürülerek karar›n bozulmas› istenmiﬂtir.

Savunman›n Özeti : Taraflarca savunma verilmemiﬂtir.

Dan›fltay Tetkik Hakimi ………'›n Düflüncesi : Vergi dairesi temyiz isteminin kesinleflen hüküm f›kras›n›n temyizi istendi¤inden istemin in- celenmeksizin reddi, yükümlü temyiz isteminin ise reddi gerekti¤i düflü- nülmektedir.

Dan›fltay Savc›s› …………'›n Düflüncesi : Uyuflmazl›k, davac›n›n 1996 takvim y›l› hesaplar›n›n incelenmesi sonucu Kanuni defterlerini tasdik ettirmedi¤i, bir k›s›m has›lat faturas› ile gider ve al›fla iliflkin belgelerini incelemeye ibraz etmedi¤inden bahisle re'sen yap›lan cezal› tarhiyata karfl› aç›lan davay›,gelir vergisi üzerinden kesilen a¤›r kusur cezas›n›

kusur cezas›na çevirmek, usulsüzlük cezas›n› ise kald›rmak suretiyle ta- dilen tasdik eden mahkeme karar›n›n Dan›ﬂtay Üçüncü Dairesince bozulmas› üzerine verilen ›srar karar›n›n taraflarca temyizine iliﬂkin bulunmaktad›r.

213 say›l› Vergi Usul Kanununun 30.maddesinde; re'sen vergi tarh›- n›n, vergi matrah›n›n tamamen veya k›smen defter, kay›t ve belgelere veya kanuni ölçülere dayan›larak tespitine imkan bulunmayan hallerde