T.C.
NİĞDE ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ
İŞLETME ANABİLİM DALI
MUHASEBE FİNANSMAN BİLİM DALI
TÜRKİYE'DE YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN VE KAMU VERGİ DENETÇİLERİNİN VERGİ DENETİMİNDEKİ İŞLEVLERİNİN KIYASLAMALI OLARAK İNCELENMESİ
Ahmet AYOTUZ
YÜKSEK LİSANS TEZİ
Niğde
Haziran, 2016
T.C.
NİĞDE ÜNİVERSİTESİ SOSYAL BİLİMLER ENSTİTÜSÜ
İŞLETME ANABİLİM DALI
MUHASEBE FİNANSMAN BİLİM DALI
TÜRKİYE'DE YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN VE KAMU VERGİ DENETÇİLERİNİN VERGİ DENETİMİNDEKİ
İŞLEVLERİNİN KIYASLAMALI OLARAK İNCELENMESİ
Hazırlayan Ahmet AYOTUZ
Danışman : Prof. Dr. Abitter ÖZULUCAN Üye : Prof. Dr. Ali DERAN
Üye : Yrd. Doç. Dr. Ömer Faruk DEMİRKOL
Niğde
Haziran, 2016
YEMİN METNİ
Yüksek Lisans Tezi olarak sunduğum “Türkiye’de Yeminli Mali Müşavirlerin ve Kamu Vergi Denetçilerinin Vergi Denetimindeki İşlevlerinin Kıyaslanmalı Olarak İncelenmesi” başlıklı bu çalışmanın, bilimsel ve akademik kurallar çerçevesinde tez yazım kılavuzuna uygun olarak tarafımdan yazıldığını, yararlandığım eserlerin tamamının kaynaklarda gösterildiğini ve çalışmamın içinde kullanıldıkları her yerde bunlara atıf yapıldığını belirtir ve bunu onurumla doğrularım.
21/06/ 2016
Ahmet AYOTUZ
I ÖZET
YÜKSEK LİSANS TEZİ
TÜRKİYE'DE YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN VE KAMU VERGİ DENETÇİLERİNİN VERGİ DENETİMİNDEKİ İŞLEVLERİNİN
KIYASLAMALI OLARAK İNCELENMESİ AYOTUZ, Ahmet
İşletme Anabilim Dalı
Tez Danışmanı: Prof. Dr. Abitter ÖZULUCAN Haziran 2016, 132 Sayfa
Devlet, kamu hizmetlerini en üst düzeyde fayda sağlamak ve en düşük maliyetle (fiyatla) sürekli olarak sunulabilmek için yeterli ve düzenli finansmana ihtiyaç duymaktadır. Türkiye’de devletin en önemli finansman kaynağı vergilerdir.
Türk vergi sistemindeki vergiler, genel olarak beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esası, etkin olarak uygulandığında, vergilemede adalet ilkesini sağlayan ve ödeme gücüne göre vergi almayı öngören bir yöntemdir.
Mükelleflerce yapılan bayanların gerçekleri yansıtıp yansıtmadığı, vergi denetimine yetkili birimler tarafından yapılır. Türkiye’de vergi denetimi vergi inceleme yetkisine sahip, Maliye Bakanlığı’na bağlı, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığınca(VDK), Vergi Müfettiş ve Vergi Müfettiş Yardımcıları tarafından yerine getirilmektedir.
Türk vergi sisteminde vergi denetimin temel amacı; vergi kayıp ve kaçaklarını önlemektir. Vergi sistemimizde ortaya çıkan vergi kayıp ve kaçakçılığını önlemek için, vergi mevzuatında düzenlemeler yapılarak hem vergi yönetimi hem de vergi denetimi daha etkin hale getirilebilir. Ülkemizde bu bağlamda vergi denetimini tek çatıda birleştirmek amacıyla 2011 yılında vergi denetimine yetkili birimler birleştirilerek “Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı” kurulmuştur.
Ülkemizde son yıllarda pek çok alanda değişim ve gelişim sureci içine girilmiş, özellikle mali sistem alanında gelişmiş ülke düzeyine ulaşabilmek için gerekli yasal ve yapısal değişimler gerçekleştirilmiştir. Bu çaba muhasebe ve denetim alanında da sonuçlarını göstermiş, muhasebe ve denetim mevzuatında ve uygulamalarında önemli değişimler olmuştur. 1989 yılında yürürlüğe giren meslek yasası ile oluşturulan yeminli mali müşavirlik(YMM’lik) müessesesi de tasdik yetkisi ile vergi denetimi yapmaktadır. Meslek yasası, muhtelif tarihlerde yapılan
II
değişiklikler ve yönetmeliklerle desteklenerek, meslek mensuplarına denetim adına önemli statü kazandırmıştır.
Türkiye'de YMM’lerin ve Kamu Vergi Denetçilerinin Vergi Denetimindeki İşlevlerinin Kıyaslamalı Olarak İncelenmesi konulu tez çalışmamın birinci bölümünde, vergi denetimi ve Türkiye’de uygulanmaları hakkında, ikinci bölümünde YMM’lik mesleği hakkında, üçüncü bölümde ise YMM’lik mesleği ve Kamu Vergi Denetçilerinin vergi kaybını önlemedeki rolü karşılaştırmalı olarak incelenerek sistemin işlerliği ve etkinliği için çözüm önerileri sunulmuştur.
Anahtar Kelimeler: Yeminli Mali Müşavir, Vergi Müfettişi, Vergi Denetimi.
III ABSTRACT
MASTERS THESIS
A COMPARATIVE ANALYSIS OF THE FUNCTIONS OF CHARTERED ACCOUNTANTS AND PUBLIC AUDITORS IN TAX
AUDITING AYOTUZ, Ahmet Business Administration
Supervisor: Prof. Dr. Abitter ÖZULUCAN June 2016, 147 Pages
States need adequate and regular finances to provide the highest level public services with the lowest cost. The major financing sources in Turkey are taxes. The taxes in Turkey, in general, depend on the taxpayers’ statements. The principle of statement, if effectively applied, is a type of taxing which allows states to tax equitably and in accordance with solvency (ability to pay).
Authorized units for tax audit check whether the statement of the taxpayer reflects the truth or not. The tax auditors and tax auditor assistants who are authorized by the Head of Tax Audit Board under the Ministry of Finance execute tax auditing.
The main aim of the tax auditing system in Turkey is to prevent tax losses and leakages. Both tax management and auditing could be more effective by making new regulations to prevent tax losses and leakages. In this context, Head of Tax Audit Board was established to assemble tax auditing units in 2011.
Turkey has been in a transformation and development process in recent years, and especially, implemented structural and legislative changes to reach the level of developed countries. These efforts have shown their effects in accountancy and auditing. Significant changes have been made in accountancy and auditing regulations. Moreover certified public accountants have been auditing based upon the professional law which came into force in 1989. They (certified public accountants) gained an important statue through the promotive changes and regulations implemented on a regular basis for this law.
In the first chapter of my thesis titled “A Comparative Analysis of the Function of The Certified Public Accountants and Tax Auditors in Tax Auditing in Turkey”, tax auditing and the implementations of Turkey, in the second chapter Certified Public Accountancy as a
IV
profession, in the last chapter the role of The Certified Public Accountants and Tax Auditors in preventing tax leakages are studied comparatively. Also proposals for functionality and efficiency of the system are made.
Key Words: Certified Public Accountant, Tax Auditor, Tax Auditing
V ÖNSÖZ
“Türkiye'de Yeminli Mali Müşavirlerin ve Kamu Vergi Denetçilerinin Vergi Denetimindeki İşlevlerinin Kıyaslamalı Olarak İncelenmesi” konulu bu tez çalışması Niğde Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü İşletme Anabilim Dalı Muhasebe Finansman Yüksek Lisans Programında yürütülmüştür. Çalışmada, ülkemizde YMM’lerin ve Kamu Vergi Denetçilerinin Vergi denetimindeki işlevleri kıyaslamalı olarak incelenerek, mevcut vergi denetim birimleri ile çeşitli kanun ve yönetmeliklerle denetim, tasdik yetkileri tanınan YMM’lik müessesinin vergi kayıp/
kaçaklarının önlenmesindeki rolü karşılaştırmalı olarak incelenmeye, vergi denetim sisteminin daha etkin çalışması için tespitler yapılmaya çalışılmıştır. Bu amaçla Vergi denetimi ile ilgili kamu denetçileri, YMM’lik müessesi ve kavramsal çerçevede, vergi kayıp/kaçaklarının çözümüne yönelik olarak vergi denetim mekanizması incelenmiş, Kamu Kurumları ile YMM’lik müessesinin yaptığı vergi denetimi karşılaştırılarak, vergi kayıp/kaçaklarını önlemesindeki rolleri belirlenmeye çalışılmıştır. Vergi denetim sisteminin daha etkin çalışması için tespitler yapılmış ve tespitlere yönelik öneriler sunulmuştur.
Araştırma ve çalışmalarım esnasında yönlendirmeleriyle çalışmama katkıda bulunan ve çalışmamın tamamlanmasında büyük yardımları olan tez danışmanım Sayın Prof. Dr. Abitter ÖZULUCAN’a, maddi manevi desteklerini esirgemeyen eşim Emel UYURCA AYOTUZ’a, fedakar arkadaşım Adem ÖZKISAÇ’a, tezimi düzenlemem ve dizayn etmemde katkılar sağlayan tezimi düzenlemem ve dizayn etmemde katkılar sağlayan Sayın İsmail TETİK ve Sayın Şükrü KILIÇ ve emeği geçen tüm arkadaşlarıma teşekkür ederim.
VI İÇİNDEKİLER
ÖZET ... I ÖNSÖZ ... V İÇİNDEKİLER ... VI TABLOLAR LİSTESİ ... XII GRAFIKLER ... XIV KISALTMALAR DİZZİNİ ... XV GİRİŞ... XVII
BİRİNCİ BÖLÜM
VERGİ DENETİMİ VE TÜRKİYE UYGULAMALARI
1.1.DENETİMKAVRAMI ... 1
1.2.VERGİDENETİMİNİNTANIMI ... 1
1.3.VERGİDENETİMİNİNÖZELLİKVEİLKELERİ ... 2
1.3.1. Hukuka Uygunluk ... 2
1.3.2. Tarafsız Olma ... 3
1.3.3. Yaptırım Gücüne Sahip Olma ... 3
1.3.4. Kapsamlı Olma ... 4
1.3.5. Devletin Ekonomi Politikalarına Uygun Olma ... 4
1.3.6. Eğitici Olma ... 5
1.4.VERGİDENETİMİNİNNEDENLERİ ... 5
1.4.1. Mali Nedenler ... 6
1.4.2. Sosyal Nedenler ... 6
1.4.3. Ekonomik Nedenler ... 7
1.4.4. Hukuki Nedenler ... 8
1.5.VERGİDENETİMİNİNFONKSİYONLARI ... 9
VII
1.5.1. Vergi Denetiminin Araştırıcı Fonksiyonu ... 9
1.5.2. Vergi Denetiminin Eğitici Fonksiyonu ... 10
1.5.3. Vergi Denetiminin Önleyici ve Düzeltici Fonksiyonu ... 10
1.6.VERGİDENETİMTÜRLERİ ... 11
1.6.1. Uygunluk ve Doğruluk Denetimi ... 11
1.6.2. Aralıksız ve Örnekleme Yoluyla Denetim ... 12
1.6.3. İleriye Doğru ve Geriye Doğru Denetim ... 13
1.6.4. Doğrudan ve Dolaylı Denetim ... 13
1.7.TÜRKİYE’DEVERGİDENETİMİ ... 14
1.7.1. Türkiye’de Vergi Denetiminin Tarihsel Gelişimi ... 14
1.7.2. Kaldırılan Vergi Denetim Kuruluşları ... 17
1.7.2.1. Hesap Uzmanları Kurulu Başkanlığı ... 17
1.7.2.2. Malîye Teftiş Kurulu Başkanlığı ... 18
1.7.2.3. Gelir Kontrolörleri Başkanlığı ... 18
1.7.2.4. Vergi Denetmenleri Büro Başkanlığı ... 19
1.7.3. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı ... 20
1.7.3.1. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının Yapısı ... 20
1.7.3.2. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının Görev ve Yetkileri 25 1.7.4. Gelir İdaresi Başkanlığı ... 26
1.7.4.1. Gelir İdaresi Başkanlığının Görevleri ... 28
1.7.4.2. Gelir İdaresi Başkanlığına Bağlı Denetim Birimleri ... 30
1.7.4.2.1. Vergi Dairesi Başkanları ... 30
1.7.4.2.2. Vergi Dairesi Müdürleri ... 32
1.7.4.2.3. Merkez ve Taşra Teşkilatında Müdür Kadrosunda Çalışanlar ... 33
VIII
1.7.5. Türkiye’de Vergi Denetimine İlişkin Standartlar ... 33
1.7.5.1.Teftiş Standartları ... 33
1.7.5.2. Soruşturma Standartları ... 34
1.7.5.3. Çalışma Standartları ... 35
1.7.5.4. Raporlama Standartları ... 35
1.7.6. Hukuki Bakımdan Vergi Denetimi ... 36
1.7.6.1. Yoklama ... 36
1.7.6.2. Vergi İncelemesi ... 39
1.7.6.3. Aramalı İnceleme ... 41
1.7.6.4. Bilgi Toplama ... 44
1.7.6.5. Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi ... 46
1.7.7. Yapıldığı Yer Bakımından Vergi Denetimi ... 47
1.7.7.1. İşyerinde Yapılan Denetim ... 47
1.7.7.2. Vergi Dairesinde Yapılan Denetim ... 48
1.7.8. Türkiye’de Vergi Denetim Oranları ... 48
1.7.9. Türkiye’de Vergi Türleri İtibariyle Vergi Denetimleri ve Sonuçları ... 50
İKİNCİ BÖLÜM YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK MÜESSESESİ VE VERGİ DENETİMİNDEKİ YERİ 2.1.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLİKMÜESSESİ ... 52
2.2.ÇEŞİTLİÜLKELERDEMALİMÜŞAVİRLİKUYGULAMALARI ... 53
2.2.1. İngiltere Uygulaması ... 54
2.2.2. Amerika Birleşik Devletleri Uygulaması ... 56
2.2.3. Almanya Uygulaması ... 57
IX
2.2.5. Japonya Uygulaması ... 58
2.2.4. Fransa Uygulaması ... 59
2.2.6. Avrupa Birliği Hukukunda Mali Müşavirlik Müessesesinin Düzenlenmesi ... 60
2.3.TÜRKİYE’DEYEMİNLİMALİMÜŞAVİRLİKMÜESSESİNİNMESLEKİ ÖRGÜTLENMESİVEHUKUKİBOYUTU ... 61
2.3.1. Türkiye’de Yeminli Mali Müşavirlik Müessesesi ... 61
2.3.2. Yeminli Mali Müşavirlik Müessesinin Konusu ... 63
2.3.3. Yeminli Mali Müşavirlik Müessesesinin Mesleki Örgütlenmesi ... 65
2.3.4. Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları’nın Kuruluşu ve Organları ... 65
2.3.5. Yeminli Mali Müşavirler Tarafından Verilen Hizmetler ... 68
2.3.5.1. Denetim ... 69
2.3.5.2. Danışmanlık ... 69
2.3.5.3. Tasdik ... 70
2.3.6. Yeminli Mali Müşavirlik Müessesinde Sorumluluk Kavramı ... 74
2.3.6.1. YMM’lerin Sorumlulukları ... 74
2.3.6.1.1. YMM’lerin 3568 Sayılı Kanun’dan Kaynaklanan Sorumluluğu ... 74
2.3.6.1.2. Vergi Usul Kanunundan Doğan Sorumluluklar ... 75
2.3.6.1.3. Yönetmelik ve Tebliğlerden Doğan Sorumluluklar ... 76
2.3.6.1.4. Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumlulukları Kapsamında Takip Usulleri ... 78
2.3.6.2. Sorumluluğun Başlangıcı ... 79
2.3.6.3. Sorumluluğun Tespiti ... 80
2.3.6.4. Sorumluluğun Kapsamı ve Niteliği ... 81
X
2.3.7. Meslek Mensuplarının Denetimi ile İlgili Yasal Düzenlemeler ... 83
2.3.7.1. Meslek Mensuplarına Uygulanacak Cezalar ... 84
2.3.7.1.1. Disiplin Cezaları ... 84
2.3.7.1.2. Görevle İlgili Suçlar Nedeniyle Verilen Cezalar ... 87
2.3.7.1.3. Kanun Hükümlerine Aykırı Davranışlar Nedeniyle Verilecek Cezalar ... 87
2.3.7.1.3.1. Meslek Sırrının İfşası ... 87
2.3.7.1.3.2. Reklam Yasağı ... 88
2.3.7.1.3.3. Bağımlı Çalışma ve Ticaret Yasağı ... 88
2.3.7.1.3.4. YMM’lerde Defter Tutma Yasağı ... 88
2.3.7.1.3.5. YMM’lerin Muhasebe Bürosuna Ortak Olma Yasağı ... 88
2.3.7.1.3.7. Meslek Unvanlarının Haksız Kullanılması ... 89
2.3.7.1.3.8. Mesleği Yapmaları Yasaklananlarla Çalışma Yasağı ... 89
2.3.7.1.3.9 Belirlenen Asgari Ücretin Altında İş Yapma Yasağı 89 2.3.7.1.4. Mal Bildiriminde Bulunulması, Rüşvet ve Yolsuzluklarla Mücadele Kanunu’na Aykırı Davranışlar nedeniyle Verilecek Cezalar ... 89
2.3.7.2. Disiplin Cezalarını Vermekle Yetkili Organlar ... 90
2.3.7.3. Uygulamada Yeminli Mali Müşavirlerin Denetlenmesi ... 91
2.4.TÜRKİYEDEYEMİNLİMALİMÜŞAVİRLİKMÜESSESİ’NİNVERGİ DENETİMİNDEKİİŞLEVİ ... 92
XI
ÜÇÜNCÜ BÖLÜM
KAMU DENETÇİLERİNİN VE YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN VERGİ DENETİMİNDEKİ İŞLEVLERİNİN KIYASLANMASI
3.1.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERVEKAMUDENETÇİLERİNİN
ORGANİZASYONŞEKLİAÇISINDANKARŞILAŞTIRILMASI ... 97 3.2.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERVEKAMUDENETÇİLERİNİNDENETİM
TÜRLERİAÇISINDANKARŞILAŞTIRILMASI ... 101 3.3.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERVEKAMUDENETÇİLERİNİNHUKUKİ
STATÜAÇISINDANKARŞILAŞTIRILMASI ... 104 3.4.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERVEKAMUDENETÇİLERİNİN
UYGULAYACAKLARIMÜEYYİDELERAÇISINDAN
KARŞILAŞTIRILMASI ... 105 3.5.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERVEKAMUDENETÇİLERİNİNVERGİ
MÜKELLEFLERİÜZERİNDEKİETKİLERİAÇISINDAN
KARŞILAŞTIRILMASI ... 109 3.6.YEMİNLİMALİMÜŞAVİRLERİLEKAMUDENETÇİLERİNİNVERGİ
KAYIPLARINIÖNLEMEDEKİPERFORMANSVEETKİNLİĞİ
AÇISINDANKARŞILAŞTIRILMASI ... 112 SONUÇ VE ÖNERİLER ... 126 KAYNAKÇA ... 133
XII TABLOLAR LİSTESİ
Tablo 1: Maliye Bakanlığı Teşkilat Yapısı ... 16
Tablo 2: Vergi Denetim Kurulu Organizasyon Şeması ... 21
Tablo 3: VDK Kadro Dağılımı ... 21
Tablo 4: Vergi Müfettişlerinin bağlı bulundukları gruplara göre dağılımı ... 22
Tablo 5: Grup Başkanlıklarına Göre Aktif İşgücü Dağılımı ... 24
Tablo 6: Gelir İdaresi Başkanlığının Organizasyon Şeması ... 27
Tablo 7: Vergi Dairesi Başkanlığı Kurulan İllerin Listesi ... 30
Tablo 8: Vergi Dairesi Başkanlığının Organizasyon Şeması ... 31
Tablo 9: 01/01/2014–31/12/2014 Tarihleri Arasında Türkiye Genelinde Yapılan Yoklama Çalışmaları ... 38
Tablo 10: Türkiye Geneli Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi Sonuçları ... 47
Tablo 11: Mükelleflerin Denetlenme Oranları ... 49
Tablo 12: Vergi İncelemeleri 2014 Yılı Sonuçlarının Vergi Türleri İtibariyle Dağılımı ... 50
Tablo 13: YMM Meslek Mensubu Dağılım Tablosu ... 66
Tablo 14: Aktif Çalışan Meslek Mensubu Sayısı İle İlgili Ülke Nüfusu Kıyaslaması ... 94
Tablo 15: YMM’lerin ve Kamu Denetçilerinin Organizasyon Şekli Açısından Kıyaslanması ... 99
Tablo 16: YMM’lerin ve Kamu Denetçilerinin Yürüttükleri Denetim Türü ... 103
Tablo 17: VUK’a Muhalefet Nedeni ile Mükelleflere Uygulanan İdari ve Adli Nitelikteki Yaptırımlar ... 107
Tablo 18: 2013 Yılı Vergi Türü İtibariyle Vergi İnceleme Sonuçları... 114
Tablo 19: 2014 Yılı Vergi Türü İtibariyle Vergi İnceleme Sonuçları... 115
XIII
Tablo 20: Türkiye Genelindeki Mükelleflere İlişkin Vergi İncelemeleri ... 116 Tablo 21: VDK Müfettişlerince Gerçekleştirilen, Büyük Ölçekli Müfettişlere İlişkin
Vergi İncelemeleri ... 116 Tablo 22: 2012-2014 Yılları Arası Vergi İnceleme Sonuçları ve Bütçe Açığı
Kıyaslaması ... 117 Tablo 23: Tam Tasdik Sözleşmesi ile Kurumlar Vergisi İlişkisi ... 122 Tablo 24: Kurumlar Vergisi Bazında Kamu Vergi Denetçileri ve YMM’lerin
Denetim Oranları ... 124 Tablo 25: 2014 Yılı Meslek Mensubu-Gerçekleştirdikleri Denetim/İnceleme Sayıları
... 124
XIV GRAFIKLER
Grafik 1: Vergi Müfettişlerinin Unvana Göre Dağılımı ... 24 Grafik 2: 2014 Yılı Çeşitli Vergi Kalemlerinin Toplam Vergi Gelirleri Tahmini
İçindeki Payı... 51 Grafik 3: Kurumlar Vergisi ve Tam Tasdik Sözleşmesi İlişkisi ... 123
XV
KISALTMALAR DİZİNİ AATUH : Amme Alacakları Tahsil Usul Hukuku ABD : Amerika Birleşik Devletleri
AB : Avrupa Birliği
AICPA: Amerikan Sertifikalı Muhasebeler Kurulu GİB: Gelir İdaresi Başkanlığı
GT: Genel Tebliği GV: Gelir Vergisi
HUK: Hesap Uzmanları Kurulu
ICAEW: İngiltere ve Galler Muhasebe Uzmanları Enstitüsü (The Institute of Chartered Accountants in England and Wales)
JICPA: Japonya Sertifikalı Kamu Muhasebecileri Enstitüsü (Japanese Institute of Certified Public Accountants)
KHK: Kanun Hükmünde Kararname KV: Kurumlar Vergisi
Md: Madde
NAA: ABD’nin Ulusal Muhasebeciler Derneği (National Association of Accountants)
ÖTV: Özel Tüketim Vergisi RG : Resmi Gazete
SMMM: Serbest Meslek Mali Müşavirlik Mesleği SMMMO: Serbest Meslek Mali Müşavirlik Mesleği Odası
SEC: Tahvil ve Hisse Senedi Komisyonu (Securities and Exchange Commission)
TCMB: Türkiye Cumhuriyeti Merkez Bankası TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartları TMS: Türkiye Muhasebe Standartları
TTK: Türk Ticaret Kanunu
TÜRMOB: Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği
XVI VDK: Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Vb.: Ve benzeri
VUK: Vergi Usul Kanunu YMM: Yeminli Mali Müşavir
YMMO: Yeminli Mali Müşavirler Odası Yön: Yönetmelik
XVII GİRİŞ
Devlet; kamu harcamalarını finanse edebilmek için, istikrarlı gelir kaynaklarına ihtiyaç duyar. Türkiye’de bu kaynakların başında ise, vergiler gelmektedir. Kamu harcamalarının finansmanında son derece önemli bir yer tutan vergiler; Devletin, vatandaşlarından karşılıksız ve cebri olarak aldığı ekonomik değerler bütünüdür. Tanımından da anlaşıldığı üzere, verginin karşılıksız ve cebri olmak üzere iki önemli unsuru bulunmaktadır. Verginin karşılıksız ve cebri olarak alınması, mükellef nezdinde istenmeyen olarak nitelendirilmesine, dolayısıyla mükellefin vergiye karşı direnç göstermesine neden olmaktadır.
Hızla globalleşen ve değişen ekonomik koşullar, finansal araçları çok çeşitli ve karmaşık bir hale getirmektedir. Hızlı değişen, karmaşık finansal durum karşısında, vergi gelirlerinin zamanında ve doğru olarak tahsil edilebilmesi için vergilendirmede uzmanlaşma ve denetim zorunlu hale gelmiştir. Devletin finansman kaynağını teminat altına alabilmesi, vergilemede adaleti ve güveni sağlayabilmesi, ancak gerekli bilgi birikim ve deneyime sahip, konusunda uzman, vakar personel ve etkin bir sistem ile sağlanabilir. Burada devlete ağır bir yük yüklenmektedir. Bu nedenle devlet, üzerindeki ağır yükü Serbest Muhasebeci Mali Müşavir’ler (SMMM’ler) ve YMM’ler vasıtası ile hafifletme yoluna gitmektedir.
Devletin yükünü önemli ölçüde hafifleten meslek mensuplarına büyük görevler düşmektedir. Meslek mensupları devlet ile mükellef arasında adeta köprü vazifesi görür. Muhasebe meslek mensupları; işletmenin yıllar itibariyle karlılık, verimlik ve başarı durumunu ortaya koymakla birlikte, mükellefin beyannamelerini, mali tablolarını işletme verilerine dayanarak, vergi idaresinin koymuş olduğu standartlar çerçevesinde ve belirtilen sürelerde hazırlayarak, devletin kullanımına sunar. Vergi denetimine yardımcı bir müessese olan YMM’lerin faaliyetlerini titizlikle yürütmesi ve sonuçlarını güvenilir bir şekilde ortaya koyması, mükellefi doğru yönlendirmeleri denetim elemanlarının yükünü önemli ölçüde hafifletir. Bu doğrultuda etkin bir denetim sistemi ve konusunda yetkin denetçilere ihtiyaç olduğu
XVIII
gibi tasdik denetimi ile sisteme önemli katkılar sağlayan YMM’lerden en iyi şekilde faydalanılmalıdır.
Tüm bu düşüncelerden hareket ederek vergi gelirlerinin eksiksiz, doğru ve zamanında elde edilebilmesiyle, bütçe planlarında tutarlılığın, vergilemede adalet ve eşitliğin sağlanabilmesi ve gelir dağılımındaki adaletsizliklerin önlenmesi için ülkemizdeki vergi denetim sistemi ve vergi denetim elemanlarının sistem içindeki rolleri araştırılarak bu tez çalışması hazırlanmıştır.
Üç bölümden oluşan çalışmanın;
Birinci bölümde, genel olarak denetimin kavramı ele alınmış, vergi denetiminin tanımı, özellikleri, ilkeleri, nedenleri, fonksiyonları, türleri hakkında geniş olarak bilgiler verilerek; Türkiye’de vergi denetim kurumları ve denetimle görevli kişiler ve kurumlar ortaya konmuştur.
İkinci bölümde, Vergi denetimine yardımcı bir birim olan Yeminli Mali Müşavirlik Müessesesinin, denetim sistemi içerisinde üstlenmiş olduğu görevleri, bu görevlerinden dolayı doğan sorumlulukları, Türkiye’deki ve çeşitli ülkelerdeki örgütlenme şekilleri ve denetim sitemi içerisindeki etkinlikleri etraflıca incelenmiştir.
Üçüncü bölümde, Vergi denetimi ile görevli kamu denetçileri ve yeminli Mali Müşavirler’in denetimindeki işlevleri kıyaslamalı olarak incelenerek, vergi denetimindeki etkinlikleri analiz edilmeye çalışılmıştır.
Sonuç ve öneriler bölümünde konunun genel bir değerlendirilmesi ile sistemin etkinliğinin ve işlerliğinin arttırılmasına yönelik öneriler yapılmış, önerilerin yerine getirilmesi durumunda yaşanacak gelişmeler belirtilerek çalışma tamamlanmıştır.
1 BİRİNCİ BÖLÜM
VERGİ DENETİMİ VE TÜRKİYE UYGULAMALARI 1.1. DENETİM KAVRAMI
Latince bir kelime olan denetim; “onaylayan” ve “işiten” anlamına gelmektedir. Günümüzde ise, terimsel manada denetim, beyanların ve ortaya çıkan sonuçların, gerçeği yansıtıp yansıtmadığının araştırılması olarak ifade edilebilir.
Beyanların ve sonuçların, doğruluğunu araştırabilmek için, önceden bazı kıstasların ve kuralların belirlenmesi gerekir. Bu kıstaslar; kanun, tüzük, yönetmelik, kararname, yönerge, kural, bilimsel norm vb. olabileceği gibi, işletmelerin geleceğe yönelik yaptıkları planlamalar da olabilir.
Denetim, “bir kişinin, kurumun veya yönetim biriminin yapısı, işlerliği ve uğraşlarının önceden saptanmış kriterler (kanun, tüzük, yönetmelik, kararname vb.) çerçevesinde ölçülmesi, gözlemlenmesi, bu kriterlere göre gerekli delillerin toplanması ve elde edilen deliller çerçevesinde değerlendirme yapılmasıdır (Organ, 2008: 37-38).
Denetim, beyan ve sonuçların gözden geçirilmesinin yanında, bir faaliyet sürecini; başında, uygulama esnasında ve uygulama sonrasında gözden geçirmek ve kurallara uygunluğu araştırmaktır.
1.2. VERGİ DENETİMİNİN TANIMI
Vergi denetimi, bir kamu denetimidir. “Vergi denetiminde kamunun denetim elemanları tarafından, işletme hesaplarının, finansal tablolar, uygunluk ve performans kriterleri açısından denetlenmesi söz konusudur.” (Özdemir, 2003: 54- 55). Bu tanım, vergi denetiminin bir dış denetim olması yönünü ele alarak yapılan bir tanımdır. Oysa, vergi denetimi, iç ve dış denetimi bir bütün olarak kapsamaktadır.
Dış denetim, vergi mükellefinin beyanlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığını (vergi incelemesi) araştırırken, iç denetim ise, vergi yönetiminin merkez ve taşra teşkilatıyla denetime tabi tutulmasıdır (Organ, 2008: 14).
2
Kısaca vergi denetimi, vergi yükümlülükleri ile vergi yönetiminin vergi yasalarına uygun hareket edip etmediklerinin araştırılmasıdır.
Denetimi bir süreç olarak tanımlamak gerekirse; denetim, maksatlı, mantıklı ve karar almada disipline dayalı bir olgudur. Bu olguda, bir plan ve amaç doğrultusunda, hareket söz konusudur. Denetim süreci, delillerin sistemli bir şekilde elde edilmesini ve değerlendirilmesini içerir (HUD, 2004: 6-7).
Vergi denetimi, mükelleflerin ve vergi idaresinin yasaların belirlediği çerçeve içerisinde hareket etmesini ve olası vergi kaynaklarının bütünün vergilendirilmesini sağlamaktadır. Vergi denetiminin, uygulama esnasında yaşanan sorunların çözümüne yönelik olarak vergi sistemine değişiklik önerebilme fonksiyonu da bulunmaktadır(Yücelen, 2009: 4).
Vergi denetimi, vergi borcunun zamanında ve eksiksiz olarak ödenmesini sağlamak için, denetim yapmakla görevli birimlerce, yükümlülerin vergi yasalarından doğan görev ve sorumluluklarını yerine getirip getirmediklerinin sistematik bir plan, program dâhilinde araştırılarak, sonuçlarının rapora bağlanmasıdır.
1.3. VERGİ DENETİMİNİN ÖZELLİK VE İLKELERİ
Vergi denetiminin özellikleri ile ilkeleri birbirlerine yakın kavramlar olduğu için, tek başlık altında toplamak mümkündür. Vergi denetimi yapısı gereği bazı özelliklere haizdir, amacına ulaşabilmesi bakımından da bazı ilkelerinin olması gerekmektedir.
1.3.1. Hukuka Uygunluk
Vergi denetimi özünde hukuki bir nitelik taşır. Verginin hangi alanlardan, ne ölçülerle alınacağı vergi kanunlarıyla belirlenmektedir. Dolayısıyla, vergi denetiminde, vergisel işlemlerin öncelikle kanunlara uygunluğuna bakılır.
Devlet, kanunlardan kaynaklanan vergi alacağını, vatandaşından alırken, vergiyi doğuran olayla ilgili verginin tarh edilmesinden, tahsilatına kadar geçen her
3
aşamada işlemlerini hukuka uygun yapmak zorundadır. Aksi takdirde, vatandaşın devletine olan güveni sarsılır (Esen, 1994b: 5).
Kanuni bir yetkiye dayanılarak ve kanunlarla belirlenen usul ve esaslara bağlı olarak yürütülen ve sonucunda mali ve cezai sorumluluklar oluşturan vergi denetimleri, bünyesinde hukuki bir nitelik barındırmaktadır.
1.3.2. Tarafsız Olma
Vergi denetiminin tarafsız olma özelliği, dayanağını başta Anayasanın 10.
maddesinden ve 657 Sayılı Devlet Memurları Kanununun “Tarafsızlık ve Devlete Bağlılık” başlığını taşıyan 7. maddeden almaktadır. Buna göre vergi denetimi, tarafsız yapılmak zorundadır. Aksi takdirde, taraflı olarak yapılacak denetimin sadece formaliteden ibaret olacağı, vergi denetiminin asli fonksiyonlarını yerine getiremeyeceği, yapılan tarhiyatın vergi mahkemelerinden geri döneceği ve bu nedenle de daha çok güvensizlik ve ihtilaf meydana getireceği aşikârdır.
Vergi denetim elemanlarının yapmış oldukları incelemelerde amaç, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. Bu bağlamda inceleme sonucu mükellefe ek bir tarhiyat yapılabileceği gibi, tersine mükellefe iadesi gereken vergi de saptanabilir (Arpacı, 2009). Anlaşılacağı üzere denetim elemanları, idare ve mükellefe eşit mesafede durmalı, amaç sadece devlete gelir sağlama olmamalı, mükellefin de hakları gözetilmeli, varsa mükellef aleyhine yanlış tahakkuk, denetim raporlarında bunun iadesi dile getirilmelidir.
1.3.3. Yaptırım Gücüne Sahip Olma
Vergi denetiminin kanunlardan kaynaklanan bir yaptırım gücü bulunmaktadır. Yapılan denetimlerde olması gerekenden az beyan edilen ve ödenmeyen vergiler, cezasıyla birlikte tahsil edilmektedir. Vergi tarhiyatı içeren vergi inceleme raporları, vergi idaresi tarafından hiçbir şarta bağlı olmaksızın işleme konmakta, mükellef ya borcunu ödeme yolunu seçmekte ya da uzlaşma veya dava açma yoluna gitmektedir. Kesinleşen vergilerin tahsilatı ağır yaptırımlar içeren 6183 sayılı amme alacakları tahsil usul hukuku (AATUH) uyarınca tahsil edilmektedir (Mıdık, 1995: 19).
4
Vergi denetiminin yaptırım gücüne sahip olma özelliğinin sonucu olarak düzenlenen raporlar, vergi dairesi tarafından hiçbir şarta bağlı olmaksızın işleme tabi tutulabileceği gibi, bu aşamadan itibaren mükelleflerin vergisini ödeme, uzlaşmaya gitme veya dava yoluna gitmek suretiyle hem vergi hem de cezadan kurtulabilmektedirler.
1.3.4. Kapsamlı Olma
Vergi denetiminin hem incelenecek materyal (defter, kayıt, e-kayıt, e- beyanname, Ba ve Bs formları gibi) bakımından hem de vergilendirme dönemi bakımından kapsamı çok geniş olmalıdır. Çünkü, vergi denetimi hesap denetiminin ötesinde, hesapların (kayıtların) dayanağını teşkil eden olayların gerçek olup olmadıklarını da araştıran çok kapsamlı bir inceleme faaliyetidir.
Yürütülen vergi denetiminde yaşanılan ekonomik şartlar, işletmecilik prensipleri, muhasebe ilkeleri ile ülkenin hukuki ve mali mevzuatına uygunluk da aranmaktadır. Ayrıca vergi denetimi, sadece ticari karın, mali kara dönüşümünü sağlayan sınırlı bir mali hukuk revizyonu değil, özel hukukun tüm hükümleri ile kamu hukukunun parasal hükümlerinin uygulandığı bir hukuki denetimdir (Tekin ve Çelikkaya, 2014: 51-52).
1.3.5. Devletin Ekonomi Politikalarına Uygun Olma
Devletin ekonomi politikalarının başarısı, ekonomi politika araçlarının etkin ve uyumlu bir biçimde kullanılmasına bağlıdır. Vergi denetimi, ekonomi politikasının etkin bir aracıdır. Bu araç iyi kullanılırsa, ekonomi politikasının başarısına önemli katkılar sağlayacağı aşikârdır.
Örneğin, yeni kaynaklar meydana getirmek suretiyle ekonomide arz ve talep arasında denge kurmaya yönelik bir ekonomi politikasında, fiili kontrole yönelik aramalar önemli rol oynamaktadır. Böylelikle, o güne kadar vergi dışı kalmış işlemlerin vergilendirilmesi, dolayısıyla yeni kaynaklara yatırım olanaklarının genişletilmesi mümkün olacaktır (Tekin, Çelikkaya, 2014: 55).
5 1.3.6. Eğitici Olma
Vergi denetiminin en önemli özelliklerinden birisi de eğitici olmasıdır. Vergi denetimi ile görevli kişi, mükellefe danışmanlık yapmalı, panel ve konferanslarda mükellefleri aydınlatmalı, vergi idaresi ile mükellefler arasında verimli bir diyaloğun kurulmasına katkı sağlamalıdır. Denetime tabi tutulan mükelleflerin vergi bilgi ve bilincinde artma olduğu gözlenmiş ve vergiye gönüllü uyumları artmıştır (Tekin ve Çelikkaya, 2014: 56).
Vergi denetimi, mükellefleri doğru vergi vermeye yönelterek, mükellefleri vergi kanunlarını öğrenmeye ve vergi bilincinin oluşmasına yardımcı olmaktadır.
İşletmesinin vergi incelemesi geçireceği düşüncesi, mükellefleri araştırmaya, uzman kişilere danışmaya ve muhasebeyle yakından ilgilenmeye zorlamaktadır. Böylece, mükellefler farkında olmadan piyasadaki diğer şirketlerin karlılık oranlarını, gider kalemlerini, hukuki yapılarını öğrenerek, iktisadi faaliyetlerini daha etkin yürütmekte, bu yönüyle vergi denetimi özel kesimin gelişmesinde fayda sağlamaktadır. Mükellefler, vergi incelemesi sonucu, aleyhlerine tarh edilecek vergi ve cezalardan kurtulabilmek için, alanında uzman YMM’ler ve danışmanlarla çalışmakta, hatta işletmeleri bünyesinde iç denetim mekanizmaları oluşturmaktadırlar.
1.4. VERGİ DENETİMİNİN NEDENLERİ
Vergi denetimini gerekli kılan en önemli neden; devletin varlığını devam ettirebilmesi için en önemli gelir kaynağı olan verginin zamanında ve doğru olarak tahsil edilmesidir. Denetimde etkinliğin ve yeterliliğin sağlanamamış olması, devleti en büyük ve en önemli gelir kaynağından mahrum bırakır. Devletin gelirlerinin yeterli olmayışı, varlığını devam ettirebilmesini zora sokacaktır.
Be nedenle, vergi denetiminin devlet bütçesine gelir sağlama, ekonomik istikrarın sağlanması, toplumda herkesin ekonomik ve mali gücüne göre vergi alınması ve vergi kanunlarının tam uygulanması gibi nedenleri vardır. Bu nedenleri, belli başlıklar altında toplamak gerekirse, vergi denetiminin nedenlerini mali, sosyal, ekonomik ve hukuki nedenler olarak saymak mümkündür (Can, 1981: 67).
6
Vergi yükünün ağırlığı, kişi başına düşen gelir düzeyinin düşük olması, kayıtdışı ekonomi, devlet yönetimine güvensizlik vb. nedenlerle özellikle gelişmekte olan ülkelerde vergi mükellefleri vergiyi gönüllü ödemeye istekli değillerdir.
Devletin fonksiyonlarını yerine getirebilmesi ve varlığını devam ettirebilmesi için, en temel finansman kaynağı olan vergiyi garanti altına almalıdır. Bunların yanısıra vergi denetimi, vergi kayıplarının önüne geçmek ve vergiye uyum gösteren mükelleflerin haklarını korumak maksadıyla da yapılması gereken bir olgudur. Vergi denetimi gereksiniminin başkaca bir nedeni ise, verginin gelir dağılımındaki adaleti sağlama fonksiyonunu yerine getirmesine yardımcı olmaktır.
1.4.1. Mali Nedenler
Devletin temel işlevlerini ve hizmetlerini yerine getirebilmesi için, finansmana ihtiyacı vardır. Ülkemizde devletimizin en önemli finansman kaynağı, vergi geliridir. Mevcut vergi gelirlerinin artırılması ise; yeni vergilerin konulması, var olan vergilerin kapsamının veya tabanının genişletilmesi, vergi oranlarının artırılması veya vergi kayıp ve kaçağının azaltılmasıyla mümkündür (Savag, 2000;
36).
Vergi denetimi aracılığı ile vergi kaçakçılığını en aza indirebilen bir devlet, bütçesine ek kaynak sağlamış olacaktır. Yapılan etkili vergi denetimleriyle vergi kaçırdığı ve dolayısı ile devleti vergi kaybına uğrattığı tespit edilen mükelleflerden, kaçırmaya çalıştığı vergi, cezası ile birlikte alınacağından, tahsil edilen vergi ve cezası kadar devlet ek gelir elde etmiş olacaktır. Bunun yanında, vergi denetimleri mükelleflerin potansiyel vergi kaçırma eğilimlerini de azaltacak, vergiye gönüllü uyumu arttıracaktır.
Vergi denetiminin mali nedeni, devletin bütçesine ek kaynak sağlamaktır. Bu nedenle vergi toplamada yetersiz kalan devletlerin güçlü bütçeleri olmayacaktır.
1.4.2. Sosyal Nedenler
Mükellefleri, vergiye gönüllü uymaları veya direnç göstermeleri yönünde etkileyen nedenler, sadece ekonomik faktörler değildir. Ekonomik faktörlerin yanısıra devlet ile birey arasındaki mali ilişkinin değerlendirilmesinde, vergi bilinci
7
ve/veya vergi ahlakı gibi sosyal nedenleri de göz önünde bulundurmak gerekir (Aktan, 2006: 2-5).
Serbest piyasa ekonomisinde her kişinin gelir düzeyi aynı olmamaktadır.
Vergilendirmenin gelir dağılımına önemli etkilerinin bulunduğu düşünülürse, gelir dağılımında adaletin sağlanabilmesi için, herkesin ödeme gücüne göre vergi vermesi gerekir. Etkin bir vergi denetimi yapılmazsa, çok kazananlar ve belli bir nüfuza sahip olanlar az vergi ödeyecek ya da hiç ödemeyecek, az kazananlar ya da belli bir nüfuza sahip olmayanlar, daha çok vergi ödemek zorunda kalacaklardır. Haksız rekabet nedeniyle de gittikçe toplumdaki gelir adaletsizliği derinleşecektir (Şin, 2005: 84).
Devlet, vergi politikası ile yükümlülerin gelir düzeylerinde bir değişiklik meydana getirmek (geliri yeniden dağıtmak anlamında) ve ekonomik kararlarını olumlu ve olumsuz anlamda etkilemek isteyebilir. Arzulanan bu etkilerin yaratılması ise, vergilerin gereği gibi uygulanması ile mümkündür. Uygulamadaki etkinliğin sağlanmasında da vergi denetiminin önemi açıktır.
Bu nedenle, vergi denetimi, sosyal gelir adaletini sağlamada çok önemli bir rol üstlenmektedir.
1.4.3. Ekonomik Nedenler
Verginin mali nedenlerinin yanında, ekonomik bir takım nedenleri de vardır.
Ülke ekonomisinin kalkınabilmesi için, devletin kayıt dışı ekonomi ile mücadele etmesi ve ekonominin sürdürülebilir bir kalkınma içinde olmasının sağlanması gerekir.
Ülkemizde bütçe kaynakları arasında en önemli yerin vergi gelirlerince doldurulduğu dikkate alınırsa, vergi kayıp ve kaçaklarının önlenmesi suretiyle, kaynak-harcama dengesizliğinin diğer bir anlatımla, enflasyonist etkiler meydana getiren bütçe açıklarının önlenebilmesi mümkün olabilecektir. Etkin bir vergileme ve denetim sürecinin bulunmaması ise, devletin vergi olarak alması gereken meblağları, iç borçlanma yoluyla ve faiz külfetiyle sağlanması zorunluluğunu doğurmakta, bu durum ise, para ve sermaye piyasalarını olumsuz olarak etkilemekte, faizlerin ve gelir dağılımındaki adaletsizliğin artması ve kamu-özel sermaye yatırımlarının
8
azalması sonucunu beraberinde getirmektedir. Sonuçta, bu etkiler yeniden vergi oranlarının artmasına neden olacağından, gelir dağılımındaki adaletsizlik giderek önemli boyutlara ulaşacaktır (Meriç, 2002: 23-24).
Ülkemizde, ekonomik kalkınmanın sağlanması ve gelir dağılımının düzeltilmesi gibi amaçlarla vergi politikalarından yararlanmaktadırlar. Devlet, vergi politikaları ile yükümlülerin gelir düzeylerinde değişiklik meydana getirerek, ekonomik kararlarını etkilemek istemektedir. Bu, belli kişi ya da sektörlere doğrudan transfer, destekleme alımları, fon kaynaklı ucuz krediler ya da istisna, muafiyet ve iade şeklinde vergi teşvikleri sağlanarak yapılmakta; dolayısıyla devlet, ya vergi gelirlerini harcamakta ya da vergi alacağından vazgeçmektedir. Buna karşılık ekonomik kalkınmanın sağlanmasıyla devletin vergi gelirleri artacaktır. Devletin vergi gelirlerinin artması, mali disiplinin sağlanması, enflasyonist etkilerin azalması ve ekonominin istikrar kavuşmasına katkı sağlayacaktır. Vergi politikalarının gelir dağılımı üzerinde meydana getirmesi beklenen olumlu etki; vergi mevzuatında bu amaçla yapılacak düzenlemelerle birlikte, vergi kayıplarının ve vergi kaçakçılığının ortadan kaldırılması ölçüsünde mümkündür.
1.4.4. Hukuki Nedenler
Devlet, egemenlik hakkına dayanarak koyduğu kuralları bütün vatandaşlarına eşit olarak uygulamak ve koyduğu kurallara uyulup uyulmadığını denetlemek zorundadır. Bu çerçevede, vergi kanunlarının uygulanmasını sağlamak da devletin saygınlığı ve gücünü göstermesi bakımından son derece önemlidir.
Vergi denetimini, sadece bir vergi toplama gayreti olarak algılamak yanlıştır.
Vergi denetimi, vergi toplamanın yanında, devletin egemenliğini de gösteren önemli bir unsurdur.
Vergi kanunlarının tam olarak uygulanması demek, kanunların kapsamı dışında kalanların, bu durumdan kazançlı çıkması anlamına gelir. Bu nedenle vergi denetiminin bir diğer amacı, vergi kanunlarının uygulanmasını sağlamaktır. Devlet, vergi denetimi yoluyla, vergi kanunlarının herkese eşit ve tam uygulanmasını
9
sağlamak ve kanunlarla emredilen yükümlülüklerin yerine getirilmesini temin etmek zorundadır (Organ, 2008: 42).
Vergi denetimleri, vergi kanunlarına dayanılarak yapılmaktadır. Devletin koymuş olduğu vergi kanunlarını gereği gibi uygulaması, toplumda devletin gücü ve saygınlığı ile yakından ilgilidir. Dolayısıyla, başka hiçbir neden olmasa bile devlet, egemenlik hakkını kullanarak getirdiği vergi uygulamalarını, üzerinde hiçbir kuşkuya yol açmayacak tarzda yerine getirmekle yükümlüdür.
1.5. VERGİ DENETİMİNİN FONKSİYONLARI
Vergi denetiminin, vergiyi doğuran olay ve mükellefiyetle ilgili işlemlerde, mevzuata uygunluk olup olmadığını araştırmak, mevzuata aykırı işlemler bulunursa, mükellefleri aydınlatmak ve eğitmek, onlarda vergi bilinç ve ahlakını yerleştirmek gibi bir takım fonksiyonları vardır.
1.5.1. Vergi Denetiminin Araştırıcı Fonksiyonu
Vergi denetiminin arayıcı ve bulucu fonksiyonu olan araştırma fonksiyonu, vergi incelemesinin asli fonksiyonu olarak ifade edilmektedir. Vergi denetiminin arayıcı ve bulucu olma fonksiyonu, yükümlülerin işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak defter, belge, elektronik kayıt, beyan ve bildirimlerde yapılan hata ve hileleri tespit etmeye yöneliktir. Vergi kayıplarının önlenmesi, ancak bu hata ve hilelerin tespiti ve düzeltilmesi ile mümkün olabilmektedir. Yapılan bu hata ve hilelerin bir daha tekrarlanmaması için, vergi denetiminin hata ve hilelerin kaynaklarına inmesi, önleyici bir takım tedbirleri alması gerekmektedir (Lapita, 2006: 9-10).
Hata ve hileler; muhasebe hataları, muhasebe hileleri, kayıt dışı bırakılan işlemler, işlemlerin defter kayıtlarına zamanında intikal ettirilmemesi, gerçek olmayan hesaplar, belge sahtekârlığı, bilanço maskelemesi vb. şeklinde yapılabilmektedir.
Vergi denetiminin arayıcı fonksiyonu, hata ve hileleri araştırır ve buldukları hatalara vergi yasalarındaki yaptırımı uygular. Çünkü vergi, yasalar ne kadar mükemmel olursa olsun, vergi incelemesinin yapılmaması ya da olması gereken
10
nitelik, verimlilik ve etkinlikte yapılmaması, var olan sistemin yozlaşmasına ve doğru işlememesine neden olmaktadır (İTO, 2005; 17-87).
1.5.2. Vergi Denetiminin Eğitici Fonksiyonu
Vergi denetiminin en önemli fonksiyonlarından birisi de eğiticiliktir. Vergi denetimiyle görevli kişi, mükellefe danışmanlık yapmalı, panel ve konferanslarla mükellefleri aydınlatmalı, vergi idaresi ile mükellefler arasında verimli bir diyaloğun kurulmasına katkı sağlamalıdır.
Eğitim çalışmalarının hedefi; teftiş, soruşturma, vergi incelemesi, araştırma ve diğer görevleri yapma sorumluluğunu yüklenmiş vergi müfettişi ve vergi müfettiş yardımcılarının görevlerini yaparken karşılaşacakları güçlükleri ortadan kaldırmak ve çalışmalarını daha verimli hale getirmek için gerekli bilgi, beceri ve davranışlarla donatılmalarıdır (Arpacı, 2004: 8).
1.5.3. Vergi Denetiminin Önleyici ve Düzeltici Fonksiyonu
Vergi denetiminde, öncelikle araştırma fonksiyonuyla var olan hata ve hileler ortaya çıkarılmakta, daha sonra düzeltme fonksiyonuyla bu hata ve hileler ortadan kaldırılmaktadır. Vergi denetiminin önleme fonksiyonuyla ise, bu oluşan hata ve hilelerin yinelenmesini ortadan kaldırmak için bazı önlemler alınmaktadır.
Vergi denetiminin önleyici fonksiyonu; mükelleflerin defter, kayıt ve belgelerinde oluşması muhtemel hata, hile veya vergi kanunları yönünden suç teşkil edebilecek fiillerin henüz ortaya çıkmadan mükellefler tarafından düzeltilmesi ve buna göre davranılması özelliğini ifade etmektedir. Bu fonksiyon sayesinde vergi incelemesi esnasında ortaya çıkabilecek muhtemel hataların önceden düzeltilerek hem idare hem de mükellefler açısından zaman ve kaynak tasarrufu sağlanmış olmaktadır (Gerçek, 2002: 40).
Vergi denetiminin vergi kaçağını önleyici ve caydırıcı etkisi, vergi denetim elemanlarının davranış tarzı ve görev anlayışlarına göre de değişebilmektedir. Sadece hazine yararı gözeten ve matrah farkı arayan denetim elemanı yerine, mükellefle görüş alışverişinde bulunan, uyaran, aydınlatan ve doğru yöne yönlendirmeye çalışan
11
denetim elemanının, mükellefleri vergi ile ilgili ilişki ve işlemlerinde daha olumlu etkileyeceği açıktır (Meriç, 2002: 27-28).
Vergileme, mükellefle işbirliği esasına dayandığından vergi denetiminin eğitici, öğretici, yapıcı ve önleyici işlevi, araştırıcı, bulucu ve cezalandırıcı işlevinin önüne geçmektedir. Bu durum vergi denetimlerine önleyici bir işlev kazandırarak, vergi mükelleflerinin devamlı olarak denetim altında bulunduklarını düşündürmektedir.
Mükelleflerin vergi karşısındaki davranışlarını kişisel ve çevresel faktörler etkilemektedir. Mükellefin; vergi bilinci ve ahlaki seviyesi, ödeme gücü, eğitim ve öğretim düzeyi, devlete duyduğu güven, iktidara duyduğu sempati düzeyi, mükelleflerin yaşı vb. gibi birçok neden bulunmaktadır. Devlet bu nedenleri tespit edebildiği ve bunları önleyebildiği oranda, vergi denetiminden olumlu sonuçlar alabilecektir (Cansız, 2006: 117).
1.6. VERGİ DENETİM TÜRLERİ
Vergi denetim türleri, yapılan vergi denetimlerinin belli kıstaslar dikkate alınarak ayrıma tabi tutulmalarıyla ortaya çıkar. Denetçi denetleme yaparken, denetimin amacına göre, bu denetim türlerinden birini ya da bir kaçını kullanabilir.
Uygunluk ve doğruluk denetimi, aralıksız ve örnekleme yoluyla denetim, ileriye ve geriye doğru denetim, doğrudan ve dolaylı denetim belli başlı denetim türleridir.
1.6.1. Uygunluk ve Doğruluk Denetimi
Uygunluk denetimi, defter kayıtlarının, belgelerin; şekil yönünden düzenini, muhasebe ilke ve normlarına uygunluğunu, rakamların, toplamların, nakillerin ve mizanların aritmetik kontrolünü, hesaplar arasındaki bağlantı ve mutabakatı araştıran usul ve uygunluk incelemesidir (Yücelen, 2009: 67).
Uygunluk denetiminin amacı; işlemlerin belgelere dayalı olduğunu, muhasebe ve bilanço ilkeleri doğrultusunda defterlere kayıt edildiği, mali tablo kalemlerine yansıyan tutarların, tutar aktarımlarının ve mizanların doğruluğunu ve
12
aralarında hesaben bir ilişki ve uygunluğun var olduğunu araştırmaktır (Güredin, 2000: 99).
Uygunluk denetimi ayrıca maddi rakam ve kayıt hatalarını da kontrol eder.
Ancak, muhasebe hilelerinin ortaya çıkarılmasını kapsamaz. Uygunluk denetimi, defter kayıtlarında şekil bakımından düzen ve mutabakat bulunup bulunmadığını da araştırır.
Doğruluk denetimi, işletmeye ait kıymetlerde değişiklik doğuran işlemlerin, gerçeğe ve amaca uygunluğu ile defter ve hesaplara, belgelere dayalı ve değerleme ölçülerine uygun olarak kayıt edildiğinin araştırılmasıdır (Sürmeli, 1995: 71). Bu niteliği ile doğruluk denetiminde hem işlemlerin gerçeklere uygunluğu hem de kayıtlara doğru geçirilip geçirilmediği araştırılır. Amaçladığı hedefler nedeniyle, muhasebe hileleri ancak maddi denetim metodu ile ortaya çıkarılabilir.
Uygunluk ve doğruluk denetimini birbirinden kesin çizgilerle ayırmak mümkün değildir. Uygunluk denetimi dönem içinde yapılırken, doğruluk denetimi daha çok dönem sonlarında gerçekleştirilir.
1.6.2. Aralıksız ve Örnekleme Yoluyla Denetim
Aralıksız denetim, belirli bir zaman aralığındaki bütün işlemlere ilişkin kayıt ve belgelerin ayrıntılı olarak incelenmesidir. Aralıksız denetim yöntemini uygulayan denetçi, denetlenen faaliyet dönemi içindeki kayıt ve belgelerin tamamını inceler.
Aralıksız denetim yöntemi nadiren başvurulan, kapsam itibariyle küçük denetim alanlarında uygulanabilen bir denetim yöntemidir (Tekin, Çelikkaya, 2014: 60).
Aralıksız denetim yöntemine zaman ve kaynak israfına neden olduğu gerekçesi ile daha az başvurulmakta; ancak, işlem sayısının az, birim fiyatın yüksek olduğu işletmeler ile küçük işletmelerde güvenli sonuçlar verdiği için tercih edilmektedir.
Vergi denetiminde, konu ve birim bakımından artış yaşanmasıyla, örnekleme yoluyla denetim yöntemine başvurulur. Örnekleme yöntemi, zaman ve maliyet tasarrufu sağlamak amacıyla uygulanan bir denetim yöntemi olarak, muhasebe, belge ve kayıtların tümü değil, belirli ölçülere göre seçilen bir kısmının denetimden
13
geçirilmesidir (Özer, 1997: 305). Ancak, günümüzde vergilendirme işlemlerinin elektronik ortama taşınmasıyla, elektronik araçlar kullanılarak yapılan denetimlerde örnekleme yoluyla denetim yapmaya gerek kalmamış, denetim araçları, bütün birimleri denetimden geçirme imkânı tanımıştır.
1.6.3. İleriye Doğru ve Geriye Doğru Denetim
Denetçiler, seçtikleri bir kıymet hareketini hem ileriye doğru hem de geriye doğru kayıtlarını takip ederek denetimlerini yürütebilirler.
Belgeden başlayıp muhasebe sisteminin aşamalarını izleyerek mali tablolara ulaşan denetim metoduna ileriye doğru denetim denir. Denetim çalışmalarında genellikle ileriye doğru denetim türü uygulanır. Ayrıca defter ve belgelerin eksik veya düzensiz olması durumunda, zorunlu olarak bu metoda başvurulur. Çünkü, düzensiz olan muhasebe sistemini yeniden inşa etmek gerekebilir (Yücelen, 2009:
69).
Geriye doğru denetim ise; bilânço ve kar-zarar tablolarından başlayarak geriye doğru kayıtlara ve belgelere inen denetim metodudur. Vergi denetiminde ilke olarak bu yöntem uygulanır. Önce bilânço ve kar-zarar tablolarına bakılır; tablolarda sonuç hesaplarını ilgilendiren gelir, gider ve bilânço kalemlerinden incelenmesi gerekli görülenler tespit edilerek, bunlara ilişkin kayıt ve belgelere inilerek inceleme sürdürülür (Yücelen, 2009: 69). Bu yöntemlerden hangisinin seçileceği, yapılacak denetimin kapsam ve amacına bağlıdır. Denetçi, denetimleri sırasında örnekleme yöntemiyle seçtiği kıymet hareketini doğuran olaylar zincirinin bir halkasını belirlemekte ve bu noktadan ileriye veya geriye doğru giderek denetimini gerçekleştirmektedir.
1.6.4. Doğrudan ve Dolaylı Denetim
Doğrudan denetim, her bir muhasebe işleminin ayrı ayrı ele alınarak incelendiği bir yöntem iken; dolaylı denetim ise, aynı nitelikteki veya birbirleriyle yakın ilişki içindeki hesaplar arasında karşılaştırmalar yapılarak, bunlar arasında uygunluk olup olmadığının araştırılması, muhasebe işlemlerinin tek tek incelenmesi yerine, faaliyet sonuçlarına topluca bakılmasıdır (Güredin, 2000:102).
14
Dolaylı denetimde amaç, aralarında mali ilişki bulunan çeşitli tutarları karşılaştırarak, denetçiye mali bütünün doğruluğu hakkında bilgi vermektir.
Böylelikle, denetçi detaylarda boğulmadan, hesaplar arasındaki ilişkileri yakalamış olur.
1.7. TÜRKİYE’DE VERGİ DENETİMİ
Türkiye’de vergi denetiminin gelişim süreci Cumhuriyet öncesine dayanan köklü bir geçmişe sahiptir. Vergi denetiminde çok başlılık ve dağınıklığın ortadan kaldırılması amacıyla, 07.07.2011 tarihinde, 646 sayılı kanun hükmünde kararname (KHK) ile Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı (VDK) kurulmuştur. Maliye Bakanına bağlı, vergi incelemeye yetkili olan Maliye Müfettişleri, Hesap Uzmanları, Gelirler Kontrolörleri ve Vergi Denetmenleri tek bir çatı altında “Vergi Müfettişi” unvanı ile birleştirilmiştir.
Vergi denetiminin gelişim süreci içerisinde 2011 yılında 646 sayılı KHK ile yapılan birleştirme işlemi, denetimde etkinlik ve verimlilik adına önemli bir gelişmedir.
1.7.1. Türkiye’de Vergi Denetiminin Tarihsel Gelişimi
Vergi denetim örgütünün temelini 22/01/1880 tarihli “Maliye Nezareti Heyetin Teşkilatı ile Vazifelerini Gösterir Nizammame” oluşturmaktadır (Arpacı, 2009: 95).
Bu örgütlenmede genel denetim görevi doğrudan Bakana bağlı olan, Bakan adına denetim yapan “Teftiş Kuruluna”, vergilerin doğrudan yönetimi ve vergi yasalarının hazırlanması ise “Gelirler Genel Müdürlüğüne” bırakılmıştır. Bu örgütlenmede ilk önemli düzenleme 01/06/1936 tarihinde yapılmış ve “Maliye Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 2996 Sayılı Kanun” yürürlüğe girmiştir (R.G., 05.06.1936/3322).
Bu kanun ile Gelirler Genel Müdürlüğü; “Tahsilat Müdürlüğü”, “Vergi İtiraz Komisyonları” ve “Temyiz Komisyonları” şeklinde üç kısıma ayrılmıştır. Merkezde
15
Bakana bağlı “Tetkik Kurulu” kurulmuştur. Taşra örgütü ise, yeniden düzenlenerek defterdarlıklar bünyesinde “gelir” ve “tahsilat” servisleri oluşturulmuştur.
Böylece taşra örgütünde “iki dereceli” bir denetim sistemine geçilmiş ve merkezi denetim elemanlarının dışında ayrıca yerel memurlar aracılığıyla da denetim imkânı getirilmiştir.
Bu örgütlenmede ikinci önemli düzenleme, 14/12/1983 tarihinde yürürlüğe giren 178 sayılı kanun hükmünde kararname (KHK) ile olmuştur. 178 Sayılı KHK ile Maliye ve Gümrük Bakanlığı kurulmuştur. Ancak, daha sonra Gümrük ayrı bir müsteşarlık olarak örgütlenince Maliye Bakanlığı adını almıştır.
Bu örgütlenmede üçüncü önemli düzenleme, 16/05/2005 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 5345 sayılı “Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun” ile yapılmıştır. Bu Kanun ile Gelirler Genel Müdürlüğü yerini Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB)’na bırakmıştır.
Bu örgütlenmede son ve en önemli düzenleme ise, 10/07/2011 tarihinde yü- rürlüğe giren 646 Sayılı KHK ile olmuştur. Söz konusu KHK ile doğrudan Maliye Bakanlığı’na bağlı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı kurulmuş ve vergi incelemesine yetkili olanlar “Vergi Müfettişi” unvanı ile tek çatı altında birleştirilerek doğrudan bu Kurula bağlanmışlardır. Tablo 1’de yeni düzenleme sonrası Maliye Bakanlığı’nın teşkilat şeması (Merkez ve Taşra Teşkilatı) yer almaktadır.
16
Tablo 1: Maliye Bakanlığı Teşkilat Yapısı
Kaynak: http://www.pergen.gov.tr/bakanlikteskilatyapisi.html Erişim Tarihi:
21.05.2014.
17 1.7.2. Kaldırılan Vergi Denetim Kuruluşları
Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 Sayılı KHK’de yapılan yeni düzenleme ile hesap uzmanı, maliye müfettişi, gelirler kontrolörü, vergi denetmeni kadroları, bunların bağlı oldukları kurul ve başkanlıklar kaldırılmıştır.
Vergi denetimi görevlerini yürütmek üzere Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı (VDK) kurulmuştur. Vergi denetimi ile görevli denetim elemanlarına ’’vergi müfettişi”
unvanı verilmiştir (KHK 178/20-21-32-12).
Konunun daha iyi anlaşılması için, aşağıda öncelikle kaldırılan bu denetim kurumları ve her birinin vergi denetimine olan katkıları hakkında özet bir değerlendirme yapılacaktır.
1.7.2.1. Hesap Uzmanları Kurulu Başkanlığı
Hesap uzmanlarına vergi incelemesinde duyulan ihtiyaç özellikle 1926 yı- lında Kazanç Vergisinin yürürlüğe girmesi ile olmuştur (Vergi Dünyası, 2005: 66).
Kazanç Vergisi Kanunu ile beyannameli mükellef sayısı artmış ve vergi in- celemesi önem kazanmaya başlamıştır.
Bunun üzerine kazanç ve muamele vergileri için ayrı ayrı olmak üzere, Kazanç Vergisi Hesap Mütehassıslığı” ve “Muamele Vergisi Hesap Mütehassıslığı”
adı altında ikili bir örgütlenmeye gidilmiştir.
Ardından 1940 yılında Kazanç Vergisi Kanunu’nu değiştiren 3840 sayılı Kanunla “Hesap Mütehassıs Muavinliği” kurulmuştur.
Nihayetinde 29/05/1945 gün ve 4709 sayılı Kanunla Hesap Uzmanları Kumlu kurulmuş ve Maliye Bakanlığı’nın merkez örgütü içerisindeki yerini almıştır (Hesap Uzmanları Kurulu, 2011: 44).
Ancak, Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 Sayılı KHK’de 646 Sayılı KHK ile yapılan ve 12/07/2011 tarihinden itibaren yürürlüğe giren yeni düzenleme ile birlikte, Hesap Uzmanları Kurulu Başkanlığı kaldırılırmıştır. Bu kurula bağlı olarak görev yapan Baş Hesap Uzmanları, Hesap Uzmanları ve Hesap Uzman Yardımcıları ise, yeni kurulan ve doğrudan Maliye
18
Bakanlığı’na bağlı olan VDK’ya bağlanarak, sırasıyla; Vergi Baş Müfettişi, Vergi Müfettişi ve Vergi Müfettiş Yardımcısı unvanlarını almışlardır.
1.7.2.2. Malîye Teftiş Kurulu Başkanlığı
Maliye Teftiş Kurulu Başkanlığının kuruluş tarihi Cumhuriyet öncesine, 09/09/1879 tarihine dayandırılmaktadır(www.mtk.gov.tr Erişim Tarihi: 13/07/2005).
Maliye müfettişleri, bütçe yapılarına ve kuruluş statülerine bakılmaksızın tüm daireleri, devletin iştirak ettiği kuruluşların bütününü denetleme yetkisine sahiptirler(Ozansoye, 2003).
Ayrıca, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK)’un 135’inci maddesi ile de kendilerine vergi incelemesi yetkisi verilmiştir.
Ancak, Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 Sayılı KHK’de 646 Sayılı KHK ile yapılan ve 12/07/2011 tarihinden itibaren yürürlüğe giren yeni düzenleme ile birlikte, Maliye Teftiş Kurulu Başkanlığı yerini VDK’ya bırakmıştır. Bu kurula bağlı olarak görev yapan Maliye Baş Müfettişleri, Maliye Müfettişleri ve Maliye Müfettiş Yardımcıları ise VDK’ya bağlanmış ve sırasıyla;
Vergi Baş Müfettişi, Vergi Müfettişi ve Vergi Müfettiş Yardımcısı unvanları almışlardır.
Böylece, maliye müfettişlerinin daha önce var olan kamu kuruluşlarını ve kuruluş statüsüne bakılmaksızın devletin iştirak ettiği tüm kuruluşları denetleme yetkisi ortadan kaldırılmış, yeni düzenleme ile maliye müfettişlerinin yetkisi sadece vergi incelemesi ile sınırlandırılmıştır.
1.7.2.3. Gelir Kontrolörleri Başkanlığı
Gelir İdaresinin Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 5345 Sayılı Kanun ile GİB’in ana hizmet birimleri içerisinde yer almak üzere “Gelirler Kontrolörleri Daire Başkanlığı” kurulmuştur (www.alomaliye.com.tr Erişim Tarihi: 15/07/2014)
Ardından 6009 Sayılı Kanunun ile birlikte adı “Gelir Kontrolörleri Başkanlığı’’ olarak değiştirilmiş ve 5345 Sayılı Kanunla kendilerine verilen görevler yeniden düzenlenmiştir (RG: 609/38-40).
19
Ancak, 12/07/2011 tarihinden itibaren 646 Sayılı KHK ile Gelir Kontrolörleri Daire Başkanlığının 5345 sayılı Kanunda sıralanan görevlerine son verilmiştir. Gelir Kontrolörleri Başkanlığına bağlı olan gelirler baş kontrolörleri, gelirler kontrolörleri ve stajyer gelirler kontrolörleri ise, yeni kurulan VDK’ya bağlanmış ve sırasıyla;
Vergi Baş Müfettişi Vergi Müfettişi ve Vergi Müfettiş Yardımcısı unvanları almışlardır.
1.7.2.4. Vergi Denetmenleri Büro Başkanlığı
GİB’in Kuruluş ve Görevleri Hakkındaki 5345 sayılı Kanun ile birlikte vergi denetmenleri yeni kurulan “Vergi Dairesi Başkanlıklarının” emrinde çalıştırılmaya başlanmış ve daha önce altı ilde kurulmuş bulunan Gelirler Bölge Müdürlüklerinin görevine son verilmiştir (Sarılı, 2003: 34).
Vergi Denetmenleri, GİB’in taşra birimlerinde mükellef bazında vergi incelemeleri ve denetimleri gerçekleştirmekle görevlendirilmişlerdir (Gelir İdaresi Başkanlığı Performans Programı 2009-2001: 89).
Ayrıca, sektörel incelemeler, ihbar incelemeleri, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı ve/veya sahte belge incelemesi, fiili/kaydi envanter kıyaslamaları, gönüllü uyum çalışmaları ve gayrimenkul sermaye iradı çalışmaları gibi vergi kaybının önüne geçmeye yönelik çalışmaların büyük bir kısmını vergi denetmenleri yürütmüşlerdir (Vergi Sorunları, 2009: 109).
Ancak, Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 Sayılı KHK’de 646 Sayılı KHK ile yapılan ve 12/07/2011 tarihinden itibaren yürürlüğe giren düzenleme ile birlikte, vergi denetmenleri büro başkanlıkları kaldırılmıştır.
Vergi denetmenleri ve vergi denetmen yardımcıları ise, VDK’ya bağlı Küçük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı bünyesinde, vergi müfettişi ve vergi müfettiş yardımcısı unvanları ile görev yapmaya başlamışlardır.
20 1.7.3. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı
Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 178 Sayılı KHK’nin 20’inci maddesine 12/07/2011 tarihinden geçerli olmak üzere 646 Sayılı KHK ile yapılan değişiklik neticesinde “Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı” adında yeni bir Kurul oluşturulmuş ve vergi denetim birimleri söz konusu Kurulun bünyesi altında toplanmıştır.
1.7.3.1. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının Yapısı
VDK Maliye Bakanlığı’nın merkez kuruluşundaki danışma ve denetim birimleri arasında yer almaktadır (KHK, 178/19). VDK doğrudan Bakana bağlı olarak Başkan, Başkan Yardımcıları, Grup Başkanları ve Vergi Müfettişlerinden (Vergi Başmüfettişi, Vergi Müfettişi ve Vergi Müfettiş Yardımcısı) oluşmaktadır.
VDK’nın amacı, kayıt dışı ekonomi ile etkin mücadele etmek ve vergi denetiminde kalite ve verimliliği artırmaktır. VDK bu amaçla vergi denetiminde; “etkinliği”,
“verimliliği” ve “uzmanlaşmayı” esas almaktadır. VDK’ya verilen görevlerin yerine getirilmesinde, uzmanlaşma ve işbölümünün sağlanması amacıyla uygun görülen yerlerde Maliye Bakanının onayı ile ve doğrudan VDK’ya bağlı olmak üzere dört farklı grup başkanlığı kurulmasına izin verilmiştir. Grup başkanlıkları, uygun görülen yerlerde ihtiyaca göre birden fazla sayıda olabilecektir. Bunlar;
a- Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı, b- Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı,
c- Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı,
d- Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurtdışı Kazançlar Grup Başkanlığı, şeklindedir.
Vergi Denetim Kurulu’nun organizasyon yapısı aşağıda olduğu gibidir.
21
Tablo 2: Vergi Denetim Kurulu Organizasyon Şeması
Kaynak: Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Faaliyet Raporu 2013: 13
VDK’nın 31/12/2014 tarihi itibarıyla kadro durumuTablo 3 deki gibidir.
Tablo 3: VDK Kadro Dağılımı
UNVANI TOPLAM DOLU BOŞ
Başkan 1 1 0
Başkan Yardımcısı 6 1 5
Vergi Başmüfettişi 891 295 596
Vergi Müfettişi 5.444 3.121 2.323
Vergi Müfettiş Yardımcısı 7.905 5.796 2.109
TOPLAM 14.247 9.214 5.033
Kaynak: Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Faaliyet Raporu 2014 s.10
22
VDK 2014 yılı faaliyet raporuna göre, 2013 yılı içerisinde incelenen mükellef sayısı geçen yıla oranla % 50’nin üzerinde bir artışla 71 bin 352’ye ulaşmıştır. Vergi incelemesi raporları neticesinde talep edilen vergi tarhiyatı yaklaşık % 100 artışla 8,5 milyar liraya ulaşırken, vergi cezasında ise toplam 19 milyar lira ile 2012 yılına oranla % 100’ün üzerinde bir artış yaşanmıştır (Süleyman Demirel Üniversitesi İİBF Dergisi, 2015, S.132). İlgili dönem faaliyet raporlarına göre, VDK’nın 2012 yılı boş kadro sayısı 9.480, 2013 yılı boş kadro sayısı 8.697 kişidir. 2013 yılında boş kadroya 783 kişi atanmıştır. Yapılan incelemeler sonucunda bulunan matrah farklarındaki artışlar, Tablo 3’de görülen boş kadroların doldurulmasının, vergi kayıp ve kaçaklarının önlenmesinde ne kadar önemli olduğunu ortaya koymaktadır.
Dolayısıyla, denetçi sayısının arttırılmasıyla vergi kaybının önüne geçme arasında kuvvetli ve pozitif yönlü bir ilişki bulunmaktadır.
31/12/2014 tarihi itibarıyla Vergi Müfettişlerinin bağlı bulundukları gruplara göre dağılımı Tablo 4 deki gibidir.
Tablo 4: Vergi Müfettişlerinin bağlı bulundukları gruplara göre dağılımı
Kaynak: Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Faaliyet Raporu 2014 s.11
Tablo 4’de görüleceği üzere, Kurulda görev yapan toplam 9.212 (Başkan ve 1 Başkan Yardımcısı hariç) kişinin 295’i Vergi Başmüfettişi, 3.121’i Vergi Müfettişi, 5.796’sı ise Vergi Müfettiş Yardımcısıdır.
Gelir idaresi verilerine göre 2014 yılında vergi mükellefi sayısının 9.910.165 kişi olduğu göz önüne alındığında, vergi müfettişi başına düşen mükellef sayısı yaklaşık olarak 1.076’dır. Buna karşın VDK, 2014 yılında mevcut yapısıyla 1.811 mükellefi denetlemiştir (VDK 2014 yılı faaliyet raporu s.39). Mevcut yapı ile
UNVANI A GRUBU
B GRUBU
C GRUBU
Ç GRUBU
EĞiTiM
(BAŞKANLIK) TOPLAM
Vergi Başmüfettişi 0 240 20 35 0 295
Vergi Müfettişi 2.673 298 66 56 28 3.121
Vergi Müfettiş Yardımcısı 4.449 188 0 0 1.159 5.796
-Yetkili Vergi Müfettiş Yrd. 1.092 36 0 0 0 1.128
-Yetkisiz Vergi Müfettiş Yrd. 3.357 152 0 0 1.15 9 4.668
TOPLAM 7.122 726 86 91 1.187 9.212
