YMM’lerin Sorumlulukları

YMM’lerin vergi kanunları ile üstlendikleri görev gereği önemli sorumlulukları bulunmaktadır. Bu sorumluluklar, 3568 sayılı Kanunda ve 213 sayılı VUK’da düzenlenmiştir. TCK’nın rüşveti düzenleyen 252. maddesi de YMM’nin yaptığı işin niteliğini dikkate alarak kusurlu olması durumunda ağırlaştırılmış ceza öngörülmektedir. Ayrıca, Yönetmelik ve Tebliğlerle YMM’lerin sorumluluğuna açıklık getirilmiştir. YMM’lerin yaptıkları tasdik işleminden dolayı mükelleflere ve devlete karşı sorumlulukları bulunmaktadır.

2.3.6.1.1. YMM’lerin 3568 Sayılı Kanun’dan Kaynaklanan Sorumluluğu YMM’lerin sorumlulukları 3568 sayılı Yasa’nın 12. maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre:

YMM’ler gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim standartlarına göre incelediğini tasdik ederler.

75

YMM’lerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esaslar; gerçek ve tüzel kişilerin mükellefiyet şekilleri iş kolları ve ciroları, döviz kazandırıcı işlemleri, ithalat ve ihracatları, yatırımın tutarları ve nevileri ile belgelerin ibraz edileceği merciler esas alınmak suretiyle Maliye Bakanlığı’nca çıkarılacak yönetmeliklerle belirlenir.

Kanunlar gereğince, kamu kurum ve kuruluşlarına verilen tasdik edilmiş mali tablolar, kamu idaresinin yetkili memurlarınca, tasdikin kapsamı ölçüsünde incelenmiş bir belge olarak kabul edilir. Ancak, çeşitli kanunlarla kamu idaresine tanınan teftiş ve inceleme yetkilerinin kullanılmasına ve gerektiğinde tekrarına ait hususlar saklıdır.

YMM’ler yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması durumunda, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. YMM’ler yaptıkları tasdikin kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtirler.

Bu kanun hükümlerine göre, meslek icra edenlerin vergi kanunları ve diğer kanunlardaki sorumlulukları saklıdır .”

Buna göre YMM’ler verginin tam ve doğru olarak ödenmesinden mükellefle birlikte “müşterek ve müteselsil” olarak sorumludurlar.

YMM’ler için böyle ağır bir sorumluluk öngörülmesinin temel amacı, devletin vergi alacağını güvence altına almak, vergi kayıp ve kaçağını en aza indirgemektir.

YMM’lerin müşterek ve müteselsil sorumluluğu sadece “tasdik kapsamındaki işlemler” ile sınırlıdır. Mükellefin kesilen ve kesinleşen vergi ve cezasını ödemesi durumunda, YMM’lerin takibine gerek kalmayacaktır.

2.3.6.1.2. Vergi Usul Kanunundan Doğan Sorumluluklar

YMM’lerin sorumluluklarını düzenleyen 3568 sayılı Kanunun 12’nci maddesinin son bendinde, meslek icra edenlerin vergi kanunları ve diğer kanunlardaki sorumluluklarının saklı olduğu açıkça hüküm altına alınmıştır. Buna

76

paralel olarak, VUK’un mükerrer 227’nci maddesinde, YMM’lerin vergi kanunlarından doğan sorumlulukları düzenlenmiştir. Buna göre;

Maliye Bakanlığı:

a) Vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış SMMM ve YMM’ler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibariyle ayrı ayrı uygulatmaya,

b) Vergi kanunlarında yer alan muafiyet, istisna, yeniden değerleme, zarar mahsubu ve benzeri hükümlerden yararlanılmasını Maliye Bakanlığı’nca belirlenen şartlara uygun olarak YMM’lerce düzenlenmiş tasdik raporu ibraz edilmesi şartına bağlamaya,

c) Vergi kanunları kapsamındaki YMM’lik tasdik işlemlerini elektronik ortamda gerçekleştirmeye ve tasdike konu işlemleri mükellef grupları, faaliyet ve tasdik konuları itibarıyla ayrı ayrı belirlemeye ve uygulatmaya yetkilidir.

Bu hükme göre beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bunların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından doğacak vergi ziyanına bağlı; vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte “müştereken ve müteselsil” olarak sorumlu tutulacaklardır.

Beyannamelerini meslek mensubuna imzalatmak zorunda olup da bu yükümlülüğünü yerine getirmeyen mükellefler için de cezai yaptırım uygulanacak ve re’sen takdir yoluna gidilecektir.”

2.3.6.1.3. Yönetmelik ve Tebliğlerden Doğan Sorumluluklar

3568 Sayılı Kanun ve 213 Sayılı VUK’da yapılan düzenlemelere paralel olarak ilgili Yönetmelik ve Tebliğlerle YMM’lerin sorumluluklarına açıklık getirilmeye çalışılmıştır. Ayrıca, ileride açıklanacağı gibi, bu sorumlulukların tazmini amacıyla, mesleki sorumluluk sigortası yaptırabilecekleri de hüküm altına alınmıştır.

77

YMM’lerin sorumluluklarını düzenleyen ilk Yönetmelik Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliktir.

İlgili Yönetmeliğin 20’inci maddesine göre;

“Bu Yönetmelik kapsamına giren tasdik işlemlerinde imza ve mühür kullan-mak suretiyle tasdik yapan dolayısıyla tasdik raporu düzenleyen YMM’ler, tasdik kapsamı ile sınırlı olmak üzere tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Tasdik konusu ile ilgili olarak Bakanlıkça tebliğlerle belirlenen hususların; tasdik kapsamı içinde mutlaka araştırılması ve incelenmesi zorunludur.

YMM’ler inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru olmaması durumunda, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan VUK ve 3568 sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanunu’nun Tam Teselsül hükümleri uygulanır.

Tasdik raporunun düzenlenmesi ve incelemenin yapılması sırasında, başka bir ildeki bir inceleme ve bilgi toplama işinin, o ilde bulunan bir YMM’ye yaptırılmış olması durumunda, bu kısmi incelemeden doğan sorumluluk incelemeyi yapan YMM’ye aittir. YMM’ler tasdikten doğan sorumluluklarını yerine getirebilmeleri için doğabilecek zararların tazmini amacıyla sorumluluk sigortası yaptırabilirler. Tasdik amacıyla yapılacak inceleme ve denetlemelerde doğacak zararların hukuki sorumluluğu YMM’lere aittir.”

YMM’lerin sorumluluklarını düzenleyen ikinci Yönetmelik, “SMMM’lerin ve YMM’lerin Çalışma Usul ve Esasları’’ Hakkında Yönetmeliktir.

İlgili Yönetmeliğin 41’inci maddesine göre:

“YMM’ler, ilgili kanunlar, yönetmelikler ve tebliğlere göre yaptıkları tasdikin doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin doğru olmaması durumunda, tasdikin kapsamı ile sınırlı olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olurlar. YMM’ler yaptıkları tasdikin kapsamını raporda açıkça belirtirler.”

78

Her iki yönetmelik hükmü bir arada değerlendirildiğinde, YMM’ler tasdik kapsamındaki işlemlerle sınırlı olmak üzere, yaptıkları tasdikin doğruluğunu sağlamak zorundadırlar. Aksi takdirde, doğacak vergi ve cezalardan Borçlar Kanununun Tam Teselsüle ilişkin hükümleri kapsamında mükellef ile birlikte müşterek ve müteselsil sorumlu olacaklardır (Ankara YMMO Yayınları 2004: 177-180).

Borçlar Kanunu’nun müteselsil sorumluluğu düzenleyen 61’inci maddesinde; “birden çok kişinin birlikte bir zarara sebebiyet verdikleri veya aynı zarardan çeşitli sebeplerden dolayı sorumlu oldukları takdirde, haklarında müteselsil sorumluluğa ilişkin hükümlerin uygulanacağı” açıkça hüküm altına alınmıştır (6098 sayılı Borçlar Kanunu11/01/2011).

Bu hükümden hareketle YMM’lerin tam teselsül kapsamında sorumluluğundan bahsedebilmek için;

 Fiilin hukuka veya sözleşmeye aykırı olması (işi savsaklama ya da gerekli mesleki özeni göstermeme gibi),

 YMM’nin kusurlu olması,

 Manevi veya maddi bir zararın oluşması,

 Meydana gelen zararla hukuka veya sözleşmeye aykırı fiil arasında bir illiyet bağının (nedensellik ilişkisi) oluşması gereklidir.

2.3.6.1.4. Yeminli Mali Müşavirlerin Sorumlulukları Kapsamında Takip Usulleri

YMM’lerin müşterek ve müteselsil sorumlulukları kapsamında ne şekilde takip edileceklerine (takip usullerine) 18 sıra numaralı YMM’lik Genel Tebliğinde ve daha sonra yayınlanan 1996/1 sıra numaralı 3568 Sayılı Kanun İç Genelgesinde açıklık getirilmiştir.

Buna göre:

Maliye Bakanlığı vergi denetim elemanlarınca yapılacak vergi incelemesi sonucunda bir matrah veya vergi farkı ortaya çıktığı takdirde, denetim elemanları,

79

YMM’lerin sorumluluklarının tespiti amacıyla, bulunan matrah veya vergi farkı ile YMM’lerin yukarıda belirtilen sorumlulukları arasındaki ilişkiyi inceleme raporunda net bir şekilde ortaya koyacaklardır. YMM’lerin sorumlu tutulması gereken bir durumun tespit edilmesi durumunda, söz konusu inceleme raporunun onaylı bir örneği Bakanlığa (GİB) gönderilecektir. Müşterek ve müteselsil sorumluluğu vergi inceleme raporu ile tespit edilen YMM’ler nezdinde yapılacak takibat, vergi ve ceza tahakkukunun kesinleşmesinden sonra başlatılacaktır. Vergi dairelerince yapılacak olan takibat, tahakkuku kesinleşen vergi ve cezaların tahsiline yönelik olacaktır. Bununla birlikte, YMM’lerin bilgi ve rızası dışında, mükellefin tek taraflı tasarrufu sonucu kesinleşen ve YMM tarafından ödenen vergi ve cezalar için mükellefe rücu hakkı saklıdır. Sorumluluğu tespit edilen YMM ile ilgili takibat ise, YMM’nin bağlı bulunduğu vergi dairesince yerine getirilecektir (Yılmaz, 2004: 35).

YMM’lerin müşterek ve müteselsil sorumluluk kapsamında takip edilebilmesi için, öncelikle vergi inceleme elemanları tarafından yapılan incelemelerde bulunan matrah veya vergi farklarına ilişkin olarak YMM’lerin sorumluluklarının olup olmadığının araştırılması gerekmektedir.

3568 sayılı Yasa ve ilgili Yönetmelikte yer alan müteselsil sorumluluk kavramı ile 18 numaralı Tebliğ ve 1996/1 sayılı İç Genelgede yer alan YMM’lerin takip usullerine ilişkin açıklamalar birbirleri ile çelişmektedir. Bu görüşe göre, “müteselsil sorumlulukta, alacaklı taraf, alacağını borçluların her hangi birinden talep etme hakkına sahiptir. Bu takdirde müteselsil borçlular arasında öncelik sıralaması yoktur.

Sonuç itibariyle, YMM’lerin müteselsil sorumlulukları kapsamında “doğrudan” takip edilip edilemeyeceği konusunda tereddütler olduğunu söylemek mümkündür (Tekin ve Çelikkaya, 2014: 49).