Vergi İncelemesi Sırasındaki Mükellef Hakları Açısından Değerlendir

Mükellef haklarına riayet edilmesi vergi idaresinin hukuki bir sorumluluğudur. Diğer taraftan vergi mükellefinin de vergi denetimi esnasındaki sorumluluklarını da aynı şekilde yerine getirmesi gerekmektedir. Etkin bir vergi incelemesinin gerçekleşebilmesi için vergi idaresi ile mükelleflerin hak ve yükümlülüklere riayet etmesi gerekmektir.

Vergi inceleme sürecinde mükelleflere T.C. Anayasasında, Vergi Usul Kanunu’nda, Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik ile Mükellef Hakları Bildirgesinde çeşitli hak ve yükümlülükler tanınmıştır. Bahsi geçen haklar şu şekilde sıralanabilir:

- Vergi Denetim Elemanının Resmi Kurum Kimlik Belgesini Görme Hakkı (VUK madde 136): Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar mükelleflerin istemesi

halinde kimliklerini göstermek zorundadırlar. Bu hak sayesinde dolandırıcılık vakalarının önüne geçilmesine ve idareye olan güvenin sağlanmasına katkı sağlayabilecektir.

- İnceleme Konusunu ve Kapsamını Öğrenme Hakkı (VUK madde 140):

Mükellefler vergi inceleme elemanlarından incelemenin konusu ve kapsamı hakkında incelemeye başlamadan önce kendilerine açıklama yapılmasını isteyebilirler. Bu hakkın kullandırılması önem arz etmektedir. Çünkü mükelleflerin tedirgin edilmemeleri adına gerekli bilgilendirmelerin yapılması gerekmektedir.

- Mükellefin İncelemenin Kendi İşyerinde veya Zorunlu Sebeplerle Dairede Yapılmasını İsteme Hakkı (VUK madde 139): Vergi incelemeleri esas itibariyle

incelemeye tabi olanın işyerinde yapılır. Mükellef incelemenin kendi işyerinde yapılmasını seçimlik bir hak olarak isteyebilir.

- İşyerinde Yapılan İncelemelerde Resmi Mesai Saatleri Dışında İnceleme Yapılmamasını ve İşyerinin Faaliyetini Engellememesini İsteme Hakkı (VUK madde 140): Bu madde de mükellefe istisnai durumlar dışında resmi mesai saatleri dışında

inceleme yapılmamasını ve işletme faaliyetlerinin aksamamasını isteme hakkı vermektedir.

- Tutanaktan Bir Nüsha Alma Hakkı (VUK madde 141): Mükellef vergi incelemesi sırasında düzenlenen tutanaklardan bir nüsha alma ve itirazlarının bulunması halinde bu itirazlarının tutanağa işlenmesini isteme hakkına sahiptir. Ayrıca mükellef tarafından tutanak imzalanmadan önce vergi inceleme elemanı tarafından Vergi Denetim Kurulu Bilgi İşlem Sistemi (VDK-BİS) üzerinden mükellefin kayıtlı sistemine taslak tutanak en az iki gün öncesine kadar aktarılmış olması gerekmektedir (Ergen ve Kılınçkaya, 2014: 287-289).

- İncelemenin Vekil veya Temsilci Aracılığı İle Yürütülmesi Hakkı: Mükellefin inceleme kapsamında yetkilendirilmiş temsilci ve vekil tarafından temsil edilebilme hakkının bulunduğunu ifade etmektedir. Mükellef temsilcisinin yasal yetki belgesine sahip olması ve temsil yetki belgesinin incelemeden önce inceleme elemanına verilmesi ve tutanağa işlenmesi gerekir.

- Vergi Mahremiyetine Uyulmasını İsteme Hakkı (VUK madde 5): Vergi incelemesi yapmakla görevli olanların mükellef ve mükellefle ilgili öğrendikleri bilgileri açıklayamayacakları ve inceleme elemanları meslekten ayrılsalar bile edinilen bilgilerin saklanması zorunluluklarının devam etmesi mükelleflere tanınan yasal bir haktır.

- İnceleme Raporlarının Vergi Mevzuatına Uygunluğunun Gözetilmesini

İsteme Hakkı: Vergi kanunlarıyla ilgili kararname, yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere aykırı vergi inceleme raporu tanzim edilemeyeceği hüküm altına

alındığından mükelleflerin inceleme raporlarında ifade edilen mevzuat hükümlerinin

doğru uygulanmasını talep hakları bulunmaktadır (Bakar, 2011:116). Mükelleflerin VİUUEHY’nin 16/2. maddesinden ifade edildiği üzere; “Bu tutanakların taslakları,

mükelleflerin itiraz ve mülahazalarının tutanağa geçirilebilmesini sağlamak amacıyla, mükelleflerin talep etmesi durumunda iki gün önceden mükelleflerin bilgisine sunulur” hükmüne yer verilmiştir. Söz konusu inceleme tutanaklarının

henüz imzalanmadan önceki nihai taslaklarının, mükelleflerin itiraz ve mülahazalarının tutanağa geçirilebilmesini sağlamak amacıyla, mükelleflerin talep etmesi durumunda iki gün önceden mükelleflerin bilgisine sunulması öngörülmüştür. Bu nedenle mükellefin taslak tutanağı incelemesine ve tutanakta eleştiri konusu yapılan hususlar hakkında kendini savunabilecek bir zaman dilimine sahip olması şeklinde bir hak tanınmıştır. Ayrıca Yönetmeliğin 17/f. maddesinde; “Tutanağın

taslak halinin 16’ncı maddenin ikinci fıkrası uyarınca mükellefin bilgisine sunulduğu” hususu inceleme tutanağına alınmasını içeren bir hükümdür. İlgili

maddede belirtilen husus mükellefin taslak tutanağı nihai tutanaktan önce gördüğü hususunun tutanağa işlenmesine yönelik bir haktır (Erdem, 2016: 95, 96).

- Mükellefin Rapor Değerlendirme Komisyonunca Dinlenmesi: Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması ile Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmeliğin 14’üncü maddesi uyarınca, RDK’lar gerekli gördüğü

durumlarda ya da mükelleflerin talepleri üzerine vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından düzenlenen vergi inceleme raporları hakkında mükellefi dinleyebilirler. Yönetmeliğin mükellefe dinlenme imkanı getiren 14’üncü maddesine birinci fıkrasından sonra gelmek üzere, “Dinlenmeden önce raporlarda eleştiri

konusu yapılan hususlar hakkında bilgi içeren rapor özetleri mükelleflere verilir”

fıkrası eklenmiştir. Vergi inceleme sürecinde, inceleme elemanı tarafından yazılan raporlar ilgili komisyona (RDK) sunulmakla birlikte, mükellefin komisyonda kendini savunabileceği tek belge inceleme tutanağıdır. Mükellef inceleme raporunun içeriğine ve eleştirilen hususlara yönelik bir bilgi sahibi değildir. Dolayısıyla, mükellef dinlenme hakkını kullandığı sırada düzenlenen raporun içeriği hakkında somut bilgi sahibi olmaksızın savunma yapmak durumunda kalmaktadır. Bu hak mükellefler için inceleme süreci boyunca haklı olduklarını düşündükleri ve iddia ettikleri konular hakkında kendilerini Rapor Değerlendirme Komisyonunda (RDK) izah etme imkânı sağlayan bir haktır. Böylece vergi inceleme elemanının gözünden kaçan bir husus, hukuka aykırı durum veya eksik bir inceleme söz konusu olduğu takdirde söz konusu inceleme hakkında henüz idari aşamada iken düzeltilme imkânı doğmakta ve vergi yargısının iş yükünü bir nebze azaltmaktadır (Erdem, 2016: 97).

-Mükellef Hakkında Düzenlenen Vergi Tekniği Raporunun Tebliğ Edilmesi:Vergi incelemesine dayalı olarak hazırlanan Vergi Tekniği Raporu

(VTR)’nda inceleme elemanı tarafından vergi dairesine gönderilen raporlarda VUK m.359’da düzenlenen suçların işlendiğine dair tespitlerin bulunması halinde mükellef hakkında vergi ziyaı cezasının (üç kat) uygulanması ve fiille bağlantılı usulsüzlük cezalarının kesilmesi gerekmektedir. Söz konusu vergi suçuna istinaden düzenlenen Vergi Suçu Raporu (VSR) RDK’nın mütalaasıyla VUK’nun 367. maddesine istinaden Cumhuriyet Başsavcılığına doğrudan gönderilmektedir. İnceleme neticesinde mükelleflerin VTR’lere karşı dava açma hakkı bulunduğundan tarhiyat içeren inceleme raporlarından başka VTR’lerin verilmediği göz önüne alındığında mükelleflerin haklarında iddia edilen hususlar konusunda kendisini savunabilecek (inceleme tutanağı ve inceleme raporu hariç) bir veriye ulaşamadığından dava süreci aleyhlerine sonuçlanabilmektedir. Bununla birlikte Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliği’nin “vergi inceleme raporları” başlıklı 57/3. maddesinde ifade edildiği üzere; haklarında sahte belge kullandığı yönünde inceleme raporu tanzim edilen mükelleflerin sahte belge konusunu teşkil eden Vergi Tekniği Raporundan (yazılı

bilgilendirme hariç) faydalanmasına da imkân tanınmamaktadır. Bu da mükellef hakları açısından göz önünde bulundurulması gereken bir husustur.

Vergi inceleme sürecinde taraflar (vergi idaresi-mükellef), sahip oldukları hak ve yetkilere uygun hareket ettikleri, buna karşılık yükümlülüklerini de iyi bir şekilde yerine getirdikleri ölçüde sağlıklı ve hukuki zemine oturmuş bir vergi incelemesinden bahsetmek mümkün olacaktır. Mükellef haklarına ilişkin düzenlemelerin etkin bir şekilde ve kararlılıkla yapılması halinde mükelleflerin vergiye uyumunun artması ve vergi idaresi-mükellef ilişkilerinin geliştirilmesi konusunda önemli katkılar sağlanacaktır.

4.2. Vergi Denetimindeki Verilerin Etkinlik Açısından İncelenmesi

Gelir İdaresi Başkanlığı ile Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı ülkemizde vergi denetiminde etkin iki ana kurumdur. Vergi denetiminin mevcut yapısının etkinlik bakımından ortaya çıkartılabilmesi gayesi ile kurumların faaliyet raporlarından hareketle çeşitli sayısal verilerden faydalanılmaktadır. Bu bağlamda 2013-2018 yılları arasında gerçekleştirilen tam ve sınırlı inceleme sayıları, mükelleflerin inceleme oranları, tarh ve takdir edilen vergi oranları, vergi türleri itibariyle inceleme sonuçları gibi çeşitli sayısal veriler değerlendirmeye alınacaktır.