Maddi Olmayan Duran Varlıkların İlk

38 de ayrıntılı olarak yer almaktadır.

2.1.4.2.1 Maddi Olmayan Duran Varlıkların İlk Muhasebeleştirilmesi

Bir maddi olmayan duran varlık sadece aşağıdaki koşulların varlığı halinde aktif olarak kaydedilerek finansal tablolara alınmaktadır (Gökçen v.d, 2006: 342):

 Varlığa ilişkin gelecekteki ekonomik faydanın işletmeye bakışının muhtemel olması

 Varlığın maliyetin güvenilir bir biçimde ölçülebilmesi

Bu standarda göre maddi olmayan varlıklar, başlangıçta maliyetle değerlenmektedir.

84

İşletme birleşmelerinde üretilen ve edinilen şerefiye olmak üzere iki şekilde açıklanmaktadır. Bunlardan işletme içerisinde üretilen şerefiye 38 no'lu standartta açıklanmakta olup, işletme tarafından kontrol edilememesi ve maliyeti güvenli olarak ölçülememesi nedeniyle varlık olarak kabul edilmemekte iken, işletme birleşmelerinden elde edilen şerefiye ise varlık olarak kabul edilmektedir. Ancak TFRS 3'de işletme birleşmelerinden edinilen şerefiyelerin itfa edilmeyeceği bunun yerine en az yılda bir kez değer düşüklüğü testine tabi tutulacağı açıklanmıştır (Akgül, 2005: 45). Maddi olmayan duran varlık olan şerefiyeler işletme içinde oluşturuluyorsa, maliyetinin güvenilir bir şekilde tespit edilme imkanının olmamasından, varlık olarak muhasebeleştirilmez. Pozitif şerefiye, bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan net varlıklarının değeri arasındaki olumlu farktır. Negatif şerefiye ise bir işletme devralınırken katlanılan maliyet ile söz konusu işletmenin rayiç bedelle hesaplanan net varlıklarının değeri arasındaki olumsuz farktır. İşletme içinde edinilen diğer maddi olmayan duran varlıklar iki aşamadan oluşmaktadır. Bu aşamalar araştırma ve geliştirmedir.

Araştırmada ortaya çıkan hiçbir maddi olmayan varlığın kayıtlanamayacağı, araştırma safhasındaki harcamaların gider olarak kayıtlanması gerektiği belirtilmiştir (TMS-38.54). Böyle bir yaklaşım sergilenmesinin nedeni işletmenin, araştırma safhasında işletmeye gelecekte fayda sağlaması muhtemel bir maddi olmayan varlığın mevcudiyetini ispatlayamamasıdır. Bu nedenle araştırma safhasında ortaya çıkan harcamalar dönem gideri olarak muhasebeleştirilir (Saban ve Genç, 2005: 127).

Araştırma faaliyetleri ile ilgili örnekler şunlardır (TMS38.56):  Yeni bilgi elde edilmesine yönelik faaliyetler;

 Araştırma bulguları ve diğer bilgilerin uygulanmasına yönelik olarak değerlendirme ve nihai seçim araştırması;

 Malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem veya hizmetler için alternatif araştırması ve

85

 Yeni veya geliştirilmiş malzeme, aygıt, ürün, süreç, sistem veya hizmetlerin olası alternatiflerinin oluşturulması, tasarlanması, değerlendirilmesi ve nihai seçimi.

Geliştirme safhasında; sadece ve sadece, aşağıdaki koşulların tamamının varlığı halinde, geliştirmeden (veya işletme bünyesinde yürütülen bir projenin geliştirme safhasından) kaynaklanan maddi olmayan duran varlıklar muhasebeleştirilir (TMS18.59):

 Maddi olmayan duran varlığın kullanıma veya satışa hazır hale gelebilmesi için tamamlanmasının teknik olarak mümkün olması.

 İşletmenin maddi olmayan duran varlığı tamamlama ve bu varlığı kullanma veya satma niyetinin bulunması.

 Maddi olmayan duran varlığı kullanma veya satma imkanının bulunması.

 Maddi olmayan duran varlığın muhtemel gelecek ekonomik faydayı nasıl sağlayacağının belirli olması. Ayrıca, maddi olmayan duran varlığın ürününün veya kendisinin bir piyasasının olması ya da işletme bünyesinde kullanılacak olması durumunda buna elverişli olması.

 Geliştirme safhasını tamamlamak ve maddi olmayan duran varlığı kullanmak veya satmak için yeterli teknik, mali ve diğer kaynakların mevcut olması.

 Geliştirme sürecinde maddi olmayan duran varlıkla ilgili yapılan harcamaların güvenilir bir biçimde ölçülebilir olması.

Sonuç olarak; araştırma aşamasında henüz bir varlık oluşmadığında yapılan harcamalar gider olarak kaydedilirken; geliştirme aşamasında ise maddi olmayan duran varlığın mevcut olması, satışa hazır ve satma niyetinde olunması ve maliyetinin ölçülebilir olmasından dolayı harcamalar aktifleştirilir.

Örnek: Y işletmesi bir mamul üretmek için 10.05.2013 tarihinde 30.000 TL değerinde araştırma gideri yapmıştır ve harcamalar bankadan ödenmiştir.

86

İstenen: Gerekli muhasebe kayıtlarını yapınız. Çözüm:

10.05.2013

750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı 30.000

102 Bankalar Hesabı _30.000

Araştırma giderinin

kaydı _{……/….../……}

10.05.2013

630 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı 30.000 751 Araştırma ve Giderleri

Yansıtma Hs.

30.000

……/….../……

Burada 750 no’lu hesabı kullanmamızın sebebini açıklamak için bu hesabın içeriğini bilmemiz gerekmektedir. 750 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında, üretim maliyetlerini düşürmek, satışları artırmak ve yeni üretim biçim ve teknolojilerini işletmede uygulamak, işletmede kullanılan üretim biçim ve teknolojilerini geliştirmek, üretimde kullanılan teçhizatın yenilerinin ve mevcutlarının geliştirilmesine ilişkin araştırmalar yapmak, satış ve pazarlama faaliyetlerini geliştirmek için yapılan harcamalar izlenir.

Örnek: Y işletmesi hazırladığı proje için 16.05.2013 tarihinde 40.000 TL'lik geliştirme gideri yapmıştır ve harcamalar nakit olarak ödenmiştir.

87 Çözüm:

10.05.2013

263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı 40.000

100 Kasa Hesabı 40.000

Geliştirme giderinin kaydı

……/….../……

Yeni ürün ve teknolojilerin oluşturulması, mevcutların geliştirilmesi ve benzeri amaçlarla yapılan her türlü harcamaların aktifleştirilen tutarları 263 no’lu hesapta izlendiği için burada 263 no’lu hesap kullanılmıştır.

Aşağıdaki haller haricinde, bir maddi olmayan duran varlık için yapılan harcamalar gider olarak kaydedilir (TMS38.68);

 Finansal tablolara alınma kriterini taşıyan maddi olmayan varlığın maliyetinin parçasını oluşturan harcamalar

 İktisap şeklindeki bir birleşme işleminde elde edilen ve maddi olmayan varlık olarak finansal tablolara alınmayan kalemler. 2.1.4.2.2 Maddi Olmayan Duran Varlığın Dönem Sonu

Değerlemesi

Maddi olmayan duran varlıklar dönem sonlarında maliyet bedeli ya da yeniden değerleme değerlerinden biri ile değerlenir (TMS-38.72).

2.1.4.2.2.1 Maliyet Bedeli

Maliyet Bedeli; bir maddi olmayan duran varlık, mali tablolarda maliyetinden birikmiş amortismanları ve eğer ayrılmış ise değer düşüklüğü karşılıkları düşüldükten sonra kalan değerdir (TMS- 38.74).

2.1.4.2.2.2 Yeniden Değerleme Yöntemi

İlk mali tablolara alınma sonrasında, maddi olmayan bir varlık, mali tablolarda yeniden değerlenmiş tutarı (yeniden değerleme tarihindeki makul değeri) üzerinden gösterilir. Yeniden değerlenmiş tutar, yeniden değerleme tarihindeki gerçeğe uygun değerden, birikmiş itfa payları ve birikmiş değer

88

düşüklüğü zararlarının indirilmesi suretiyle bulunan değerdir. Bu standart kapsamındaki yeniden değerlemenin, aktif bir piyasadaki fiyatlar esas alınarak yapılması şarttır. Yeniden değerleme bilanço tarihi itibariyle, ilgili varlığın makul değerinin mali tablolardaki kayıtlı tutarından önemli ölçüde farklı olmasına neden olmayacak şekilde düzenli aralıklarla yapılır. Maddi olmayan bir varlık yeniden değerlenirse aktif bir piyasası olmayanlar hariç, aynı sınıftaki tüm diğer varlıklarda yeniden değerlenir (Gökçen v.d, 2006:345- 346).

Standardın 81. maddesinde yeniden değerlemeye tabi tutulacak maddi olmayan duran varlık grubunda aktif piyasası olmayan bir maddi olmayan duran varlık hesabının yeniden değerlemeye tabi tutulamaması durumunda, varlığın maliyetinden birikmiş itfa payları ve varsa değer düşüklüğü zararları düşülerek izlenir. Bir maddi olmayan duran varlığın defter değerinin yeniden değerleme işlemi sonucunda artması durumunda, söz konusu artış doğrudan, yeniden değerleme fazlası adı altında özkaynağa alacak kaydedilir. Ancak, anılan yeniden değerleme artışının, varsa daha önce aynı varlık için kâr veya zararda muhasebeleştirilen yeniden değerleme azalışını ortadan kaldıran kısmı, kâr veya zararda muhasebeleştirilir (TMS- 38.85).

Bir maddi olmayan duran varlığın defter değerinin yeniden değerleme işlemi sonucunda azalmış olması durumunda, söz konusu azalan tutar, kâr veya zararda muhasebeleştirilir. Ancak, anılan varlık için yeniden değerleme fazlasında mevcut bakiye ölçüsünde bir azalış olduğu sürece, söz konusu azalış yeniden değerleme fazlası adı altında doğrudan özkaynağa borç kaydedilir (TMS-38.86). Özkaynakta yer alan birikmiş yeniden değerleme fazlası, elde edildiğinde, doğrudan, dağıtılmamış kârlara nakledilebilir. Değerleme fazlasının tamamı, ilgili varlığın kullanımdan çekilmesi veya elden çıkarılması durumunda elde edilebilir. Ancak, değerleme fazlasının bir kısmı, ilgili varlık işletme tarafından kullanıldıkça elde edilebilir, böyle bir durumda, elde edilen değerleme fazlası tutarı, söz konusu varlığın yeniden değerlenmiş defter değeri esas alınarak hesaplanan itfa payları ile tarihi maliyetinin esas alınmış olması durumunda muhasebeleştirilmesi gereken itfa payları

89

arasındaki farktır. Yeniden değerleme fazlasından dağıtılmamış kârlara yapılan transfer, gelir tablosu aracılığıyla yapılmaz (TMS-38.87).

2.1.4.3 Maddi Olmayan Duran Varlıkların VUK'a Göre Değerlemesi