İntranetler

Belirli bir kuruluşun içindeki bilgisayarları, yerel ağlar (LAN) şeklinde veya geniş alan ağları (WAN) üzerinden birbirine bağlayan, genellikle TCP/IP protokolü üzerinden işleyen kapalı ağlara Intranet denir. Bu ağlar kuruluş bünyesinde bilgilerin ve bilgi işlem kapasitesinin tüm kurum çalışanlarınca paylaşılabilmesini sağlar.

İntranet'ler üzerinde HTTP, FTP ve benzeri pek çok protokol uygulamaları çalıştırılabilir. Bu ağlar bilgi ve belge paylaşımının yanı sıra telekonferans gibi yollarla iletişimin sağlanması için de kullanılmaktadır.¹⁰³

İntranet üzerinde; muhasebe, insan kaynakları, üretim otomasyon yazılımları çalıştırmak mümkün olduğu gibi çeşitli veri tabanlarını tutmak ve belge dağıtımı gibi işleri gerçekleştirmek mümkündür. Ülkemizdeki intranet uygulamalarına büyük kamu intranet projeleri olan Polis Bilgisayar Ağı (POLNET), ¹⁰⁴ ve Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi Projesi (UYAP)¹⁰⁵ gösterilebilir.

103 Bkz.: “http://en.wikipedia.org/wiki/Intranet”.

104 Bkz.: “http://www.egm.gov.tr/daire.bilgiislem.asp”.

105 Bkz.: “http://www.uyap.gov.tr/”.

37 4. Ekstranetler

Ekstranet bir intranetin kurum dışı kişilerin erişimine açılmış şekli olarak düşünülebilir.¹⁰⁶ Bir kurum kendi intranetini kısmen veya tamamen müşterilerinin, tedarikçilerinin veya iş ortaklarının erişimine açabileceği gibi kurumlar intranetlerini İnternet gibi açık ağlar üzerinden birbirine bağlamak suretiyle bunlar arasında bilgi değiş tokuşunu mümkün kılabilirler. Ekstranetler de intranetler gibi kapalı ağlardır;

bunlara sadece ağ yöneticisince izin verilen kullanıcılar – bilgisayarlar bağlanabilirler.

Ekstranetler tedarik zincirlerinde, birden fazlaca yürütülen ortak projelerde, grup şirketleri arasında, Software as a Service (SaaS)¹⁰⁷ veya Application Service Provider (ASP)¹⁰⁸ uygulamalarında yaygın şekilde kullanılmaktadır.¹⁰⁹

E. Elektronik Ticaretin Geleneksel Ticaretten Ayırt Edilmesi

İnternet üzerinden yapılan bir alışverişi, basılı katalogdan ürün seçmek suretiyle posta yoluyla yapılan bir alışverişle karşılaştırmak, elektronik ticaretin ayırt edici yönlerini sergilemek bakımından hareket noktamız olabilir. Bir katalogdan alışveriş yapıldığında müşteri sipariş vermek için genellikle telefon ile satıcıyı arar.

Telefonda görüştüğü satıcı (satış temsilcisi) muhtemelen bir bilgisayar kullanarak sipariş edilen ürünün stoklarda bulunup bulunmadığını kontrol eder. İnternet’ten alışveriş halinde ise satış temsilcisi aradan çıkarılmıştır. Daha doğrusu satış temsilcisinin yerini satıcının web sitesi almıştır. Alıcı satıcının web sitesine bağlanır;

satıcının sunucusundaki ürün veritabanları (kataloglar) içinde ilgilendiği ürünü arar

106 Bkz: “http://en.wikipedia.org/wiki/Extranet”.

107 Bkz.: “http://en.wikipedia.org/wiki/Software_as_a_Service”.

108 Bkz.: “http://en.wikipedia.org/wiki/Application_service_provider”.

109 Bkz.: “http://en.wikipedia.org/wiki/Extranet”.

38 ve web sitesi üzerinden siparişini verir. Aslında İnternet üzerinden alışveriş telefonla verilen katalog siparişinden çok da farklı değildir. Her iki durumda da telekomünikasyon hatları, mekanik ve elektronik cihazlar kullanılmaktadır. Ancak, her iki ticari faaliyet arasındaki temel fark, ilkinde işlemin iki insan arasında gerçekleştirilmesi, ikincisinde ise bir insan (müşteri) ile “akıllı” yazılımsal satış temsilcisi (bilgisayar programı, web sitesi) arasında gerçekleştirilmesidir.¹¹⁰

1. Mallar Bakımından

Yukarıdaki satış örneğinde değinilen ürünler maddi, fiziki mallar olabileceği gibi tümüyle gayrimaddi, bilgisayar ortamı dışında bir varlığı olmayan dijital ürünler de olabilirler. Posta yolu ile katalog satışları sadece maddi mallar bakımından mümkün olabilirken, gerek maddi gerekse gayrimaddi mallar elektronik ticarete konu olabilir.

İnternet üzerinden gerçekleştirilen elektronik ticaret mevcut haliyle pek çok maddi ve gayrimaddi malı konu edinmiş durumdadır. Kitaplar, bilgisayarlar, çiçekler, pizza İnternet üzerinden alınabilen maddi malların popüler örnekleri olarak gösterilebilir. Elektronik olarak gerçekleştirilen satış aşamasından sonra bu ürünler posta, kargo ya da kurye gibi geleneksel teslim yolları ile teslim edilirler. Bu tür elektronik ticaret “dolaylı elektronik ticaret” olarak adlandırılmaktadır.¹¹¹

110 Daha ayrıntılı bir inceleme elektronik ticaretle posta yoluyla satış arasında daha pek çok fark bulunduğunu ortaya koyacaktır. Bkz.: AVI-YONAH, agm, sf. 507-517.

111 Bkz. yukarıda Avrupa Komisyonu’nun elektronik ticaret tanımı. Ayrıca bkz.: COCKFIELD Arthur J.,

“Balancing National Interests in the Taxation of Electronic Commerce Business Profits”, 74 Tul. L. Rev.

133, sf. 151 (1999).

39 Bilgisayar yazılımları, dijitalleştirilmiş müzik ve dijitalleştirilmiş fotoğraflar (resimler) İnternet üzerinden alınabilecek gayrimaddi mallara, dijital ürünlere örnek olarak sayılabilir. Bu tarz malların ticaretinin ayırt edici yönü, tüm iletişim, reklam-pazarlama, satış, ödeme ve özellikle de ürünün tesliminin çevrimiçi olarak ve muhtemelen satışın hemen ardından gerçekleştirilmesidir.¹¹² Bu tarz elektronik ticaret, konu edindiği ürünler doğrudan İnternet üzerinden teslim edildikleri için,

“doğrudan elektronik ticaret” olarak adlandırılmaktadır.

Her ne kadar konuyu basit bir şekilde sunabilmek için tüketici ile tacir arasındaki bir elektronik ticaret işlemini örnek olarak verdiysek de çoğu elektronik ticaret işleminin işletmeler arasında gerçekleştirildiğine işaret etmemiz gerekir.¹¹³

2. Hizmetler Bakımından

İnternet sadece malların pazarlanması ve satılması için değil aynı zamanda hizmetlerin sunulması için de kullanılmaktadır.¹¹⁴ Danışmanlık, seyahat, bankacılık gibi hizmetler İnternet üzerinden yaygın şekilde sunulan hizmetlerin örnekleridir.¹¹⁵ İnternet üzerinden gerçekleştirilen hizmetleri telefon, faks gibi cihazlarla gerçekleştirilen hizmetlerle mukayese etmek faydalı olabilir. İnternet ve diğerleri

112 MCLURE Charles E., “Taxation of Electronic Commerce: Economic Objectives, Technological Constraints, and Tax Laws”, 52 Tax L. Rev. 269, sf. 304 (1997).

113 CHAN Clayton W., “Taxation of Global E-Commerce on the Internet: The Underlying Issues and Proposed Plans”, 9 Minn. J. Global Trade 233, sf. 238 (2000). Ayrıca bkz.: PEET John, “Survey of E-Commerce: Shopping around the web”, The Economist (26 Şubat 2000); ANDERSON Christopher,

“Survey of Electronic Commerce: In search of the perfect market: The Internet”, The Economist (10 Mayıs 1997).

114 KREVER Richard, “Electronic Commerce and Taxation – a Summary of the Emerging Issues”, 6(6) Asia Pacific Tax Bulletin 151 (2000).

115 İnternet üzerinden sunulan hizmetlere şu örnekleri de verebiliriz: elektronik yayıncılık, web sitesi tasarımı ve yönetimi, çağrı merkezi hizmetleri, sağlık kayıtları yönetimi, otel ve kiralık araç rezervasyonları, uzaktan sekretarya hizmetleri, çevrimiçi teknik destek.

40 arasındaki temel fark kendisini İnternet’in kullanım kolaylığı ve daha önemlisi fiyat noktasında göstermektedir.¹¹⁶ İnternet iletişim masraflarını belirgin bir şekilde düşürmekte ve böylelikle işletmelerin hizmetlerini nitelikli işçilik ve vergi gibi giderlerin yüksek olduğu ülkelerden daha az olduğu ülkelere kaydırmalarına olanak sağlamaktadır.¹¹⁷

F. İnternet’in Vergilendirmeye Etki Eden Nitelikleri

Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatı’nın Mali İşler Komitesi’nin başı olan Jefrrey Owens 1997 yılında İnternet ve intranetlerin vergi sistemlerinin işleyişi üzerinde belirgin etkisi olabilecek muhtelif teknik özelliklerini tespit etmişti.

Owens’ın o zaman yaptığı gözlemler bugün de geçerliliğini korumaktadır:

Owens, öncelikle İnternet üzerinde bir merkezi kontrol bulunmadığına işaret etmişti. Gerçekten de İnternet’in fiziki bir mekânı bulunmamaktadır. Ulusal sınırlar İnternet için değer taşımaz; İnternet kullanıcıları aradıkları ya da yayınladıkları bilginin İnternet’te hangi güzergâhtan ilerlediği ile ilgilenmezler ve genellikle bu konuda bir fikirleri de yoktur. İnternet’e her an yeni bilgisayarlar bağlanabilir, zira tescil koşulları kolaylıkla yerine getirilebilir. Owens bu durumu İnternet kullanımında kimlik tespitinin zafiyeti olarak görmüştür. İnternet’e yeni bilgisayarlar bağlamak oldukça kolayken, İnternet’teki web sitelerini veya İnternet üzerinden gerçekleştirilen işlemleri takip etmek oldukça zordur. Alan adları ile gerçeklik arasındaki bağlantı da oldukça zayıftır. Bir alan adının izlenmesi ile o adın sahibi ya da adı kullanan hakkında bilgi edinmek mümkün olabilir; ancak, bu yolla alan adının

116 KREVER, agm,sf. 152.

117 Ibid.

41 ilişkili olduğu bilgisayarın bulunduğu coğrafi konum hakkında bilgi edinmek muhtemelen mümkün olmaz.¹¹⁸

Owens bu tespit ve gözlemlerinden başka İnternet’in vergi sistemlerinin işleyişini etkileyen altı özelliğini tespit etmiştir. Bu özellikler şu şekilde özetlenebilir:¹¹⁹

(a) Güvenli ve işletme masrafları düşük olan kamusal ve özel küresel iletişim sistemleri kurma imkânı. Bu durum sadece büyük şirketler için yeni ticari faaliyet şekillerine imkân vermeyecek, küçük ve orta boyutlu işletmeler de kolaylıkla uluslararası ticarete dahil olabileceklerdir. İnternet üzerinden faaliyetlerini yürüten yeni işletmelerin kuruluş sermaye giderleri genellikle oldukça düşüktür. Bu durum sınır aşan ticari faaliyetlerin hızlı bir şekilde genişlemesine yol açacaktır.

(b) “Aracısızlaştırma” (disintermediation) sürecinde İnternet ürün ve hizmetlerin satım ve dağıtımı ile bilginin sağlanmasında aracılara duyulan ihtiyacı önemli ölçüde azaltacak veya hepten ortadan kaldıracaktır.

İnternet’i kullanan ticaret daha az sayıda dağıtıcı, satış temsilcisi, komisyoncu ve diğer profesyonel aracılara ihtiyaç duymaktadır.

(c) Bilginin şifrelenmesindeki gelişmeler İnternet üzerinden iletilen bilginin gizliliğinin sağlanmasını sağlamaktadır.

118 OWENS Jeffrey, “The Tax Man Cometh to Cyberspace”, 14 Tax Notes Int'l 1833, sf. 1836 (1997).

119 Ibid., sf. 1835-36.

42 (d) Tasarım ve üretim gibi iş fonksiyonlarının artan ölçekte iç içe geçmesi.

Günümüzde çok uluslu şirketler (multinational corporations - MNEs) arasında özel intranetlerin kullanımı oldukça yaygınlaşmıştır. OECD İnternet üzerinden gerçekleştirilen işlemlerin en azından üçte ikisinin bu şekilde gerçekleştirildiğini tahmin etmektedir. Bu gelişme bir MNE içindeki birimler arasında daha yakın bir entegrasyon olmasını sağlamakta ve ilişkili işletmeler tarafından yerine getirilen fonksiyonların ayrıştırılmasını gittikçe güçleştirmektedir.

(e) İnternet uluslararası faaliyet gösteren işletmelere yapısal şekillerini belirlemede daha fazla esneklik sağlamaktadır.

(f) İnternet ekonomik faaliyetin parçalara ayrışmasına sebep olmuştur. Bir malın sağlayıcısının, bir hizmetin ifa edeninin, malın alıcısının ya da hizmetin yararlanıcısının coğrafi konumu giderek daha az önem taşır hale gelmektedir ve bir faaliyetin nerede gerçekleştiğinin tespiti gittikçe güçleşmektedir.

43 II. BÖLÜM

ELEKTRONİK TİCARET BAĞLAMINDA VERGİLENDİRMENİN TEMEL İLKE VE KAVRAMLARI

Ülkeler ve uluslararası örgütlerin önde gelenleri geleneksel ticarete uygulanan uluslararası vergilendirme norm ve ilkelerinin elektronik ticarete de uygulanması eğilimindedirler. Bu nedenle, bu bölümde, önce vergilendirmenin temel ilkelerine kısaca değinecek ve ardından uluslararası vergi hukukunun temel kavramlarına göz atacağız. Böylelikle, bir sonraki bölümde uluslararası vergi hukukunun mevcut norm ve ilkelerinin elektronik ticaretin vergilendirilmesinde uygulanıp uygulanamayacağını ve uygulanmaları mümkünse bunun ne şekilde gerçekleşebileceğini ele alabileceğiz.

A. Vergilendirmenin Temel İlkeleri

1. Tarafsızlık

İdeal olan, vergilerin girişimcilerin yatırım kararları üzerinde ne müspet ne de menfi bir etkisinin olmamasıdır. “Tarafsız” bir vergi sistemi, yükümlülerin yatırım kararlarını, bunların vergisel sonuçlarına göre değil, ekonominin ve piyasanın faktörlerine göre biçimlendirmelerini güvence altına alır.¹²⁰

120 DOERNBERG ve diğ., age, sf. 67.

44 Uluslararası bağlamda tarafsızlık ilkesinin iki boyutu bulunur: Sermaye ihracı bakımından tarafsızlık ve sermaye ithali bakımından tarafsızlık.

a) Sermaye İhracı Bakımından Tarafsızlık

Sermaye ihracı bakımından tarafsızlık, yükümlülerin yerleşik oldukları ülkede tarafsız muameleye tâbi tutulmalarını öngörür. Buna göre, yurtiçi veya yurtdışında yatırım yapan bir yükümlü ile sadece yurt içinde yatırım yapan bir diğerinin toplam vergi yükü aynı olmalıdır.

Tarafsızlık bu şekilde uygulandığında, diğer ülkelere yapılacak yatırım kararlarının verilmesinde, elde edilecek potansiyel kazançların o ülkelerdeki vergisel sonuçlardan etkilenmesinin önüne geçilir; zira, yükümlü nereye yatırım yaparsa yapsın, nihai vergisini yerleşik olduğu ülkenin vergi oranları üzerinden öder.¹²¹ Genellikle, iktisatçılar sermaye ihracı bakımından tarafsızlığı küresel ekonomik verimliliğin sağlanmasında zaruri bir unsur olarak değerlendirirler; zira, yatırımın yeri (coğrafi konumu) gelir üzerinden alınan vergilerden etkilenmemektedir.¹²²

Sermaye ihracı bakımından tarafsızlığı sağlamak için yükümlünün yerleşik olduğu ülke, yerleşik yükümlülerin tüm dünyadan elde ettikleri geliri vergilendirmeli;

ancak, yurtdışında ödenen vergilerin mahsubuna imkân tanımalıdır.¹²³ Sermaye ihracı bakımından tarafsızlık ilkesinin sadece ikamet ülkesinde vergilendirmeyi kastettiği, ulusal ve uluslararası verimliliğin tam olarak sağlanabilmesi için kaynak

121 CHROVAT Terrence, “Taxing International Corporate Income Efficiently”, 53 Tax L. Rev. 225, sf.

227. (2000).

122 GRAETZ Michael J., “Taxing International Income: Inadequate Principles, Outdated Concepts, and Unsatisfactory Policies”, 26 Brook. J. Int'l L. 1357, sf. 1363 (2001)

123 DOERNBERG ve diğ., age, sf. 67-68.

45 ülkelerin sınırları içindeki yabancı yatırımlarını vergilendirmemesi gerektiği de ileri sürülmüştür.¹²⁴

b) Sermaye İthali Bakımından Tarafsızlık

Sermaye ithali bakımından tarafsızlık, kaynak ülke sınırları içinde yükümlülere tarafsız muamele yapılmasını öngörür. Bu ilkeye göre, bir ülke içindeki tüm ticari faaliyet yükümlünün yerleşim yerine bakılmaksızın aynı şekilde vergilendirilmelidir.

Bu nedenle, sermaye ithali bakımından tarafsızlık, yabancı (dış) yatırımları, ulusal (iç) yatırımlardan ayırmaz; mülkilik sistemi ile hareket eder: Kaynak ülkenin egemenlik alanında elde edilmiş tüm kazançlar bu ülke tarafından vergilendirilirler;

yükümlülerin yerleştikleri ülkeler başka ülke kaynaklı gelirleri kendi vergilerinden müstesna tutarlar.¹²⁵

c) Tarafsızlığa Yüklenen Diğer Anlamlar

“Tarafsızlık” teriminin, ‘vergi hukukunun yeni bir vergi yükü yaratmaması’

anlamında yorumlandığı da görülmektedir.¹²⁶ Ayrıca bu terim benzer ekonomik faaliyetlere benzer vergisel uygulamaların yapılmasını da ifade eder. Dolayısıyla, elektronik ticaretten elde edilen kazanç, geleneksel ticaretten elde edilene benzer şekilde vergilendirilmelidir. ¹²⁷ Örneğin, Amerikan Hazinesi, elektronik ticaretin vergi politikası üzerindeki etkilerini ele alan ilk raporunda şöyle demektedir:

124 GRAETZ, agm, sf. 1364.

125 DOERNBERG ve diğ., age, sf. 68; CHROVAT, agm, sf. 227.

126 CROW Stephen, “E-Commerce: Issues in International Taxation”, Tenth Meeting of Ad Hoc Group of Experts on International Cooperation in Tax Matters, para. 587. Ayrıca bkz.: The White House, A Framework For Global Electronic Commerce, para. I.1 (Temmuz 1997).

127 FORGIONE Aldo, “Clicks and Mortar: Taxing Multinational Business Profits in the Digital Age”, 26 Seattle U. L. Rev. 719, sf. 746-47 (2003).

46

“Yeni teknolojilerin gelişiminin engellenmediğinden emin olmak için bu alandaki esaslı vergi politikası ve vergi idaresi gelişmeleri tarafsızlık ilkesince yönlendirilmelidir. Tarafsızlık elektronik işlemler üzerine yeni veya ek vergi salınmasını reddeder ve bunun yerine vergi sisteminin, elektronik yollarla mı yoksa ticaretin geleneksel kanallarıyla mı elde edildiğine bakmaksızın, benzer gelirleri benzer şekilde vergilendirmesini şart koşar.”¹²⁸ 2. Verimlilik

Vergi sistemlerinin verimli olması beklenir. Verimlilik vergilerle sağlanan faydanın onların elde edilmesi için yapılan masraftan daha fazla olmasını ifade eder.

Vergilendirme masraflarının iki bileşeni bulunur: Bunlardan ilki vergi idarelerinin masraflarıdır; ikincisi ise yükümlülerin uyum masraflarıdır. Verimlilik ilkesi, bu masraf gruplarının her ikisinin de olabildiğince azaltılmasını gerektirir.

3. Adalet ve Hakkaniyet

Adil olma ve eşitlik birbirinin yerine kullanılabilen terimlerdir. Hakkaniyet, adil olmayı gerektirir; ancak, kısmen tarafsızlığı da içerir. Hem ulusal hem de uluslararası düzeyde vergilendirmenin hakkaniyete uygun olması gerektiği genel olarak kabul görmüştür. Vergi yükümlülerinin devletlerin giderlerine kendilerine düşen adil bir pay ile katılmaları beklenir. Ancak, hakkaniyetin ne şekilde anlaşılacağı ve bu “adil pay”ın nasıl tanımlanacağı noktasında ortak bir görüş yoktur.¹²⁹ Devletlerin giderlerinin paylaşımına ilişkin olarak iki temel görüş yarışır: Bunlardan biri,

128 U.S. Treasury, agr, sf. 1.

129 MUSGRAVE Richard A. & MUSGRAVE Peggy B., Public Finance in Theory and Practice, sf. 218 (1989).

47 hakkaniyetli bir vergi sisteminde kamu hizmetlerinden istifade edenlerin vergi yükümüne de katlanmaları gerektiğini savunan “fayda teorisi”dir.¹³⁰ Diğer teori ise, devlet giderlerinin vergi yükümlülerinin “ödeme gücü”ne göre paylaştırılmasını savunur.¹³¹ Bu görüşe göre devlet belirli bir gelire ihtiyaç duyar ve her yükümlüden kendi ödeme gücü çerçevesinde vergi ödemesi istenir.

a) Yükümlüler Arası Eşitlik

Ulusal bağlamda, ödeme gücüne göre vergilendirme görüşü, vergi yükümlüleri arasında dikey ve yatay eşitliğin sağlanmasını gerektirir. (Bu, ülkeler arası eşitlikten ayırt edilebilmesi için bazen “yükümlü eşitliği” veya “bireyler arası eşitlik” olarak da adlandırılır.) Dikey eşitliğe göre, devlet ödeme gücü ekonomik alanda birbirinden faklı olan yükümlülere; örneğin, yüksek veya düşük gelir sahibi olanlara farklı seviyelerde vergi yükü yükler.¹³² Aşikârdır ki, eşit olmayan yükümlüleri ayırmak, eşit yükümlülere aynı şekilde davranılmasını gerektirir. İşte bu, yatay eşitlik olarak adlandırılır. Yatay eşitliğe göre, devlet, benzer koşullardaki yükümlüleri benzer şekilde vergilendirir.¹³³ Diğer bir ifadeyle, aynı ödeme gücüne sahip; örneğin, aynı miktarda gelir elde eden yükümlülere aynı miktarda vergi salınır.¹³⁴

130 Fayda anlayışının köklerinin Locke ve Hobbes gibi 17. yüzyıl siyasi düşünürlerinin sosyal sözleşme teorisine kadar uzandığı ifade edilmiştir. Ibid, dn. 1.

131 Ödeme gücü anlayışının köklerinin J.J. Rousseau ve J.S. Mill gibi 16. yüzyıl düşünürleriyle bağlantılı olduğu ifade edilmiştir. Ibid, sf. 223, dn. 5.

132 JACOBS Otto H. ve diğ., “ICT and International Corporate Taxation: Tax Attributes and Scope of Taxation”, 31 Intertax 214, sf. 219 (2003). Ayrıca bkz.: KAUFMAN Nancy H., “Fairness and the Taxation of International Income”, 29 Law & Pol'y Int'l Bus. 145, sf. 164 (1998).

133 PALMER Robert L., “Toward Unilateral Coherence in Determining Jurisdiction to Tax Income”, 30 Harv. Int'l L.J. 1, sf. 10 (1989).

134 JACOBS ve diğ, agm, sf 219.

48 b) Uluslararası Eşitlik¹³⁵

Uluslararası bağlamda eşitlik ilkesi bir başka yönüyle karşımıza çıkar. Peggy Musgrave tarafından geliştirilen “uluslararası eşitlik” ilkesi ile vergi gelirlerinin ülkeler arasında adil paylaşımı ifade edilir.¹³⁶

4. Kesinlik

Kesinlik ve basitlik, birbiriyle yakından ilişkili ve çoğu zaman birlikte veya birbirinin yerine kullanılan terimlerdir. Bunun bir örneğini OECD’nin “Elektronik Ticaret: Vergilendirme Çerçeve Koşulları” adlı raporunda görebiliriz:¹³⁷

“Kesinlik ve basitlik: Vergi normları net ve kolayca anlaşılır olmalıdır ki, yükümlüler bir işlemin ne zaman, nerede ve nasıl vergisel sonuçları oluşacağını önceden kestirebilsinler.”

Kesinlik, net, tahmin edilebilir ve şeffaf bir vergi sitemine işaret eder.¹³⁸ Bir vergi sistemi, şayet kuralları yükümlülerce kolay anlaşılabiliyor ve vergi idaresince etkili şekilde uygulanabiliyorsa “basit” olarak değerlendirilir.¹³⁹

5. Esneklik

Vergilendirmenin diğer ilkelerine kıyasla en az açıklama gerektireni esneklik ilkesi olsa gerekir. Vergi sistemleri ticari hayattaki ve teknolojideki gelişmelere ayak

135 MUSGRAVE Peggy B., “Interjurisdictional equity in company taxation: principles and applications to the European Union”, Taxing Capital Income in the European Union: Issues and Options for Reform, sf. 46 vd. (2000).

136 DOERNBERG ve diğ., age, sf. 68. Ayrıca bkz.: RICHMAN (MUSGRAVE) Peggy B., Taxation of Foreign Investment Income - An Economic Analysis (1963).

137 OECD, Electronic Commerce: Taxation Framework Conditions, para. 9 (1998).

138 CROW, agm, para. 586.

139 INFANTI Anthony C., “Spontaneous Tax Coordination: on Adopting a Comparative Approach to Reforming the U.S. International Tax Regime”, 35 Vand. J. Transnat'l L. 1105, sf. 1117 (2002).

49 uydurabilmek bakımından esnek ve dinamik olmalıdırlar. Esneklik ilkesi, yeni iletişim tekniklerindeki artışın yeni ticaret uygulamalarına imkân vermesiyle özel bir önem kazanmıştır.

B. Vergilendirme Yetkisinin Meşruluğunu Açıklayan Görüşler

Bir olgu olarak, ülkelerin hem kaynak hem de ikametgâhı esas alarak gelir üzerinden vergi saldıklarını biliyoruz. Aşağıda değineceğimiz görüşler bu olgunun teorik açıklamasını yapmaya yöneliktir.

1. Ülkesel Egemenlik (Mülkilik) Teorisi

Ülkesel egemenlik teorisi, bir devletin vergilendirme yetkisinin (gücünün) kaynağını açıklamaya çalışan görüşlerden belki de en eskisidir. Bu, hükümranı kontrolü altındaki coğrafyanın tek ve koşulsuz egemeni sayan algıya dayanır. Bunun sonucu olarak, başka bir izaha gerek kalmaksızın, hükümran ülkesi sınırları içinde bulunan herhangi bir kişiden, bu kişinin vatandaş ya da ülkesinde yerleşik olup olmadığına aldırmaksızın, dilediği vergiyi alabilir.¹⁴⁰

Ülkesel egemenlik teorisi oldukça eleştirilmiştir. Modern demokrasilerde hükümetler tek ve koşulsuz egemen değillerdir; dolayısıyla, bu görüş ülkenin vergilendirme yetkisini açıklamak bakımından yetersiz kalır.¹⁴¹ Ayrıca, ülkesel egemenlik teorisi her ne kadar vatandaşların, ülkede ikamet edenlerin ve yabancıların ülkeden elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesi noktasında, yani

140 MUSGRAVE (Peggy B.), agm, sf. 189; PALMER, agm, sf. 22-23.

141 PALMER, agm, sf. 23. Yazar filozof J. Locke’un “Hükümet Üzerine İki Deneme” adlı eserinden şu satırları aktarır: “Her kim halktan izin almaksızın halk üzerine vergi salma yetkisi olduğunu iddia ederse, o eşyanın temel hukukunu ihlal eder ve devletin sonunu getirir.”

50 kaynağa dayalı vergilendirme bakımından bir temel sağlasa da, vatandaşların ve ülkede yerleşik kişilerin diğer ülkelerdeki kaynaklardan elde ettikleri gelirlerin vergilendirilmesini (yerleşmeye / vatandaşlığa dayalı vergilendirme) açıklayamamaktadır.

2. Siyasi Bağlılık Doktrini

Siyasi bağlılık doktrini de vergilendirme yetkisini izah etme amacındaki eski görüşlerden biridir. Buna göre, yükümlü ile devlet arasındaki siyasi bağ vergilendirme için gerekli rabıtayı sağlar. Burada değinilen siyasi bağ yükümlünün

Siyasi bağlılık doktrini de vergilendirme yetkisini izah etme amacındaki eski görüşlerden biridir. Buna göre, yükümlü ile devlet arasındaki siyasi bağ vergilendirme için gerekli rabıtayı sağlar. Burada değinilen siyasi bağ yükümlünün

Belgede ELEKTRONİK TİCARETİN VERGİLENDİRİLMESİ (sayfa 56-0)