Vergi Denetiminin Türleri

Vergi denetimi, bazı özellikler göz önünde bulundurularak çeşitli ayrımlara göre sınıflandırılabilir. Bu ayrımlara göre vergi denetimi Şema 2’deki gibi tasnif edilebilmektedir.

Şema 2. Vergi Denetiminin Türleri

1.2.4.1. Şekli ve Maddi Bakımdan Vergi Denetimi

Şekli denetim, bir işletmede tutulmakta olan muhasebenin şekil açısından uygunluğunu araştırmaya yönelik bir denetim türüdür. Şekli denetimin amacı; işlemlerin belgeye dayalı olarak, muhasebe ve bilanço ilkeleri doğrultusunda defterlere kayıt edilip edilmediğinin, mali tablo kalemlerine yansıysan tutarların, tutar aktarımlarının ve mizanların doğruluğunu ve aralarında hesaben bir ilişki ve uygunluğun var olup olmadığını araştırmaktır (Organ, 2008: 48). Kısacası şekli denetim, cari işlemlerin mevzuat hükümlerine uygun bir biçimde yapılıp yapılmadığının tespitidir (Arıca ve İyibil, 1985: 5).

Maddi denetim ise, işletmeye ait kıymetlerde değişiklik doğuran işlemlerin, gerçeğe ve amacına uygunluğu ile defter ve hesaplara, belgelere ve değerleme ölçüleri ışığında doğru olarak kayıt edilip edilmediklerini incelemektedir (Organ, 2008: 48).

Şekli ve Maddi Bakımdan İçerik ve Nedenlerine Göre

• Olağan Denetim • Olağanüstü Denetim

Verginin Türüne Göre

• Genel Vergi Denetimi • Özel Vergi Denetimi

Denetleyen ve Denetlenen Arasındaki İlişki Bakımından

• İç Denetim • Dış Denetim

Hukuki Bakımdan Vergi İncelemesi

• Vergi İncelemesi • Yoklama

İncelemenin Kapsamı Bakımından

• Tam İnceleme • Kısmi İnceleme • Sınırlı İnceleme

İncelemenin Yapıldığı Yer Bakımından

• İşyerince İnceleme • Dairede İnceleme

İncelenecek Yükümlü Sayısı Bakımından

• Toplu İnceleme • Münferit İnceleme

İncelemenin Akışı Bakımından

• İleriye Doğru İnceleme • Geriye Doğru İnceleme

Diğer Denetim Türleri

• Vergi Tetkiki • Vergi Kontrolü • Teftiş

1.2.4.2. İçerik ve Nedenlerine Göre Vergi Denetimi

İçerik ve nedenlerine göre vergi denetimi, olağan ve olağanüstü vergi denetimi olarak ikiye ayrılmaktadır.

1.2.4.2.1. Olağan Denetim

Olağan denetimler daha önceden belirlenmiş belli bir plan ve program dahilinde yapılan denetimlerdir. Bu şeklide yapılan denetimlerde denetim gruplarının önceden hazırlanan yıllık plan ve programlarında yapılması öngörülen denetimler gerçekleştirilir (Meriç, 2002: 28).

1.2.4.2.2. Olağanüstü Denetim

Olağanüstü denetim, olağan denetimin aksine belirli bir plan ve program dahilinde olmayıp, belirli bir nedene dayanılarak yapılan denetimdir. Bu tür denetimler, genellikle vergi denetiminin gerekli olduğu hallerin varlığı halinde gerçekleştirilir. Örneğin, vergi kanunlarında yer alan indirim, istisna, muafiyet hükümlerinin uygulamasına gereği gibi uyulup uyulmadığı, vergi kayıplarına neden olan belirli uygulamaların özellikle araştırılarak ortaya çıkartılması bu tür denetimin konusunu oluşturur (Pehlivan, 1986: 33). Kısacası, olağanüstü denetiminin en önemli özelliği habersiz, plansız ve programsız olarak gerçekleştirilmesidir.

1.2.4.3. Verginin Türüne Göre Vergi Denetimi

Verginin türüne göre vergi denetimi ikiye ayrılmaktadır. Bunlar; genel vergi denetimi ve özel vergi denetimidir.

1.2.4.3.1. Genel Vergi Denetimi

Genel vergi denetimi, gelir, servet ve harcama vergilerinin tamamını içermekte olup, belli bir vergilendirme dönemi içerisindeki tüm hesap ve işlemlerin denetimini amaçlamaktadır. Bu denetim türü kural olarak “olağan” denetimle aynıdır (Pehlivan, 1986: 34). Olağan denetimde olduğu gibi genel vergi denetimi de belirli bir plan ve program çerçevesinde gerçekleştirilmektedir ve mükellef veya sorumlularının bir vergilendirme döneminde yaptıkları tüm işlem ve hesapları kapsamaktadır.

1.2.4.3.2. Özel Vergi Denetimi

Bir vergide özel bir yön üzerine yapılan denetimlerdir. Sadece amortisman hesap ve işlemlerine ya da vergiden istisna edilen kazançlara yönelik denetimler bu denetim türüne örnek olarak gösterilebilir (Meriç, 2002: 29). Diğer bir ifadeyle, belirli bir vergilendirme dönemiyle alakalı olarak belirli bir olayın veya konunun araştırıldığı denetim türüdür.

1.2.4.4. Denetleyen ve Denetlenen Arasındaki İlişki Bakımından Vergi Denetimi Denetleyen ve denetlenen arasındaki ilişki bakımından vergi denetimi, iç denetim ve dış denetim olmak üzere ikili bir ayrıma tabi tutulmaktadır.

1.2.4.4.1. İç Denetim

İç denetim, bir kurumun her türlü faaliyetini denetlemek, iyileştirmek ve geliştirmek amacıyla bağımsız ve tarafsız olarak kurumun kendi bünyesinde bulunan denetim elemanları tarafından denetlenmesidir (Soydan, 2008: 38). Diğer bir değişle, kurumların kendi içlerinde, kendi elemanları tarafından gerçekleştirilen denetimdir.

Vergi denetimi açısından ise, gelir idaresinin merkez ve taşra örgütü üzerinde yaptığı denetime iç denetim denilmektedir. Kısacası, gelir idaresi bünyesinde bulunan birimlerin mevzuata uyup uymadıklarının, doğru, adaletli, etkin ve ekonomik olarak çalışıp çalışılmadıklarının belirlenmesi iç denetimin konusunu oluşturmaktadır (Türedi, 2001: 27).

1.2.4.4.2. Dış Denetim

Dış denetim; bir kurumun, kendi personeli olmayan denetçilerden oluşan, kurumla doğrudan ilgisi ya da bağı bulunmayan bağımsız denetim grubu veya kişisi tarafından gerekli denetim teknikleri uygulanarak defter ve belgeler üzerinden gerçekleştirilen denetimdir (Çakar, 2008). Diğer bir ifadeyle, dış denetim, kurum veya mükelleflerin yaptıkları işlemler ile kayıt, belge ve defterler üzerinden yapılan denetim olarak ifade edilebilmektedir.

Dış denetim, genel kabul görmüş uluslararası denetim standartları dikkate alınarak; kamu idarelerinin hesapları ve bunlara ilişkin belgelerle, mali tabloların güvenilirliği ve doğruluğuna ilişkin mali denetim ile kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin mali işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının tespiti, kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp

kullanılmadığının belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesi suretiyle gerçekleştirilmektedir (MB, 2006: 48).

1.2.4.5. Hukuki Bakımdan Vergi İncelemesi

Hukuki bakımdan gerçekleştirilen denetim faaliyetleri vergi incelemesi ve yoklamadır. Bu konular üçüncü bölümde ayrıntılı olarak ele alınacağı için aşağıda kısaca açıklanacaktır

1.2.4.5.1. Vergi İncelemesi

VUK’un 134. maddesine göre; vergi incelemesi, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.

1.2.4.5.2. Yoklama

VUK’un 127. maddesinde ise yoklamadan söz edilmektedir. Buna göre yoklama, mükellefleri ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmek şeklinde ifade edilebilir.

1.2.4.6. İncelemenin Kapsamı Bakımından Vergi Denetimi

İncelemenin kapsamı bakımında vergi denetimi, tam inceleme, kısmi inceleme ve sınırlı inceleme olmak üzere üçe ayrılmaktadır.

1.2.4.6.1. Tam İnceleme

Bütün vergi inceleme safhalarını ve matrah unsurlarını kapsayacak ve yükümlünün tabi olduğu vergi karşısındaki durumunu bir vergilendirme dönemi içerisinde tespit etmeye yönelik olarak yapılan vergi incelemeleridir (Kazut vd., 2009: 24). Kısacası, bir mükellefin bir vergilendirme dönemi içerisindeki tüm faaliyet ve işlemlerinin mevzuata uygunluğunun incelenmesi ve ödenmesi gereken verginin doğruluğunun araştırılmasıdır.

1.2.4.6.2. Kısmi İnceleme

Kısmi inceleme, bir vergilendirme dönemi içerisinde vergi matrahını oluşturan unsurlardan bazılarının belirli bir yönünü kapsamaya yönelik olarak yapılan incelemelerdir (HUD, 1996: 102).

1.2.4.6.3. Sınırlı İnceleme

Sınırlı incelemeler; vergi matrahını oluşturan unsurlardan biri veya birkaçına ilişkin olarak belirli konularda yapılan vergi incelemeleridir (Ceyhan, 2005).

1.2.4.7. İncelemenin Yapıldığı Yer Bakımından Vergi Denetimi

İncelemenin yapıldığı yer bakımından vergi denetimini, işyerinde inceleme ve dairede inceleme olarak sıralayabiliriz.

1.2.4.7.1. İşyerinde İnceleme

VUK’un 139. maddesinde belirtildiği üzere vergi incelemesi, esas itibariyle incelemeye tabi olanın iş yerinde yapılır.

İncelemenin iş yerinde yapılması, incelemenin hızla sonuçlandırılmasına, denetim elemanlarının mükellefler hakkında daha gerçekçi bir kanaat edinmesine ve mükelleflerin inceleme dolayısıyla katlanacakları yükün arttırılmamasına olanak tanımaktadır (Dalak, 1999: 77).

1.2.4.7.2. Dairede İnceleme

İncelemenin daire yapılması, VUK’un 139. maddesine göre iki şarta bağlanmaktadır. Bunlardan ilki; işyerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin işyerinde yapılmasının imkansız olmasıdır. İkincisi ise, mükellef veya vergi sorumlusunun istemeleri durumunda inceleme dairede yapılabilir.

1.2.4.8. İncelenecek Yükümlü Sayısı Bakımından Vergi Denetimi

Mükellefleri belli ölçülere göre gruplandırarak yapılan denetimlerdir. Diğer bir deyişle, denetlenecek mükellefler seçilirken beyan edilen vergi matrahı, aktif toplamı, çalıştırılan işçi sayısı vb. ölçütlerin göz önünde bulundurularak yapıldığı denetimlerdir (Meriç, 2002: 28). İncelenecek yükümlü sayısı bakımından vergi denetimi; toplu inceleme ve münferit inceleme olmak üzere ikiye ayrılmaktadır.

1.2.4.8.1. Toplu İnceleme

Belirli sektör veya iş kollarında faaliyet gösteren işletme ve mükelleflerin topluca incelenmesi olup, bunlar arasındaki dikey ve yatay ilişkilerin dikkate alınmasına göre yatay kesit incelemeleri veya dikey kesit incelemeleri olmak üzere iki şekilde yürütülmektedir (Tekin ve Çelikkaya, 2014: 173).

1.2.4.8.2. Münferit İnceleme

Önceden belirlenen ilkelere göre ferdi olarak incelemeye alınması kararlaştırılan mükelleflerin hesaplarının incelenmesidir (Tekin ve Çelikkaya, 2014: 173). Başka bir ifadeyle, münferit incelemeler tek bir vergi mükellefinin yaptığı vergilendirme işlemlerinin araştırılarak incelenmesidir. Örneğin, mükellef tarafından verilen beyannamelerin veya saklamakla zorunlu oldukları kayıt ve belgelerin incelenmesidir.

1.2.4.9. İncelemenin Akışı Bakımından Vergi Denetimi

İncelemenin akışı bakımından vergi denetimi ileriye doğru inceleme ve geriye doğru inceleme olmak üzere ikiye ayrılmaktadır.

1.2.4.9.1. İleriye Doğru İnceleme

İleriye doğru inceleme yönteminde tümevarım kuralı işlemektedir. Buna göre, inceleme yapılırken işlemlerin kayıt aşamasından bilanço ve kar–zarar tablolarına doğru gidilir (Türedi, 2001: 24). Diğer bir ifadeyle ileriye doğru incelemede, sırasıyla; belgeler, defterler ve mali tablolar incelenmektedir.

1.2.4.9.2. Geriye Doğru İnceleme

Geriye doğru inceleme yönteminde tümdengelim kuralı uygulanmaktadır. Yani, bilanço ve kar–zarar tablolarından belgelere doğru inceleme söz konusudur (Türedi, 2001: 24). İleriye doğru incelemeden farklı olarak geriye doğru incelemede, sırasıyla; mali tablolar, defterler ve belgelerden hareket edilerek inceleme gerçekleştirilmektedir.

1.2.4.10. Diğer Denetim Türleri Bakımından Vergi Denetimi

Bu başlık altında vergi denetimi; vergi tetkiki, vergi kontrolü ve teftiş olmak üzere üçe ayrılmaktadır.

1.2.4.10.1. Vergi Tetkiki

İdarenin, mükellefleri vergi mevzuatı ile ilgili kurallara uygun olarak hareket edip etmediklerini idare memurları veya denetim elemanları aracılığıyla devamlı olarak incelemesidir. Bu inceleme, beyanın zamanında yapılıp yapılmadığı, tahsil edilen verginin doğru beyan edilip edilmediği ve diğer hususlarla beyanname revizyonu şeklinde gerçekleştirilmektedir. Yoklama işlemelerini de bu kategoriye dahil etmek mümkündür (Arıca ve İyibil, 1985: 3).

Beyanname revizyonu yönteminde, mükelleflerin verdikleri beyanname ve eklerinde eksik veya hata tespit edilmesi halinde herhangi bir incelemeye girilmeksizin mükellefle temas kurularak saptanan eksik ve hataların giderilmesi yoluna gidilmektedir (Organ, 2008: 53). Diğer bir değişle, beyanname revizyonu, daha önceden verilmiş olan mükellef beyannamelerinin, beyannamedeki bilgelere dayanılarak doğruluğunun araştırılmasıdır.

1.2.4.10.2. Vergi Kontrolü

Vergi kontrolü, vergi mükelleflerinin ilgili işlemlerinin meydana geldiği sırada doğru, tam ve düzenli olarak kayıtlara alınıp alınmadığının denetlenmesidir. Yaygın ve yoğun vergi denetimi olarak da adlandırılan vergi kontrolünün amacı, vergi ziyaı ile ilgili delil ve izler ortadan kalkmadan anında yapılacak denetimler vasıtasıyla, vergiyi doğuran olayların maddi bünyesi ile kayıtlar arasındaki ilişkiyi belirleyebilmek ve vergi ziyaına neden olan suçların zamanında önlenmesini sağlamaktır (Şeker, 1994; 26).

1.2.4.10.3. Teftiş

Teftiş, asıl olarak vergi yönetimine yönelik bir denetim türüdür. Ancak teftiş yapılırken, vergi mükellefi de dolaylı olarak denetlenmiş olur. En geniş anlamıyla teftiş, uygulamayı planla karşılaştırmak, plandan ayrılan noktaları saptamak ve bunların nedenlerini araştırmak ve yanlışlıkları giderici, düzeltici çalışmalar yapmak olarak tanımlanabilir. Teftiş, vergi yönetiminin görevlerinin tespit edilen amaca zamanında, mevzuata uygun olarak ve verimli bir şekilde ulaşılıp ulaşılmadığını belirlemek amacıyla yapılır. Bu belirleme sırasında, amaca yönelmede uygulanan yöntemler, yürütülen işlemlerin uygunluk derecesi ve varsa öngörülen hedeflerden ve mevzuattan sapmalar nedenleriyle araştırılması gerekir. Vergi dairelerinin teftişten geçirilmesi, sorunlara çözücü raporlar düzenlenmesi ve çok sık değişen personelin denetim esnasında eğitilmesi, denetim sırasında ortaya çıkarılacak hatalı uygulamaların ve ihmallerin araştırılması, soruşturmaların yapılarak memurların düzenli çalışmalarının sağlanması ve öngörülen mükelleflerin saptanması teftişin vergi denetimi içindeki önemini vurgulayan işlemlerdir (Heper ve Dönmez, 2004: 191).