Tam set IFSR (bakınız: IAS 39 Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme ve IFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar) ve IFRS for SMEs (bakınız: Bölüm 11 Temel Finansal Araçlar ve Bölüm 12 Diğer Finansal Araçlar) finansal araçların muhasebeleştirilmesi, ölçümü ve açıklamalarına ilişkin bazı benzer ilkeleri paylaşmaktadır. Ancak birtakım önemli farklar mevcuttur.
IFRS for SMEs’de temel finansal araçların muhasebeleştirilmesi, daha karmaşık finansal araç işlemlerinin muhasebeleştirilmesinden ayrı olarak gösterilmiş ve hükümler basitleştirilmiş bir dilde yazılmıştır. Buna ek olarak ayrıntılarda bir takım değişiklikler mevcuttur (aşağıda özetlenmiştir).
IFRS for SMEs çerçevesinde bir işletme, tüm finansal araçlarının muhasebeleştirilmesinde aşağıdakilerden herhangi birini seçer:
Bölüm 11 ve Bölüm 12’nin tüm hükümlerini uygular veya (a)
IAS 39
(b) Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme’nin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri ile Bölüm 11 ve Bölüm 12’nin açıklama hükümlerini uygular.
İşletmenin (b) şıkkını seçmesi durumu
(b) şıkkını uygulamak ile tam set IFRS’i uygulamak arasındaki temel fark açıklama hükümlerine ilişkindir. Bölüm 11, IFRS 7’de yer alan “önemlilik” açıklamalarının büyük çoğunluğunu içermektedir.
Ancak IFRS for SMEs, IFRS 7’de yer alan “risk” açıklamalarının yalnızca bir kısmını içermektedir.
IFRS for SMEs’de açık bir şekilde yer almayan riske ilişkin açıklamalar aşağıdakileri içermektedir:
Finansal kurumlar (
• IFRS for SMEs’i kullanması uygun olmayan) için uygun olan açıklamaları, Hisse senetleri halka açık sermaye piyasalarında işlem gören (yine
• IFRS for SMEs’i kullanması
uygun olmayan) şirketler için uygun olan açıklamaları veya
İtfa edilmiş maliyet değeri üzerinden ölçülen tüm finansal araçlar için gerçeğe uygun değerlerinin
• açıklanması durumunda, bu tür açıklamaların zorunlu kılınması küçük ve orta ölçekli işletmeler için külfetli olacak ve temel finansal araçlar için itfa edilmiş maliyeti öngören Bölüm 11’in amacına ters düşecektir.
İşletmenin (a) şıkkını seçmesi durumu
Bölüm 11 ve tam set IFRS arasında yukarıdaki (b) şıkkında da bahsi geçen açıklama farkları da dahil olmak üzere birçok farklar mevcuttur. 9 Temmuz 2009’daki diğer temel farklar şöyledir:
Finansal araçların sınıflandırılması:
• Bölüm 11 çerçevesinde, belirli kriterleri karşılayan finansal
araçlar maliyet veya itfa edilmiş maliyet değeri üzerinden ölçülür, tek istisnası bir kaç araç gerçeğe
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
uygun değeri kâr veya zarara yansıtılan olarak ölçülmektedir. Gerçeğe uygun değer seçeneği ve IAS 39’da yer alan “satılmaya hazır” ile “vadeye kadar elde tutulan” sınıflandırmaları mevcut değildir. Bu durum yönetimin finansal araçlara ilişkin hedeflerinin değerlendirilmesi zorunluluğunu ortadan kaldırmaktadır ve Bölüm 11’de yer alan “cezalar”ın muhasebeleştirilmesi ihtiyacından sakındırmaktadır.
İlk muhasebeleştirme:
• Bölüm 11, anlaşmanın finansal bir işlem teşkil etmemesi durumunda, araçların işlem fiyatı üzerinden ölçülmesini zorunlu kılar, bu durumda araçlardan elde edilen nakit akışları iskonto edilir. Uygulamada, farklı terminolojinin, ilk muhasebeleştirme esnasında değerde önemli bir fark ile sonuçlanması olası değildir.
Finansal durum tablosu dışı bırakma
• : Bölüm 11, finansal durum tablosu dışı bırakmaya ilişkin
basit bir ilke düzenlemiştir. Bu ilke, IAS 39 çerçevesinde finansal durum tablosu dışı bırakmada uygulanan “devir” ve “devam eden ilgi” hükümlerine dayanmamaktadır. IFRS for SMEs’in finansal durum tablosu dışı bırakma hükümleri, küçük ve orta ölçekli işletmelerin katıldığı bazı faktöring işlemlerinin finansal durum tablosu dışı bırakılmasında sonuç doğurmayacaktır; IAS 39 söz konusu işlemlerin finansal durum tablosu dışı bırakılmasında sonuç doğuracaktır.
Ayrıca Bölüm 12 ile 9 Temmuz 2009 tarihli tam set IFRS arasında da birtakım farklar mevcuttur. Söz konusu farklar bu modül çerçevesinde ele alınmamıştır.
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
BİLGİNİZİ TEST EDİN
Aşağıdaki soruları cevaplayarak IFRS for SMEs uyarınca temel finansal araçların muhasebesi ve raporlaması ile ilgili hükümler hakkındaki bilginizi test edin.
Testi tamamladıktan sonra cevaplarınızı testin altında yer alan cevaplarla karşılaştırınız.
Tüm tutarların önemli olduğunu varsayınız.
En doğru olan cümlenin yanındaki kutucuğu işaretleyiniz.
Soru 1
IFRS for SMEs çerçevesinde bir işletme, Bölüm 11 ve Bölüm 12’nin hükümlerinin tamamını uygulamayı veya alternatif olarak aşağıdakilerden hangisini uygulamayı seçebilir?
Finansal araçlar için tam set IFRS (yani IAS 39
(a) Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve
Ölçme’nin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri, IAS 32 Finansal Araçlar: Sunum’un sunum ve açıklama hükümleri ve IFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar).
Bölüm 11 ve Bölüm 12’nin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri ve IFRS 7
(b) Finansal
Araçlar: Açıklamalar’ın açıklama hükümleri.
IAS 39
(c) Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme’nin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri ve Bölüm 11 ve Bölüm 12’nin açıklama hükümleri.
IAS 39
(d) Finansal Araçlar: Muhasebeleştirme ve Ölçme’nin muhasebeleştirme ve ölçme hükümleri IFRS 7 Finansal Araçlar: Açıklamalar’ın açıklama hükümleri.
Soru 2
Bir işletmenin finansal durum tablosunda yer alan aşağıdaki kalemlerden hangisi Bölüm 11 kapsamındaki bir finansal varlık veya finansal borçtur?
Geçmişteki mal alımlarına için tedarikçiye ödenecek tutarlara ilişkin borç.
(a)
Bir makinenin iki aylığına kiralanması için tedarikçiye yapılan ön ödemeye ilişkin varlık (b)
Gelir vergisinin geç ödenmesi dolayısıyla ortaya çıkan bir cezaya ilişkin borç (c)
Yukarıdakilerin hepsi.
(d)
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
Soru 3
Aşağıdaki finansal varlıklardan hangisi Bölüm 11’in kapsamında değildir?
Nakit.
(a)
Ticari alacaklar.
(b)
Diğer bir işletmenin (yatırım yapılan) satım opsiyonu bulunmayan adi paylarının yüzde (c) 5’lik hissesi.
Yatırım yapılanın, işletmenin bir iştiraki olarak sınıflandırıldığı durumda, diğer işletmenin (d) (yatırım yapılan) satım opsiyonu bulunmayan adi paylarının yüzde 30’luk hissesi.
Soru 4
Aşağıdaki finansal araçlardan hangisi Bölüm 11’in kapsamında değildir?
Dönüştürülemeyen, satım opsiyonu bulunmayan imtiyazlı paylara yapılan yatırımlar.
(a)
İşletmenin kendi özkaynağı tanımına uyan finansal araçlar.
(b)
Bir bankadan alınan sabit faizli sabit koşullu kredi.
(c)
Ana ortaklıktan alınan faizsiz üç yıllık kredi.
(d)
Soru 5
Bir işletme, piyasaya kote edilmiş bir şirketin 100 adet satım opsiyonu bulunmayan adi paylarından her bir pay 20 PB nakit olmak üzere satın almıştır. İşletme ayrıca, borsa aracısına 100 PB ücret ödemiştir.
İşletme, ilk muhasebeleştirme esnasında paylara ilişkin yatırımları hangi tutardan ölçecektir?
1.900 PB.
(a)
2.000 PB.
(b)
2.100 PB.
(c)
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
Soru 6
Bir banka işletmeye, beş yıllığına 10.000 PB’lik sabit faiz oranlı ve yıllık yüzde 6 faiz ödemeli bir kredi temin etmiştir. Yüzde altı, benzer bir beş yıllık ve yıllık faiz ödemeli kredi için piyasa faiz oranı olarak dikkate alınmıştır. Banka, evrak işlemleri için işletmeden 50 PB’lik ücret tahsil etmiştir.
İşletme, ilk muhasebeleştirme esnasında krediyi hangi tutardan ölçecektir?
9.384 PB.
(a)
9.484 PB.
(b)
9.950 PB.
(c)
10.000 PB.
(d)
10.050 PB.
(e)
Soru 7
Her bir raporlama dönemi sonu itibariyle, dönüştürülemeyen imtiyazlı paylara ve satım opsiyonu bulunmayan adi ve imtiyazlı paylara yapılan yatırımlar aşağıdaki şekilde ölçülmelidir:
Bu tür tüm yatırımlar gerçeğe uygun değer ile ölçülür ve gerçeğe uygun değerdeki farklar (a) kâr veya zarara yansıtılır.
Bu tür tüm yatırımlar etkin faiz yöntemi kullanılarak itfa edilmiş maliyet değeri ile ölçülür.
(b)
Bu tür tüm yatırımlar değer düşüklüğü indirilmiş maliyet ile ölçülür.
(c)
Paylar halka açık olarak işlem görüyorsa yatırım, gerçeğe uygun değer ile ölçülür ve gerçeğe (d) uygun değerdeki farklar kâr veya zarara yansıtılır. Diğer tüm bu tür yatırımlar değer düşüklüğü
indirilmiş maliyet ile ölçülür.
Paylar halka açık olarak işlem görüyorsa veya payların gerçeğe uygun değeri aksi (e) belirtilmedikçe güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa yatırım, gerçeğe uygun değer ile
ölçülür ve gerçeğe uygun değerdeki farklar kâr veya zarara yansıtılır. Diğer tüm bu tür yatırımlar değer düşüklüğü indirilmiş maliyet ile ölçülür.
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
Soru 8
1 Ocak 20X1 tarihinde bir işletme personeline 4 yıllık faizsiz 1000 PB’lik kredi sağlamıştır. Söz konusu bireye verilecek kredinin piyasa faiz oranı yıllık yüzde 8’dir. İlk muhasebeleştirme esnasında kredinin ölçüleceği tutar nedir ve 31 Aralık 20X1 tarihinde sona eren yıla ilişkin kaydedilecek faiz geliri ne kadardır?
1 Ocak 20X1 tarihinde kredi 735,03 PB’den ölçülür. 31 Aralık 20X1 tarihinde sona eren (a) yıla ilişkin faiz geliri 20X1 yılında 0 PB’dir.
1 Ocak 20X1 tarihinde kredi 735,03 PB’den ölçülür. 31 Aralık 20X1 tarihinde sona eren (b) yıla ilişkin faiz geliri 20X1 yılında 58,80 PB’dir.
1 Ocak 20X1 tarihinde kredi 1.000 PB’den ölçülür. 31 Aralık 20X1 tarihinde sona eren yıla (c) ilişkin faiz geliri 20X1 yılında 0 PB’dir.
1 Ocak 20X1 tarihinde kredi 1.000 PB’den ölçülür. 31 Aralık 20X1 tarihinde sona eren yıla (d) ilişkin faiz geliri 20X1 yılında 80 PB’dir.
Soru 9
İtfa edilmiş maliyeti veya maliyeti üzerinden ölçülen finansal varlıklardan hangisi veya hangileri değer düşüklüğü açısından ayrı olarak değerlendirilir?
Yalnızca tek başına öneme sahip olan finansal varlıklar.
(a)
Yalnızca tek başına öneme sahip olan özkaynağa dayalı araçlar.
(b)
Yalnızca özkaynağa dayalı araçlar.
(c)
Özkaynağa dayalı araçlar hariç tüm finansal varlıklar.
(d)
Tek başına öneme sahip olan tüm özkaynağa dayalı araçlar ve diğer finansal varlıklar.
(e)
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
Soru 10
Bir işletme bir grup alacağını bir bankaya nominal değerlerinden daha düşük bir bedelle satmıştır. Söz konusu işletme banka adına borçlulardan tahsile devam eder ve banka, işletmeye, alacaklarına ilişkin hizmet adına piyasadaki oranlar üzerinden bir ücret öder. İşletme, tahsil edilen tüm tutarları derhal ve tamamen bankaya havale etmekle yükümlüdür ancak borçluların yavaş ödemeleri veya ödememelerine ilişkin olarak bankaya karşı herhangi bir yükümlülüğü yoktur.
Söz konusu işlem için doğru muhasebeleştirme işlemi nedir?
İşletme alacakları finansal durum tablosundan çıkarır (finansal durum tablosu dışı bırakır) (a) ve bankadan alınanlara karşılık herhangi bir borç göstermez.
İşletme alacakları finansal durum tablosunda muhasebeleştirmeye devam eder ve bankadan (b) alınanlara karşılık bir borç gösterir.
İşletme alacakları finansal durum tablosunda muhasebeleştirmeye devam eder ve bankadan (c) alınanlara karşılık herhangi bir borç göstermez.
İşletme alacakları finansal durum tablosundan çıkarır (finansal durum tablosu dışı bırakır) (d) ve bankadan alınanlara karşılık bir borç gösterir.
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
Cevaplar
S1 (c) bakınız: paragraf 11.2
S2 (a) bakınız: paragraf 11.3 (finansal varlıkların ve finansal borçların tanımları) S3 (d) bakınız: paragraf 11.7
S4 (b) bakınız: paragraf 11.7 S5 (b) bakınız: paragraf 11.13 S6 (c) bakınız: paragraf 11.13 S7 (e bakınız: paragraf 11.14 S8 (b) bakınız: paragraf 11.16 S9 (e) bakınız: paragraf 11.24 S10 (a) bakınız: paragraf 11.33–11.35
Modül 11 – Temel Finansal Araçlar
BİLGİNİZİ UYGULAYIN
IFRS for SMEs uyarınca temel finansal araçların muhasebesi ve raporlaması hakkındaki hükümler üzerine bilginizi aşağıdaki olay çalışmaları çözerek uygulayabilirsiniz.
Olay çalışmaları tamamladıktan sonra cevaplarınızı testin altında belirtilmiş olan cevaplarla karşılaştırınız.