Hizmet İhracatı İstisnası Uygulaması ve Muhasebeleştirilmesi

Hizmetin tanımı Kanunun 4. maddesinde “teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler” olarak tanımlanarak ve bu faaliyetlerin, bir şeyi oluşturmak, işlemek, üretmek, tamir ve bakımın gerçekleştirilmesi, temizlenmesi ve güvenliğinin sağlaması, gibi bir hizmeti yapmayı üstlenerek gerçekleşebileceği belirtilmiştir.

11/1-a hizmet ihracatı kapsamına alınabilmesi için hizmetin yapılacağı müşterinin yurtdışında bulunması ile istisna kapsamında girerek vergiden istisnaya tabi tutulacaktır. Ayrıca aynı kanunun 12/2 maddesinde yapılan düzenlemeler ve açıklamalar doğrultusun müşterinin kanunu merkezinin yurtdışında olması veya Türkiye merkezli yurtdışında faaliyet gösteren şubelere gerçekleştirilen ve bu hizmetin yurtdışına çıkılarak yapılması istisnanın kapsamını oluşturur.

Hizmet ihracatında KDV istisnasının uygulanabilmesi için:

1. Hizmet Türkiye sınırları içerisinde yurtdışından bir müşteriye yapılmış olması

2. Yurtdışında ki müşteri adına fatura ve benzeri evrakların düzenlemesi

DETAY

391 Hesaplanan KDV 190 Devreden KDV 192 Diğer KDV

192.01.01.İhracat Nedeniyle İade Edilecek KDV

190 Devreden KDV 191 İndirilecek KDV

ALACAK

142.680,00 192.01.01.İhracat Nedeniyle İade Edilecek KDV

İhracattan Doğan KDV Alacağının Talebi

136 Diğer Çeşitli Alacaklar 142.680,00 136.01 Karabük Vergi Dairesi

192 Diğer KDV

2.274.190,91 OCAK/2019 Dönemine Ait KDV Tahakkuku

YEVMİYE NO:18

ÇELİKOĞLU DEMİR ÇELİK LTD.ŞTİ. 31.01.2019 MAHSUP FİŞİ

DETAY BORÇ

142.680,00

1.519.120,96

YEVMİYE NO:17

ÇELİKOĞLU DEMİR ÇELİK LTD.ŞTİ. 31.01.2019 MAHSUP FİŞİ

BORÇ ALACAK

2.958.096,22 692.535,65

74

3. Hizmet sonucu kazanılan bedelin yurda döviz olarak getirilmesine

4. Hizmetin yurtdışında yapılması şartlarına bağlı olarak gerçekleşir.

Ayrıca serbest bölgelere yapılan hizmetler bu serbest bölge sınırları içerisinde yapılmış olmasına ve bu bölge içerisinde faaliyetlerini yapan işletmelere yapılması şartıyla bu hizmet ihracatı istisnasında yararlanılabilmektedir.

Birkaç örnek üzerinden istisnanın işleyişini ve hangi hizmetleri kapsadığını açıklayalım:

Örnek 1: Merkezi Almanya da bulunan bir kurabiye firması tarafından, Türkiye'ye ihraç edecekleri kurabiyelerin Türkiye’de tüketilmesinden ötürü, Almaya firmasının yurtiçinde tedarikçi yerli firmaya yapmış olduğu ürünün tanıtımına ilişkin danışmanlık, Pazar araştırması yapması gibi hizmetlerde bulunması hizmet ihracatı kapsamına girmeyerek KDV tabi tutulacaktır.

Örnek 2: Türkiye sınırları içerisinde asansör rayı üreticisi olan bir firmanın Fas’ta bulunan bir firmaya asansör rayı ithal etmesine destek bulunarak bu desteği karşılığında komisyon alan üretici firma bu komisyon hizmeti hizmet ihracatı istisnası kapsamında değerlendirilir.

Örnek 3: Yabancı bir firmanın Türkiye merkezli bir anket firması ile Irak’ ta bir sosyal araştırma yapmasının istemektedir. Bu durumunda Türkiye Firması yabancı bir kuruluş için yurtdışı ülkesi Irak’ta çalışma yapması hizmet ihracatı kapsamına girmektedir. Çünkü yapılan hizmet yurtdışında bir yurtdışı firma adına yapılmaktadır. Örnek 4: Türkiye de hukuki danışmanlık ve avukatlık hizmeti veren S Hukuk Ltd. Şti. şirketi ile Amerika firması olan Z AŞ’nin Bosna Hersek’te faaliyet gösteren bir inşaat firması ile bir anlaşmazlık sonucu ihalenin feshinin Türkiye firması olan S Ltd. Şti.’ nin yapması için aralarında sözleşme imzalamıştır. S Ltd. Şti. Bosna Hersek’te faaliyet gösteren bu inşaat firması ile olan hukuki süreçlerin tamamlanması için yurtdışına çıkarak sözleşme gereklerini yerine getirmiştir. Bu işlemlerin karşılığında S Ltd. Şti. firmasına Amerikan şirketi Z A.Ş. ödemesini gerçekleştirmiştir. Hukuk firmasının Amerika şirketine kesmiş olduğu fatura hizmet ihracatı istisnası kapsamında değerlendirilir. Çünkü yapılan hizmet yurtdışında ve bir yurtdışı firmasına

75

gerçekleştirilmiştir. Eğer bu hukuki işlem yurtiçinde gerçekleştirilmiş olsaydı hizmet ihracatı kapsamına alınmayacaktı.

Örnek 5: Adana Yumurtalık Serbest Bölgesi’nde faaliyette bulunan (A) firması, ihracatı yapılacak olan gömleklerin birçoğunun iliklerinin açılmadığını tespit etmiş ve işlemlerin hızlandırılması adına (B) firmasına fason olarak ilikleri açtırmıştır. Yapılan bu ilik açma işlemi, serbest bölgede faaliyet gösteren (A) firmasına yapılmakta ve bu hizmetten serbest bölgedeki gömlek ihracatçısı olan (A) firması yararlanmaktadır. Dolayısıyla söz konusu fason hizmet, hizmet ihracatında KDV istisnasına tabi olacaktır.

2.2.2.KDV Hizmet İhracatı İstisnasında Özellik Taşıyan Durumlar 2.2.2.1. İthalat Komisyonları

İthalat komisyonculuğu, yurtdışında faaliyet gösteren bir firmanın Türkiye pazarına girmesine aracılıkta bulunan, müşteri portföyünü oluşturma ve pazara ilişkin bilgi sunmasına aracılık etmesi ile elde etmiş olduğu kazanç olarak tanımlamak mümkündür.

Bu tanımlamadan yola çıkarak ve vergi dairesi ve vergi yargısının görüşlerine göre yapılan bu hizmet yurtdışı firmasına yapılmasına karşın hizmetin ülke sınırları içerisinde bulunmasından dolayı elde edilen bu komisyonların hizmet ihracatı istisnasından yararlanması söz konusu değildir.

Hizmettin yurtdışında faaliyet gösteren bir müşteriye yapılması ve yurtdışı müşteri adına düzenlenen faturanın ibrazı ile kesinlik kazanmasına rağmen tüketimin ülke sınırları içerisinde olmasından ötürü verilen bu hizmetler istisna kapsamına girmeyerek KDV’ ye tabi tutulacaktır.

2.2.2.2. Mümessillik Faaliyetleri

Yurtdışı merkezli yapancı firmalara temsilcilik hizmetinin verilmesi durumunda ise Türkiye ile ilgili bir faaliyetin konu almaktaysa hizmet Türkiye de gerçekleştiği için istisna uygulanamaz.

76

2.2.2.3. Yurt Dışında İnşaat Hizmeti Veren Müteahhitler

Yurtdışında bir ülkede inşaat işlerinin üstlenilmesi doğrultusunda yapılan hizmetler istisna kapsamına dahil edilmemektedir. Bu durumun nedeni, hizmet ihracatı istisnası kapsamına girebilmesi için taşıması gerek şartlardan biri olan yapılan hizmetin Türkiye sınırları içerisinde yurtdışı merkezli ve faaliyetlerine devam eden bir müşteri için yapması şartını taşımamasıdır. Çünkü hizmetin ilk olarak verginin konusunu taşıması gerekir. Bu durumda yapılan hizmet yurt dışında olduğu için hizmet ihracatı olarak değerlendirilemez.

2.2.3.Hizmet İhracatının Tevsiki

Hizmet ihracatı bir malın gümrük bölgesini terk ederek tesliminin gerçekleşmesi gibi bir durum söz konusu değildir. Yani hizmet mal ihracatında olduğu gibi gümrük çıkış beyannamesi ile gerçekleştirilmemektedir. Çünkü hizmet ihracatında söz konusu belde gümrük çıkış beyannamesi değil yurtdışında faaliyet gösteren ve hizmetin yapıldığı firma adına düzenlenen faturanın tesviki ile gerçekleştirilir. Bu açıdan bakıldığında hizmet ihracatında gümrük beyannamesi bulunmamaktadır. Böylelikle hizmet ihracatı istisnasından yararlanabilmek adına düzenlenen faturaların noter veya YMM’ lerce onaylı suretleri veya yine onalı olmak üzere bu faturaların oluşturduğu listelerin teslim edilmesi söz konusudur. Hizmet ihracatının beyan edileceği vergilendirme döneminde bu onaylı fatura suretleri veya listeler bir üst bilgi içeren dilekçe ile mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesine ibraz edilir.

Burada önemli bir nokta var ki bu istisnadan doğan iade hakkı hizmete ait hak edilen fatura bedellerinin Türkiye’ye gelmesi tahsil edilmesi ile talep hakkını kazandırır. Eğer hizmetten doğan bu bedel ülkeye getirilmez ise istisnadan doğan iade alacağının talep etme hakkı doğmaz.

2.2.4. Hizmet İhracı Beyanı

Hizmet ihracatı istisnası neticesinde yabancı firma adına düzenlenen faturada hesaplanan KDV yazılmadan kesilir. Bununla birlikle ilgili dönemin Katma Değer Vergisi beyannamesinde beyan edilir.

Yeni düzenlenen mevzuat ilkesi çerçevesinde faturanın, ihracattan doğan tutarın ülkeye girişinin yapıldığı tarihten önce hazırlanmış olsa dahi bu hizmetten doğan

77

istisnanın, hizmetin gerçekleştiği süreçte fatura tutarının döviz olarak ülkeye girişinin yapılması beklenilmeden ilgili dönemin Katma Değer Vergisi Beyannamesinde beyan ve tahakkuk ettirilir. Yeni düzenleme aslında hem muhasebenin temel kavramlarından olan dönemsellik kavramı gereği hem de Türk parasının koruma kanunda yapılan yeni güncelleme neticesinde ihracat neticesinde elde edilen gelirin 180 gün içerisinde yurda getirilmesi uygulamasından vazgeçilmesinin neticesinde bu düzenlemeye gidilmiştir (Ünal, 2018:46).

1 nolu KDV beyannamesinde yurtdışı müşterisine yapılan hizmete ait faturanın düzenlendiği güne ait vergilendirme döneminde döviz alım belgesi aranılmaksızın yani ülkeye döviz girişinin yapılmasının beklenilmeden beyan edilir. İstisnadan doğan iade talebi ise döviz alım belgesinin ibraz edilip gerekli kontrol ve incelemelerin yapılması ardından gerçekleştirilir. Bu iki durum arasındaki farka dikkat edilmesi gerekir beyan edilmesi faturanın düzenlendiği dönemde iade talebi ise fatura bedelinin döviz olarak ülkeye getirilmesi ardından yapılır.

1 nolu KDV Beyannamesinin “Tablo 10” kısmında bulunan “Diğer İade Hakkı doğuran İşlemler” başlıklı kısma 302 kodu seçilerek teslim ve hizmet tura kısmına hizmet ihracatına ait matrahlar toplamı, KDV yani bu hizmet için katlanılan KDV hesaplanarak yazılır. Eğer iade talep edilmeyecek veyahut hizmete ait bedel ülkeye getirilmemiş ise iade talebi söz konusu olmayacağından buraya “0” (sıfır) yazılarak hizmet ihracatına ilişkin bilgi girişleri tamamlanmış olur.

2.2.5.Hizmet İhracatı İstisnasına İlişkin Örnek ve Muhasebe Kayıtları

Örnek: Mimarlık şirketi olan Ses AŞ. Hollanda’da yapılacak olan at çiftliğinin projesinin çizim işini yapmaktadır. Şirket bu projeyi 12.02.2019 tarihinde tamamlamış ve aynı tarihte Hollanda’daki firma adına düzenlediği 30.000 Euro tutarındaki faturayla beraber göndermiştir. Fatura bedeli 27.02.2019 tarihinde Türkiye’ye getirilmiş DAB düzenlenmiştir. Ses AŞ. Bu çizim işiyle ilgili olarak 4.150 TL KDV yüklenmiştir.

12.02.2019’da kur 1€= 5,90 TL 27.02.2019’da kur 1€= 6.00 TL’dir.

78 Yurtiçi Satışlar 600.000 TL Hesaplanan KDV 108.000 TL

Önceki Dönemden Dev. KDV 10.000 TL Bu Döneme Ait İnd. KDV 150.000 TL

Söz konusu işlemlere ilişkin muhasebe kayıtları ise aşağıdaki gibi olacaktır:

DETAY BORÇ ALACAK

102 BANKALAR 180.000 102.02.01 İş Bank Döviz Hs 120.ALICILAR 120.02 Y. Dışı Müşterileri 180.000 TL 120.02.01. Hollanda YEVMİYE NO:17 SES A.Ş. 27.02.2019

Hizmet Bedelinin tahsil edilmesi kur:6,00 30.000 X 6,00 =180.000 TL

YEVMİYE NO:18 SES A.Ş. ALACAK 10.000,00 150.000,00 27.02.2019 191 İndirilecek KDV Şubat/2019 Dönemine Ait KDV Tahakkuku

190 Devreden KDV

108.000,00

190 Devreden KDV 47.850,00

192 Diğer KDV 4.150,00

192.01.01.İhracat Nedeniyle İade Edilecek KDV

DETAY

391 Hesaplanan KDV

79

2.3.İhraç Kayıtlı Teslimlerde Tecil-Terkin Uygulaması