PERFORMANS DERECELENDİRME BİLDİRİMİ VERME ZORUNLULUĞU KALKMIŞTIR
PERFORMANS DERECELENDİRME BİLDİRİMİ VERME ZORUNLULUĞU KALDIRILMIŞTIR
329 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu (VUK) Genel Tebliği ile A formu verme zorunluluğu kaldırılmış, bunun yerine ticari, zirai ve mesleki kazançları dolayısıyla gerçek usulde vergilendirilen gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükelleflerine yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleriyle birlikte Performans Derecelendirme Bildirimi verme zorunluluğu getirilmişti.
Yeni Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi beyannamesinde “Performans Verileri” bölümüne yer verilmiş olduğundan, ekte bilgilerinize sunulan 16 no.lu VUK Sirküleri ile Performans Derecelendirme Bildirimi verme zorunluluğu kaldırılmıştır.
Buna göre, 2004 yılına ilişkin gelir ve kurumlar vergisi beyannameleriyle birlikte bildirim verilmeyecek, ancak beyannamelerin performans verileri ile ilgili bölümü doldurulacaktır.
B formu verme yükümlülüğünün henüz kaldırılmadığını, bu nedenle Haziran 2005 KDV beyannamesi ile birlikte Temmuz ayının 20 sine kadar bilanço esasına göre defter tutan KDV mükelleflerinin (dolayısıyla kurumların) B formu vermeleri gerektiğini hatırlatırız. Bilindiği gibi B formları ile ilgili hâd son olarak 318 sıra no.lu VUK Genel Tebliği ile belirlenmiş olup, KDV hariç 25 milyar TL. (25.000 YTL)’dir.
FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNDE ENFLASYON DÜZELTMESİ
FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNDE
ENFLASYON DÜZELTMESİNE İLİŞKİN OLARAK 345 NO.LU VUK GENEL TEBLİĞİ İLE
YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER
Enflasyon düzeltmesinde genel işleyiş, parasal olmayan bilanço kalemlerinin düzeltilerek, buradan doğan gelir veya giderlerin (698 no.lu hesabın) net bakiyesinin gelir tablosuna aktarılmasından ibarettir.
VUK’nun Mükerrer 298 nci maddesinde, parasal kıymetler “Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler” parasal olmayan kıymetler ise “parasal kıymetler dışındaki kıymetler” olarak tanımlanmıştır.
Parasal olmayan kıymetlerle ilgi bu pek de açık ve anlaşılabilir olmayan tanımlama “Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında satın alma güçleri değişmediği varsayılan kıymetler” olarak tamamlanabilir.
Hangi bilanço kalemlerinin parasal kıymet, hangilerinin de parasal olmayan kıymet niteliğinde oldukları, 328 no.lu VUK Genel Tebliği’nin 1 ve 2 no.lu eklerini teşkil eden cetvellerde yer almaktadır.
Sözkonusu listelere göre finansal kiralama işlemlerinde, kiracılar tarafından kullanılan ve;
• Kiralanan kıymetin rayiç bedeli ile kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanının kaydedildiği yani ana paraya tekabül eden ve sabit kıymet olarak gösterilen hesaplar,
•
• Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte, kiralama işlemlerinden doğan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri veya rayiç bedelin düşük olanının kaydedildiği ve sabit kıymet olarak kaydedilen tutar arasındaki farkı gösteren henüz ödenmemiş finansal kiralama borçlanma maliyetlerinin izlendiği 302 ve 402 no.lu “Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” hesapları,
parasal olmayan kıymet olarak,
• Kiracıların finansal kiralama yapanlara, kiralama işlemi nedeniyle borçlandıkları toplam tutarı gösteren 301 ve 401 no.lu “Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar” hesabı,
ise parasal kıymet olarak değerlendirilmektedir.
Ancak tam metnini 2005/59 no.lu Sirküler ekinde verdiğimiz 345 sıra no.lu VUK Genel Tebliği ile (R.G.
28.02.2005 – 25741) finansal kiralama şirketine olan toplam borç (301 veya 401 no.lu hesaplar) ile kiralanan kıymetin rayiç bedeli veya kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanının kaydedildiği sabit kıymet hesabı (265 veya başka bir hesap) arasındaki farkı teşkil eden 302 ve 402 no.lu “Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” hesabı, 2 sayılı listeden çıkarılıp 1 sayılı listeye konularak parasal kıymet olarak değerlendirilmiştir.
Buna göre finansal kiralama işlemi yapan kiracılar 302 ve 402 sayılı “Finansal Kiralama İşlemlerinden Borçlar” hesaplarında görünen tutarları, parasal kabul edip düzeltme konusu yapmayacaklardır. Dolayısıyla daha önce parasal olmayan kıymet kabul edilip düzeltme konusu yapılan bu hesaplardaki 31.12.2003 ve 31.12.2004 tarihli bilanço enflasyon düzeltmeleri iptal olunacak ve 2004 yılı kurumlar vergisi matrahı buna göre hesaplanacaktır.
SEVK İRSALİYESİ
SEVK İRSALİYESİNDE FİİLİ SEVK TARİHİNİN BULUNMAMASI HALİNDE ARTIK SEVK İRSALİYESİ HİÇ DÜZENLENMEMİŞ SAYILMAYACAK VE BU FİİL İÇİN İKİNCİ DERECE USULSÜZLÜK CEZASI KESİLECEK Maliye Bakanlığı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 ve 257 nci maddelerinin verdiği yetkiye istinaden 253 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile, sevk irsaliyelerinde tanzim tarihinin yanında ayrıca fiili sevk tarihine de yer verilmesi gerektiğini, tanzim tarihi ile fiili sevk tarihinin sevk irsaliyesi üzerinde ayrı ayrı yer alacağını, bunlardan birine yer verilmemesi durumunda sevk irsaliyesinin hiç düzenlenmemiş sayılarak VUK’nun 353/2 nci maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesileceğini belirtmiş bulunmaktaydı.
Bu tespitler işyeri kapatma cezası uygulamasında da dikkate alınmaktaydı. Ancak işyeri kapatma cezasının 5228 sayılı Kanunla 31.7.2004 tarihinden geçerli olarak kaldırılması üzerine söz konusu tespitler için sadece VUK’nun 353/2 nci maddesi gereğince özel usulsüzlük cezası (yani parasal ceza) uygulanmaktaydı.
İşyeri kapatma cezasının uygulandığı dönemde, işyerinin kapanmasını önlemek amacıyla genellikle mükellefler özel usulsüzlük cezalarını dava konusu yapmaktaydılar. Açılan davaların çok önemli bir kısmı mükellef lehine sonuçlanmaktaydı
Maliye Bakanlığı bu defa yayımladığı 345 sıra no.lu VUK Genel Tebliğinin (C) bölümünde, açılan davaların İdare aleyhine sonuçlandığını ve yargı kararlarının müstakar hale geldiğini belirterek uygulamayı
değiştirmiştir. Buna göre 345 no.lu Tebliğin yayım tarihi olan 28.2.2005 tarihinden itibaren, sevk irsaliyelerinde fiili sevk tarihinin bulunmadığının tespiti halinde VUK’nun 353/2 nci maddesinde belirtilen özel usulsüzlük cezası yerine 352/II-7 nci maddesinde belirtilen ikinci derece usulsüzlük cezası kesilecektir.
Bu cezanın 2005 yılında geçerli olan tutarı sermaye şirketlerinde 38 YTL’dir.
VERGİ USUL KANUNU UYGULAMASI
345 SIRA NO.LU VUK GENEL TEBLİĞİ İLE YAPILAN DÜZENLEMELER Resmi Gazete No : 25741 Resmi Gazete Tarihi : 28/02/2005 Kapsam
Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, Vergi Usul Kanunu(1) uygulaması ile ilgili bazı konularda oluşan tereddütleri gidermek ve uygulama birliği sağlamak amacıyla aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.
A-İLANIN ŞEKLİ 1. Giriş
5035 sayılı Kanunun(2) 1 inci maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 104 üncü maddesi değiştirilmiş ve bu değişiklik 31/12/2003 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere 02/01/2004 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Yeni düzenlemeye göre, ilan yolu ile tebliğ edilecek vergi veya ceza miktarlarının ilanında, bu Tebliğin izleyen bölümlerinde belirtildiği şekilde hareket edilecektir.
2. İlanın Şekli 2.1. Ortak Esaslar
İlanda asıl olan, ilanın vergi dairesinin ilan koymaya mahsus yerinde ilan edilmesi olduğundan, ilan yazısı her halukarda tebliğ yapan vergi dairesinin ilan koymaya mahsus mahalline asılacak ve bir örneği de muhatabın bilinen son adresinin bağlı bulunduğu muhtarlığa gönderilecektir. İlanın asılması keyfiyeti ve tarihi tutanakla tespit edilecektir.
İlan yazısının vergi dairesinin ilan koymaya mahsus yerine asılmasını izleyen onbeşinci gün, ilan tarihi olarak kabul edilecektir. Bu tarihten itibaren bir ay içinde mükellefin ilgili vergi dairesine müracaat
etmemesi veya adresini bildirmemesi halinde, bu bir aylık sürenin sonunda tebliğ yapılmış olacaktır.
İlan yazısı, askıya çıkarıldığı tarihten itibaren geçen 1,5 aylık sürenin sonunda askıdan kaldırılacaktır.
İlan yazısı aşağıdaki bilgileri içerecektir.
1-Mükellefin adı-soyadı veya unvanı, vergi kimlik numarası ile adresi, 2-Tebliğin ilgili bulunduğu vergi veya cezanın dönemi, nevi ve miktarı,
3-Mükellefin ilan tarihinden başlayarak bir ay içinde vergi dairesine bizzat veya bilvekale müracaat etmesi veyahut taahhütlü mektup veya telgrafla açık adresini bildirmesi halinde, kendisine süre ile kayıtlı resmi tebliğ yapılacağı, aksi takdirde ilan tarihinden itibaren bir ayın sonunda tebliğin yapılmış sayılacağı hususu.
Birden fazla mükellefe ait ilanla ilgili bilgilere, aynı ilan yazısında yer verilebileceğinden, ilan yazısı alfabetik sıralama yapılmak suretiyle hazırlanacak ve yazının her sayfasına müteselsil sıra numarası verilecektir.
İlan yazısının her sayfası; vergi dairesi başkanlıklarında vergi dairesi başkanı veya yetki vermesi halinde vergi müdürü veyahut ilgili müdür yardımcısı, başkanlık şeklinde örgütlenmeyen bağımsız vergi
dairelerinde vergi dairesi müdürü veya yetki vereceği ilgili müdür yardımcısı, bağlı vergi dairelerinde malmüdürü veya yetki vermesi halinde gelir servisi şefi tarafından imzalanarak mühürlenecektir.
İlan şeklinin belirlenmesinde, vergi aslı ve ceza tutarlarının toplamı değil sadece vergi aslı tutarı dikkate alınacaktır. Vergi aslı tutarı kanunda belirlenmiş olan haddi geçerse, haddi geçen miktar esas alınmak suretiyle hem vergi aslı hem de buna bağlı olarak kesilen ceza miktarı aynı şekilde ilan edilecektir. Ancak, vergi aslına bağlı olmayan cezaların ilan yoluyla tebliğ edileceği durumlarda, ceza tutarına göre ilanın şekli belirlenecektir.
2.2. Tutarı Birmilyar Liradan Az Olan Vergi veya Cezanın İlan Şekli
İlan yolu ile tebliğ edilmek üzere bir milyar liradan (342 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 01/01/2005’den itibaren 1.100 Yeni Türk Lirası) az her bir vergi veya ceza için hazırlanan ilan yazısı, tebliğ yapacak vergi dairesinin ilan koymaya mahsus mahalline asılacak ve bir örneği ilan yazısının askıya çıkarılmasını müteakiben gecikilmeksizin mükellefin bilinen son adresinin bağlı olduğu muhtarlığa gönderilecektir. Tebliğin konusu, her biri için ayrı ayrı olmak üzere, birmilyar liradan (342 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 01/01/2005’den itibaren 1.100 Yeni Türk Lirası) az vergi veya vergi cezasına taalluk ettiği takdirde ayrıca gazete ile ilan yapılmayacaktır.
2.3. Tutarı Birmilyar Lira ila Yüzmilyar Lira Arasında Olan Vergi veya Cezanın İlan Şekli
İlan yolu ile tebliğ edilecek vergi veya ceza miktarının, birmilyar ila yüzmilyar lira (342 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği(3) ile 01/01/2005’den itibaren 1.100 ila 110.000 Yeni Türk Lirası) arasında olması halinde ilan yazısı, ilgili vergi dairesinin ilan koymaya mahsus mahalline asılacak, bir örneği mükellefin bilinen son adresinin bağlı olduğu muhtarlığa gönderilecek ve vergi dairesinin bulunduğu yerin belediye sınırları içinde çıkan ve Basın-İlan Kurumunca belirlenen bir veya daha fazla gazetede
yayımlatılacaktır. Vergi dairesinin bulunduğu yerin belediye sınırları içinde gazete yayımlanmaması halinde, ilanın sadece vergi dairesinin ilan koymaya mahsus yerine asılarak yapılması yeterli olacaktır.
2.4. Tutarı Yüzmilyar Liradan Fazla Olan Vergi veya Cezanın İlan Şekli
İlan yolu ile yapılacak tebliğin konusunun yüzmilyar lirayı (342 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 01/01/2005’den itibaren 110.000 Yeni Türk Lirası) aşması halinde ilan yazısı, ilgili vergi dairesinin ilan koymaya mahsus mahalline asılacak, bir örneği mükellefin bilinen son adresinin bağlı olduğu muhtarlığa gönderilecek, vergi dairesinin bulunduğu yerin belediye sınırları içinde çıkan ve Basın- İlan Kurumunca belirlenen bir veya daha fazla gazetede yayımlatıldıktan başka, Türkiye genelinde yayın yapan ve Basın-İlan Kurumunca belirlenen günlük gazetelerden birinde de aynı şekilde yayımlatılacaktır.
3. Ödeme Emirlerinin İlanı
6183 sayılı A.A.T.U.H.Kanunun(4) 8 inci maddesinde, hilafına bir hüküm bulunmadıkça tebliğlerin
yapılmasında Vergi Usul Kanunu hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiş olduğundan, ödeme emirlerinin ilan yolu ile tebliğinde de yukarıdaki usul uygulanacaktır.
B- SERBEST BÖLGELERDE DEFTER TUTMA
Bilindiği üzere, 5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun(5) 8 inci maddesi ile değişik 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun(6) 6 ncı
maddesinde, kullanıcıların tutmak zorunda oldukları defterler ile düzenleyecekleri belgelere ilişkin olarak, Vergi Usul Kanununu hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapmaya Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır.
85 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği(7) ile söz konusu Kanunla yapılan düzenlemelere ilişkin açıklamalar yapılmış; bu tebliğde serbest bölgelerde faaliyet gösteren mükelleflerin, 31/12/2004 tarihinden sonra başlayacak hesap dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde defter, belge ve kayıt düzenine uyacakları hususuna da yer verilmiştir.
Söz konusu Kanunda yer alan Vergi Usul Kanunu hükümlerine bağımlı olmaksızın düzenleme yapma yetkisine dayanılarak 2005 hesap döneminden itibaren serbest bölgelerde ticari faaliyette bulunan bütün gerçek ve tüzel kişiler herhangi bir hadde bağlı kalınmaksızın, Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak bilanço esasına göre defter tutacaklardır.
Diğer taraftan, serbest bölgede ticari faaliyette bulunan ve daha önce işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, bu tebliğin yayımı tarihinden itibaren bilanço esasına göre defter tutacağından, söz konusu mükellefler defterlerini tebliğin yayımını izleyen on beş gün içinde noter veya noterlik görevini ifa ile mükellef olanlara tasdik ettireceklerdir.
Buna göre, belirlenen sürede defterlerini tasdik ettiren mükellefler adına, Vergi Usul Kanununun 352 nci maddesine göre usulsüzlük cezası kesilmeyecektir.
C- SEVK İRSALİYESİNDE CEZA UYGULAMASI
253 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde,(8) tanzim tarihi ile fiili sevk tarihinin aynı gün olması halinde de bu tarihlerin sevk irsaliyesine ayrı ayrı kaydedileceği, bu tarihlerden herhangi birisine yer verilmemesi durumunda düzenlenen sevk irsaliyesinin hiç düzenlenmemiş sayılacağı ve özel usulsüzlük cezası kesileceği duyurulmuştu.
Sevk irsaliyelerinde, tanzim tarihi ile fiili sevk tarihinden herhangi birisinin bulunmaması halinde, irsaliyenin hiç düzenlenmemiş sayılarak “özel usulsüzlük cezası” uygulanacağı yolunda Vergi Usul
Kanununda herhangi bir hüküm yer almadığından bahisle yargı organlarında açılan davalar idare aleyhine sonuçlanmaktadır. Bu nedenle, müstakar hale gelmiş yargı kararları dikkate alınarak, bu Tebliğin yayımı tarihinden itibaren sevk irsaliyelerinde fiili sevk tarihinin bulunmadığının tespiti halinde özel usulsüzlük cezası yerine Vergi Usul Kanununun 352/II-7 nci maddesine göre “ikinci derece usulsüzlük” cezası kesilmesi uygun görülmüştür.
D- PAZAR TAKİBİ YOLUYLA EMTİA SATANLARIN SEVK İRSALİYESİ DÜZENLEME ZORUNLULUĞU
173 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde,(9) alıcıların kimler olacağı ve ne miktarda mal alacaklarının belli olmaması durumunda satıcı tarafından kendi nakil vasıtası ile mal gönderilmesi halinde, nakil vasıtasına yüklenen tüm mallar için tek bir sevk irsaliyesi düzenlenmesi ve düzenlenen sevk
irsaliyesinin müşterinin adı ve adresi bölümüne “Muhtelif Müşteriler” ibaresi ile nakil vasıtasının plaka numarası ve sürücünün veya araçta bulunan satışa yetkili kimsenin adının yazılmasının mümkün olduğu;
bu tür sevk irsaliyesi ile alıcılara gönderilen ve alıcının talep ettiği miktarda teslim edilen malların
faturalarının malın teslimi anında düzenleneceği ve bu faturalara sevk irsaliyesinin numarasının da kaydedileceği, bir işyeri ve deposu bulunmadan pazar takibi veya köy-köy kendi namına taşıtıyla emtia satan kimselerin de sevk irsaliyesi düzenlemeleri ve taşıtlarında bulundurmaları, malın teslimi anında ise fatura veya perakende satış fişi düzenlemeleri gerektiği bildirilmişti.
Bakanlığımıza yansıyan olaylardan, bir işyeri ve deposu bulunmadan pazar takibi veya köy-köy kendi namına taşıtıyla emtia satan kimselerin sattıkları malların çok çeşitli olması ve emtia satışının da pazar takibi yoluyla yapılması dolayısıyla uygulamada sıkıntılar yaşandığı anlaşılmıştır.
Bu Tebliğin yayımı tarihinden itibaren bir işyeri ve deposu bulunmadan pazar takibi veya köy-köy kendi namına taşıtıyla emtia satan kimselerin, bağlı bulundukları vergi dairesinden alacakları faaliyet durumlarını gösteren bir yazıyı taşıtlarında bulundurmaları kaydıyla, sevk irsaliyesi düzenleme zorunlulukları Vergi Usul Kanunun mükerrer 257 nci maddesinin verdiği yetkiye istinaden kaldırılmıştır.
E- ORMAN KOOPERATİFLERİNCE DÜZENLENECEK BELGE
Bilindiği gibi, zirai faaliyet kapsamında ifa edilen hizmetlere ilişkin vergi tevkifatı ve düzenlenecek
belgelerle ilgili 188(10) ve 242(11) Sıra Numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde orman kooperatiflerince düzenlenecek belgelere ilişkin açıklamalara yer verilmiştir.
Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, Orman İdaresine karşı taahhütte bulunan kooperatiflerce ortaklarına istihkak ödemelerinin yapılması sırasında düzenlenecek belge konusunda tereddüt olduğu anlaşılmış olup, aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.
Orman İdaresine karşı taahhütte bulunan kooperatiflerce orman köylülerine ormanların ağaçlandırılması, bakımı, kesimi, ürünlerin toplanması, taşınması ve benzeri hizmetler için yapılacak ödemelerde gider pusulası düzenlenmesi esas olmakla birlikte, toplu ödemelerin örneği ekte yer alan “Orman Kooperatifleri Ödeme Cetveli” adı altında bir belge ile yapılması, bu belgenin düzenlenmesi halinde ayrıca gider pusulası düzenlenmemesi, Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 ve mükerrer 257 nci maddeleri ile Bakanlığımıza verilen yetkilere istinaden uygun görülmüştür.
Söz konusu cetvelde asgari olarak bulunması gereken bilgiler aşağıda gösterilmiştir.
-Düzenleyenin unvanı, adresi, bağlı olduğu vergi dairesi, vergi kimlik numarası, -Düzenleme tarihi, seri ve sıra numarası,
-Hizmet veren ortakların adı-soyadı, adresi, plakası, vergi dairesi, vergi kimlik numarası,
-İşin mahiyeti, cinsi, miktarı, fiyatı, tutarı, toplamı,
-Tevkif edilen gelir vergisi oranı, tutarı, varsa diğer vergiler, -Ödenecek net tutar,
-İmza
“Orman Kooperatifleri Ödeme Cetveli”nin anlaşmalı matbaalara bastırılarak veya notere tasdik ettirilerek kullanılması zorunludur. Yukarıda belirtilen asgari bilgileri eksik olan “Orman Kooperatifleri Ödeme Cetveli”
hiç düzenlenmemiş sayılarak her bir belge için Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin 2 numaralı bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilecektir.
F- TAŞIMACILIK FAALİYETİ İLE UĞRAŞANLARIN DÜZENLEYECEKLERİ TAŞIMA İRSALİYELERİ
Vergi Usul Kanununun 240 ıncı maddesinin (A) bendinde belirtildiği üzere, ücret karşılığında eşya nakleden bütün gerçek ve tüzel kişiler naklettikleri eşya için düzenleyenin adı-soyadı, malın ambara giriş tarihi,
malın cinsi, miktarı, malın kimin tarafından tevdi edildiği, tevdi edenin vergi dairesi ve vergi kimlik numarası, malın nereye ve kime gönderildiği, alınan nakliye ücreti tutarı, sürücünün adı-soyadı, vergi dairesi ve vergi kimlik numarası ile aracın plaka numarasını ihtiva eden ve seri ve sıra numarası dahilinde teselsül eden irsaliye (Taşıma İrsaliyesi) kullanmak zorundadırlar.
Ancak, bu Tebliğin yayımlandığı tarihten itibaren, Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak, farklı adreslerde bulunan birden çok alıcıya eşya taşınması sırasında tek bir “Taşıma İrsaliyesi” düzenlenmesi ve irsaliyenin “alıcı adresi” bölümüne de “ekli listedeki muhtelif müşteriler” ibaresinin yazılması uygun görülmüştür.
Taşıma irsaliyesine eklenecek listede, taşıma irsaliyesinin seri ve sıra numarası, göndericinin adı-soyadı, unvanı, gönderinin cinsi ve miktarı (adet, ağırlık vb.), alıcının adı-soyadı ve gönderinin varış merkezi ile ücreti yer alacaktır.
G- FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMLERİNDE ENFLASYON DÜZELTMESİ
Bilindiği üzere enflasyon düzeltmesi uygulamasında, nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dahil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayanlar, 328 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine(12) ekli (1) ve (2) sayılı listelerde gösterilmiştir. Söz konusu Tebliğin (2) sayılı ekindeki parasal olmayan kıymetlere ilişkin listede yer alan;
302- Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark,
402- Finansal kiralamanın yapıldığı tarihte kiralama işlemlerinden doğan ve vadesi bir yılı aşan borçlar ile kiralanan varlığa ilişkin kira ödemelerinin bugünkü değeri arasındaki fark,
numaralı kıymetler bu listeden çıkarılmış ve (1) sayılı listeye alınmıştır.
H- YTL’YE DÖNÜŞÜM NEDENİYLE YAPILAN YAZILIM HARCAMALARI
5083 Sayılı Yeni Türk Lirasına İlişkin Kanun(13) ile ilgili olarak birçok mükellefin, YTL’ye uyum çalışmaları kapsamında bilgisayar yazılım programlarını değiştirmek zorunda kaldıkları ve bu kapsamda yapılan harcamalarını nasıl giderleştirecekleri hususunda tereddüt içinde bulundukları Bakanlığımıza intikal eden olaylardan anlaşıldığından aşağıdaki açıklamaların yapılması uygun görülmüştür:
13 Sıra Numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinin(14) II-31/12/2004 Tarihi Sonu İtibariyle Yapılacak İşlemler başlıklı bölümünün 1-Muhasebe Kayıt Düzeni ile İlgili Yapılacak İşlemler kısmının 1.1.
numaralı bendinin birinci paragrafında; İşletmelerin 31/12/2004 tarihli bilanço hesaplarında yer alan TL değerlerini 01/01/2005 tarihinde ilk işlem olarak YTL para birimine dönüştürecekleri belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanunun 5024 sayılı Kanunla(15) değişen 315 inci maddesinde, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin itfasında faydalı ömürlerin dikkate alınacağı ve bunlara ilişkin oranların da Bakanlığımızca tespit ve ilan edeceği hükmü yer almaktadır.
Söz konusu maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden 01/01/2005 tarihinden itibaren kayıtların YTL olarak tutulabilmesi için bilgisayar yazılımlarıyla ilgili olarak yapılan harcamalarla yeni yazılım programları alınmasının zorunlu olduğu hallerde mükelleflerin bu dönüşüm nedeniyle yapmış oldukları (yazılımla ilgili) harcamalar için amortisman oranının 2004 ve 2005 takvim yıllarına ait kazancın tespitinde % 100 olarak dikkate alınması uygun bulunmuştur.
Ayrıca, bu zorunlu değişim nedeniyle bilgisayar yazılım programlarını değiştirmiş olan mükellefler eski yazılım programları için henüz itfa edememiş oldukları amortisman tutarlarını fevkalade ve teknik amortisman yoluyla da itfa edebileceklerdir.
I-TİCARİ AMAÇLA KULLANILAN ARAÇLAR İÇİN İKTİSAP EDİLEN LASTİKLERİN FAYDALI ÖMÜRLERİ
Vergi Usul Kanunun 5024 sayılı Kanunla(16) değişen 315 inci maddesinde, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin itfasında faydalı ömürlerin dikkate alınacağı ve bunlara ilişkin oranların da Bakanlığımızca tespit ve ilan edileceği hükmü yer almaktadır.
Anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak “Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları” tespit edilmiş ve bu oranlar 333(17) ve 339 Sıra Numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde(18) açıklanmıştır.
339 Sıra Numaralı Tebliğ ile değişik 333 Sıra Numaralı Tebliğ eki listenin 3.72 numaralı bölümünde otomobil, kamyon, minibüs, midibüs, yük arabaları, özel amaçlı olarak kullanılan araçlar ve benzeri araçlara ait lastikler (Yeni satın alınan araçlarda hazır olanlar hariç) yer almakta olup, bunların faydalı ömürleri 2 yıl ve amortisman oranları da % 50,00 olarak tespit edilmiştir.
Bakanlığımıza yapılan başvurulardan bazı sektörlerin çalışma şartları gereği, bu sektörlerde faaliyet gösteren mükelleflerin faaliyetlerini gerçekleştirmek üzere iktisap ettikleri lastiklerin faydalı ömürlerinin söz konusu Tebliğde ilan edilen faydalı ömürden daha az olduğu anlaşılmıştır.
Vergi Usul Kanununun 313 üncü maddesine göre bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için, işletmede bir yıldan fazla kullanılması, yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması ve işletmenin aktifinde kayıtlı bulunması gerekmektedir.
Bu itibarla, ticari amaçla kullanılan araçlar için iktisap edilen lastiklerin, faaliyet gösterilen sektörün çalışma şartları gereği tahsis edildiği hizmette kullanılmaya hazır hale geldiği tarih itibarıyla faydalı
ömrünün bir yıldan daha az olması halinde amortismana tabi tutulması mümkün olmayacağından kayıtlara doğrudan gider olarak intikal ettirilebileceği tabiidir.
Tebliğ olunur.
ÖZEL MALİYET BEDELLERİNDE YATIRIM İNDİRİMİ UYGULAMASI
ÖZEL MALİYET BEDELLERİNDE YATIRIM İNDİRİMİ UYGULAMASI
4842 sayılı Kanunla yatırım indiriminde köklü değişiklikler yapılarak, GVK’nun 19. maddesinde yeniden düzenlenmiş ve yeni bir sisteme geçilmiştir. Yeni sistemde yatırım indirimi yatırım teşvik belgesine bağlı bir hak olmaktan çıkarılmıştır. Yatırım indiriminin konusu (yatırım indirimine tabi harcama) GVK’ nun 19.
maddesinde, mükelleflerin faaliyetlerinde kullanmak üzere satın aldıkları veya imal ettikleri amortismana tabi iktisadi kıymetlerin maliyet bedelleri, olarak belirlenmiştir. Dolayısıyla yatırım indirimi amortisman tabi iktisadi kıymetler için uygulanacaktır.
Yeni sistemin uygulamaya girmesiyle birlikte, özel maliyet bedellerinin yatırım indiriminden yararlanıp yararlanmayacağı hususu gündeme gelmiştir. Bilindiği gibi eski sistemde özel maliyetler yönünden herhangi bir tereddütle karşılaşılmamış, örneğin yatırım indirimi uygulamasında kiralanan arsalar üzerine teşvik belgeleri kapsamında inşa edilen binalar yatırım indiriminden yararlandırılmış ve halen devam eden teşviklerde yararlandırılmaya devam etmektedir.
Maliye Bakanlığı vermiş olduğu muktezalarda, yatırım indirimi uygulamasına 4842 sayılı Kanunla getirilen yeni sistemde özel maliyet bedellerinin kiracı tarafından iktisabının sözkonusu olmaması ve iktisadi kıymet niteliği arz etmemesi nedenleriyle yatırım indiriminden faydalanmayacağı görüşünü belirtmiştir.
Nihayet 5228 sayılı Kanunla GVK’nun 19 uncu maddesinde özel maliyetlere yönelik bir değişiklik yapılarak söz konusu tereddüt bir ölçüde giderilmiştir. 5228 sayılı Kanunla GVK’nun 19/4. fıkrasının 3. bendinde, yatırım indiriminden faydalanamayacak iktisadi kıymetler arasında sayılan “Gayri maddi haklar” ibaresi
“Gayri maddi haklar ile ekonomik ömrü 5 yıldan daha kısa olan özel maliyet bedelleri” şeklinde yeniden düzenlenmiştir. Böylelikle ekonomik ömrü 5 yıldan daha uzun olan özel maliyet bedellerinin yatırım indiriminden faydalanabileceği, ekonomik ömrü 5 yıldan az olanların ise yatırım indiriminden faydalanamayacağı şeklinde bir ayırım ortaya çıkmıştır.
“Tereddüt bir ölçüde giderilmiş” ibaresinden kastımız yeni düzenlemedeki “ekonomik ömür” kavramının açık olmamasıdır. Yani özel maliyetlerin yatırım indirimine konu olup olmayacakları ile ilgili yeni bir sorun olarak “ekonomik ömür kriteri” ortaya çıkmıştır.
“Ekonomik ömür” kavramı ne Vergi Usul Kanunu (VUK) nda ne de diğer kanunlarda tanımlanmamıştır.
Dolayısıyla bir özel maliyet bedelinin yatırım indirimine konu edilip edilmeyeceği, yani ekonomik ömrünün kaç yıl olduğu belirlenirken, kira süresinin mi yoksa Maliye Bakanlığı’nca söz konusu iktisadi kıymet için belirlenen faydalı ömrün mü esas alınacağı açık değildir.
Bununla birlikte, “ekonomik ömür” kavramına finansal kiralama işlemlerine ilişkin VUK’nun mükerrer 290 ıncı maddesinde de yer verilmiş, finansal kiralama işlemi olarak kabul edilecek kiralama işlemleri sayılırken şartlardan birisinin de “kiralama süresinin iktisadi kıymetin ekonomik ömrünün %80’inden daha büyük bir bölümünü kapsaması” şeklinde bir belirleme yapılmıştır. Finansal kiralama işlemlerine ilişkin 319 seri nolu VUK Genel Tebliğinde de bu ibare ile ilgili açıklama yapılırken ekonomik ömür tanımına şu şekilde yer verilmiştir :” Ekonomik ömür, bir iktisadi kıymetin ekonomik olarak kullanılabileceği veya belli sayıdaki üretimin elde edilebileceği tahmin edilen dönemdir. Örneğin, iktisadî kıymetin ekonomik ömrü 10 yıl, kiralama süresi 9 yıl ise kiralama süresi ekonomik ömrün %80’inden fazla olduğu için bu kiralama bir finansaİ kiralama olacaktır.”
Buradaki ekonomik ömür tanımı, açıklamalar ve örnek dikkate alındığında, ekonomik ömrün bir iktisadi kıymetin ekonomik olarak kullanılabileceği süre göz önüne bulundurularak belirleneceği, örneğin ekonomik ömrü 10 yıl olan bir sabit kıymetin 8 yıllığına kiralanmasının mümkün olduğu ve bu durumun sabit kıymetin ekonomik ömrüne etkisi olmadığı sonucu çıkmaktadır. Başka bir deyişle bir sabit kıymetin ekonomik ömrü, sahibinin veya kiracısının kim olduğuna göre değil, kendi fiziksel durumu, kullanıldığı alan gibi kriterlere bağlı olarak değişecektir. Yani ekonomik ömrü 10 yıl olan bir sabit kıymetin 8 yıllığına kiralanması, bu sabit kıymetin ekonomik ömrünü 8 yıla indirmez. Kullanıcı bu sabit kıymetten 8 yıl yararlanır, ancak sabit kıymetin ekonomik ömrü 10 yıl devam eder.
Tebliğdeki ekonomik ömürle ilgili düzenleme bu yönde olmasına ve buradan da ekonomik ömrün, kira süresiyle ilgili olmadığı neticesi çıkmasına rağmen; ekonomik ömür ifadesinden, kira mukavelesinde yer alan kira süresinin mi yoksa 333 numaralı VUK Tebliğinde belirlenen faydalı ömürlerin mi anlaşılması gerektiği yönünde yapılan bir başvuruya Bakanlık tarafından verilen bir muktezada şu açıklamalar yer almaktadır :
“Ekonomik ömrün hesabında dikkate alınacak süre, özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamayı gerçekleştiren işletmenin, yatırımı tamamlamasından sonra başlatılacaktır. İşletmenin gerçekleştirilen yatırımı kullanım süresi 5 yıldan fazla ise yapılan harcamalara yatırım indirimi uygulanacak olup, yatırım indirimi uygulamasına harcamanın yapıldığı yıldan itibaren başlanacaktır.
Özel maliyet niteliğindeki harcamanın ekonomik ömrü 5 yıldan fazla olsa bile herhalukarda işletmenin kira sözleşmesinde yer alan kira süresi ve yatırımın tamamlanmasından sonra başlayacak olan kullanım süresinin 5 yıldan fazla olması gerekmektedir.”
Görüldüğü üzere Bakanlık, özel maliyete konu harcamaların yatırım indirimine konu edilebilmesi için söz konusu kıymetten faydalanılabilecek kira süresinin de dikkate alınması gerektiğini belirtmiştir. Başka bir deyişle özel maliyete konu iktisadi kıymetin yatırımı tamamlandıktan sonra kalan kira süresi 5 yıldan az ise bu kıymet için yatırım indiriminden faydalanılamayacak, 5 yıldan fazla olması halinde ise yatırım indirimine konu edilebilecektir
AR-GE İNDİRİMİ
AR-GE İNDİRİMİ
(86 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği)
5228 sayılı Kanunla değiştirilen GVK nun 89 / 9 uncu maddesi ile KVK nun 14/6 ncı maddesi uyarınca, mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik Araştırma ve Geliştirme ( AR-GE) harcamaları tutarının % 40’ı oranında hesaplanan “AR-GE İndirimi”
tutarının beyanname üzerinde beyan edilen gelirden veya kurum kazancından indirimi mümkündür. AR-GE indiriminden yararlanılacak harcamaların kapsamı ile uygulamadan yararlanılabilmesi için gerekli belgeleri ve usulleri belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.
Maliye Bakanlığı bu yetkisini ekte bilgilerinize sunulan 86 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (RG.20.02.2005 – 25733) ile kullanarak AR-GE indiriminin usul ve esaslarını belirlemiştir.
1. KAPSAMA GİREN HARCAMALAR :
Yapılan bir harcamanın AR-GE indirimine konu edilebilmesi için bu harcamanın işletme bünyesinde gerçekleştirilen ve münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik AR-GE harcaması olması
gerekmektedir. Başka bir deyişle harcamanın AR-GE faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerekir. AR-GE faaliyeti ile doğrudan ilişkili olmayan giderler ile tamamen AR-GE faaliyetlerinde kullanılmayan
amortismana tabi iktisadi kıymetler için hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden AR- GE indirimi hesaplanamaz.
1.1.Kapsama Giren AR-GE Faaliyetleri :
Aşağıda sayılan amaçlara yönelik faaliyetler AR-GE faaliyetleridir.
• Bilimsel ve teknolojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi.
• Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin araştırılması veya geliştirilmesi.
• Yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler geliştirilmesine yönelik olarak yeni yöntemler geliştirilmesi veya yeni teknikler üretilmesi.
• Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, standart veya performansını yükseltici yeni tekniklerin / teknolojilerin araştırılması.
• Yeni ve özgün tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri.
Yukarıda sayılan amaçlara yönelik olmayıp, mevcut teknolojinin kullanılması ile elde edilen, şekil ve estetiğe yönelik değişiklikler AR-GE faaliyeti kapsamı dışındadır.
Aşağıda sayılan faaliyetler AR-GE faaliyetleri kapsamında değerlendirilmez.
– Pazar araştırması yada satış promosyonu, – Kalite kontrol,
– Sosyal bilimlerdeki araştırmalar,
– Petrol, doğalgaz, maden rezervleri arama ve sondaj faaliyetleri, – İcat edilmiş yada mevcut geliştirilmiş süreçlerin kullanımı, – Biçimsel değişiklikler
– Bilimsel ve teknolojik yenilik doğurmayan rutin faaliyetler (rutin veri toplama, rutin analizler için kullanılan program, yazılım vs, üretilen prototiplerin rutin ayarlamaları),
– İlk kuruluş aşamasında kuruluş ve örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri,
– Proje sonucunda geliştirilen ürüne ilişkin fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik çalışmalar, – Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopyalar çıkarılıp dağıtılması ve reklam amaçlı tüketici testleri.
AR-GE faaliyeti, esas itibariyle denemelerin son bulduğu ve ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. AR- GE projesi sonucunda elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiği andan itibaren AR-GE projesi bitmiş sayılır. Bu tarihten sonra yapılan harcamalar AR-GE harcaması kapsamında değerlendirilmez Tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirilmesi amacıyla yapılacak çalışmalar, yeni AR- GE projesi olarak değerlendirilir. Nihai ürünün oluşturulması aşamasında elde edilen ürünlerin
kullanılabilirliğini ölçmek ve gerektiğinde değişiklik yapılmak üzere işletme içinde veya dışında test
edilmesi amacıyla yapılan harcamalar AR-GE faaliyeti kapsamındadır. Ancak, ticari üretimin planlanması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalarla, ürünün tanıtılması amacıyla üretilip dağıtılan numuneler için yapılan harcamalar AR-GE faaliyeti kapsamı dışındadır.
1.2.Kapsama Giren AR-GE Harcamaları :
Kapsama giren AR-GE faaliyetleri kapsamında yapılan aşağıdaki harcama grupları AR-GE indiriminden yararlanır.
İlk Madde ve Malzeme Giderleri: Her türlü direkt ilk madde, yardımcı madde, işletme malzemesi, ara mamul, yedek parça ve benzeri giderleri ile amortisman uygulamasına konu olmayan maddi ve gayri maddi kıymet iktisaplarına ilişkin giderleri kapsar. Hammadde ve diğer malzeme stoklarından AR-GE faaliyetlerinde fiilen kullanılan kısma ilişkin maliyetler AR-GE harcaması kapsamındadır. Bu nedenle, henüz AR-GE faaliyetlerinde kullanılmamış olan hammadde ve diğer malzemelere ilişkin maliyetler tutarlarının stok hesabında, kullanılan, satılan yada elden çıkarılanların da stok hesabından mahsup edilmek suretiyle izlenmesi gerekmektedir.
Personel Giderleri: AR-GE faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan ve faaliyetin gerektirdiği nitelikte personel ile ilgili olarak tahakkuk ettirilen ücretler ile bu mahiyetteki giderlerdir.
İşletmenin AR-GE departmanında çalıştırılan hizmetliler ve benzeri vasıfsız personel ile AR-GE
departmanına tahsis edilmemiş olup günün bir kısmında AR-GE departmanında çalışan personele ödenen ücretler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.
Genel Giderler: AR-GE faaliyetlerini yürütmek amacıyla elektrik, su, gaz, bakım – onarım, haberleşme, nakliye ile AR-GE faaliyetlerinde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri gibi AR-GE faaliyetinin devamlılığını sağlamak için katlanılan diğer giderleri kapsar. Sigorta giderleri, AR-GE
faaliyetlerinin bizzat yürütülmesi amacıyla kullanılan tesis için ödenen kira giderleri ile kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlara ait giderler bu kapsamdadır.
Bu giderlerin, AR-GE harcaması olarak değerlendirilebilmesi için, AR-GE departmanında fiilen kullanıldığının tespit ve tevsik edilmesi gerekmektedir. Çeşitli kıstaslara göre genel işletme giderleri üzerinden
hesaplanacak paylar bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.
Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler : Normal bakım ve onarım giderleri dışında AR-GE faaliyetleriyle ile ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan mesleki veya teknik destek alınması veya bunlara yaptırılan analizlerle ilgili olarak yapılan ödemelerle, bu mahiyetteki diğer ödemelerdir. AR-GE indiriminden yararlanabilmek için AR-GE faaliyetinin prensip itibariyle işletme
bünyesinde gerçekleştirilmesi gerekir. Fiili kullanım durumunun tespit edilmesi ve ortak giderlerin de buna göre paylaştırılması koşuluyla bir kuruma ait olduğu halde diğer kurumlarla ortak kullanılan AR-GE
departmanında yapılan AR-GE faaliyetleri işletme bünyesinde yapılmış sayılır. İşletmenin organizatörlüğü altında kamu kurum ve kuruluşlarına ait AR-GE merkezleri ile üniversiteler bünyesinde yapılan AR-GE faaliyetleri de kapsama dahildir. AR-GE faaliyeti ile ilgili olarak proje bazında yerli ve yabancı teknik personelden mesleki ve teknik destek alınması veya bazı analizlerin dışarıda yaptırılması halinde bunlara ilişkin olarak yapılan harcamalar da AR-GE harcaması olarak değerlendirilecektir.
Vergi, Resim ve Harçlar : Doğrudan AR-GE faaliyetlerine ilişkin olan ve gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan ayni vergi, resim ve harçları kapsar. Doğrudan AR-GE faaliyetlerinin yürütüldüğü gayrimenkuller için ödenen vergiler, AR-GE projesinde kullanılmak üzere ithal edilen mallarla ilgili gümrük vergileri ile benzeri vergi, resim ve harçlar bu kapsamdadır.
Amortisman ve Tükenme Payları: Doğrudan AR-GE faaliyetlerinde kullanılan bina, makine-tesis ve cihazlar, taşıtlar, döşeme ve demirbaş gibi maddi ve maddi olmayan duran varlıklar için ayrılan amortisman ve tükenme paylarından oluşur. AR-GE faaliyetleri dışında diğer faaliyetlere tahsis edilen sabit kıymetlere ilişkin olarak ayrılan amortismanlar AR-GE harcaması kapsamında bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, iktisadi kıymetin münhasıran AR-GE faaliyetlerinde kullanılması ve bu kullanımın sürekli olması gerekmektedir. AR-GE departmanı dışında başka faaliyetlerde de kullanılan iktisadi kıymetlere ilişkin amortismanlar AR-GE harcaması kapsamında değildir.
Finansman Giderleri: AR-GE projesi bazında yerli, yabancı ve uluslararası kurumlardan temin edilen kredilere ilişkin finansman giderleridir.
2. UYGULAMA ESASLARI :
AR-GE indiriminden yararlanabilmek için indirimin uygulandığı ilk geçici vergi beyannamesinin verildiği tarihi takip eden ayın sonuna kadar (örneğin 2005 birinci geçici vergi döneminde AR-GE indirimi
uygulanması halinde Haziran ayı sonuna kadar) 86 no.lu Tebliğin 1 no.lu ekinde yer alan formata uygun olarak hazırlanacak bir raporun (AR-GE projesinin) bir yazı ekinde Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğüne elden veya posta yoluyla gönderilmesi gerekir.
Maliye Bakanlığı raporun genel bir değerlendirmesini yaptıktan sonra, projenin bilimsel olarak incelenerek münhasıran yeni bilgi ve teknoloji arayışına yönelik olup olmadığının tespiti amacıyla projeyi TÜBİTAK’a ve/veya üniversiteler ile araştırma yapılan konuda uzmanlaşmış kuruluşlara gönderecektir. İncelemeyi yapan kuruluş, gerekli incelemeleri kısa sürede yaptırarak 86 no.lu Tebliğin 2 no.lu ekinde yer alan formata uygun olarak düzenleyeceği “AR-GE Projesi Değerlendirme Raporu” nun birer örneğini Gelirler Genel Müdürlüğüne ve başvuru sahibine gönderecektir. Söz konusu AR-GE projesinin Para-Kredi ve Koordinasyon Kurulu Kararlarına istinaden uygulanan ve parasal bir teşvik olan “AR-GE Yardımı”na ilişkin mevzuat çerçevesinde daha önce incelenmiş olması halinde AR-GE indirimi bakımından yeniden incelenmesine gerek bulunmamaktadır. Bu projelerle ilgili olarak daha önce düzenlenmiş olan raporlar TÜBİTAK tarafından Gelirler Genel Müdürlüğüne gönderilecektir.
Değerlendirme raporunun olumlu olması halinde AR-GE indirimine kesin olarak hak kazanılacaktır. Ancak raporun olumsuz olması halinde AR-GE indirimi dolayısıyla eksik ödenen vergilerle ilgili olarak gerekli tarhiyat yapılacaktır. Buradan anlaşılacağı üzere AR-GE indirimi için başlangıçta harcamanın yapılmış olması yeterlidir. Harcama yapılmasından kasıt, ithalatta fiili ithalatın yapılması, yurt içinden mal veya hizmet alınması halinde ise gerekli faturanın temin edilmesidir.Ancak faturanın düzenlenmiş olması tek başına yeterli değildir. Faturaya konu mala tasarruf edilebilmesi de gereklidir.
Görüldüğü gibi henüz olumlu rapor düzenlenmeden harcamaya istinaden geçici vergide AR-GE indirimi yapılabilecektir. Ancak yukarıda belirtildiği üzere sonradan olumsuz rapor düzenlenmesi halinde,
yararlanılan indirim nedeniyle eksik ödenen geçici vergi için (%10 u aşan kısım itibariyle) gerekli tarhiyat yapılacaktır. Tebliğde belirtilmemiş olmakla birlikte, bu tarhiyatın gecikme faizli ve cezalı olarak yapılacağı anlaşılmaktadır. Bu bakımdan indirimin olumlu rapor düzenlendikten sonra yapılması olasılığı üzerinde durulabilir. Ancak bu alternatif benimsenecek olsa bile harcamanın yapıldığı yıla ilişkin olarak indirimden yararlanılmasını öneririz. Başka bir deyişle indirimden geçici vergilerde yararlanılmazsa bile nihaî olarak harcamanın yapıldığı yılda yararlanılması gerektiği kanaatindeyiz.
4. AR-GE İNDİRİMİ YMM TASDİKİ KAPSAMINA ALINMIŞTIR :
Tebliğin VI-B/ 2-a maddesi ile AR-GE indirimi YMM tasdikine bağlanmıştır. İndirimden yararlanacak mükelleflerin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde yararlanılan AR-GE indiriminin doğru hesaplandığı ve uygulandığına ilişkin YMM tasdik raporu düzenlettirmeleri gerekmektedir. Tebliğ’de, tasdik raporu düzenlettirilmesi ile ilgili herhangi bir had (harcama tutarı, yararlanılan indirim tutarı, proje tutarı gibi) öngörülmemiştir. Yani yararlanılan indirim tutarı ne olursa olsun, YMM tasdik raporuna gereksinim vardır. Bu münferit tasdik raporunun diğer münferit tasdik raporları gibi yıllık gelir veya kurumlar vergisi ile birlikte veya beyannamenin verildiği ayı izleyen iki ay içersinde ilgili vergi dairesine verilmesi gerekir. Tam tasdik yaptırmış olan mükelleflerin ayrıca bir tasdik raporu düzenlettirmelerini gerek yoktur. Bunların tasdik raporlarında AR-GE indirimine de yer verilmelidir. Tasdik raporlarında bulunması gereken asgari bilgiler 86 no.lu Tebliğin VI-B/ 2-b maddesinde belirtilmiştir. Geçici vergide AR-GE indirimi uygulanabilmesi için tasdik raporu ibrazına gerek yoktur.
5. İNDİRİMİN BEYANNAMEDE GÖSTERİLMESİ :
Kapsama giren AR-GE faaliyeti çerçevesinde yapılan AR-GE harcamalarının % 40’ı yararlanılacak AR-GE indirimini gösterir. Kapsama giren harcamalar doğrudan gider yazılabilecek mahiyette ise doğrudan gider yazılır. AR-GE faaliyetinde kullanılan duran varlıklar amortismana konu edilir. Yapılan harcamaların doğrudan veya amortisman yoluyla gider yazılması AR-GE indirimini engellemez. AR-GE indirimi buna ilaveten beyanname üzerinde yapılabilecek ayrı bir indirimdir.
AR-GE indirimi, AR-GE faaliyetine başlandığı andan itibaren uygulanabilir. Yukarıda açıklandığı üzere indirim için harcamanın yapılmış olması yeterlidir.
Hesaplanan AR-GE indirimi, kurumlar vergisi mükellefleri tarafından kurumlar vergisi beyannamesinde
“Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler” bölümünde yer alan 23 no.lu satırına yazılmak suretiyle uygulanır. Kurumun zararlı olması bu indirime engel değildir. Bu indirim mali zarara sebebiyet verebilir.
Geçici vergi beyannamesinde ise AR-GE indirimi 10 no.lu satıra yazılmak suretiyle indirilecektir.
AR-GE indirimi yukarıda belirtildiği şekilde uygulanacağından yatırım indiriminden önce indirime konu edilecektir. Başka bir deyişle indirim önceliği AR-GE indirimine aittir. AR-GE faaliyetinde kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetler için yatırım indiriminden yararlanılmış olması AR-GE indirimi uygulanmasına engel değildir.
Gelir vergisi mükellefleri ise AR-GE indirimini, gelir vergisi beyannamesinin “Tablo 2- Gelir Bildirimi”
bölümünün ilgili satırına (34 no.lu satır), geçici vergide ise 20 no.lu satıra yazmak suretiyle indirimden yararlanacaklardır.
Gelir vergisi mükellefleri gelir vergisi beyannamesi ekinde yer alan kazanç bildirimi bölümünde yatırım indirimini uyguladıktan sonra, beyannamenin gelir bildirimi bölümünde AR-GE indirimini yapacaklardır.
Çünkü gelir vergisi mükelleflerinde AR-GE indirimi 89 uncu maddeye göre beyan edilen gelirden yapılacak indirimlerdendir. Başka bir deyişle bağış – yardımlar, şahıs sigorta primi ve eğitim – sağlık giderleri gibi indirime konu edilecektir.
6. TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE (TEKNOPARKLARDA) YAPILAN AR-GE HARCAMALARI :
Bilindiği gibi 4691 sayılı Kanuna 5035 sayılı Kanunla eklenen geçici 2 nci madde uyarınca teknoparklarda faaliyet gösteren mükelleflerin, buralardaki yazılım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar 31.12.2013 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu konuda detaylı açıklamalar 2004/182 sayılı Duyurumuzda yer almaktadır.
Teknoparklarda şirket olarak veya şube şeklinde faaliyette bulunmak mümkündür. 86 seri no.lu Tebliğin VI/E bölümünde, teknoparklarda (teknokentlerde) yapılan AR-GE harcamalarının AR-GE indirimi
karşısındaki durumu açıklanmıştır. Buna göre indirim için AR-GE departmanının teknoparkta kurulu olmasının önemi yoktur. Teknoparklarda bulunan AR-GE departmanları dolayısıyla yapılan AR-GE harcamaları prensip itibariyle AR-GE indiriminin kapsamına girmektedir. Ancak teknoparklardaki AR-GE faaliyetinden bir kazanç doğması ve bu kazançla ilgili olarak istisnadan yararlanacak olması durumunda, istisna uygulanacak kazancın elde edilmesine yönelik olarak yapılan harcamalar AR-GE indirimi
kapsamında değerlendirilmeyecektir. Başka bir deyişle istisnadan yararlanılması halinde AR-GE indiriminden yararlanılamayacaktır.
Örnek 1 :
Merkezi ve AR-GE departmanı teknoparkta bulunan bir kurum teknoparkta yürüttüğü AR-GE faaliyeti dolayısıyla istisnadan yararlanmaktadır. Başka bir deyişle bu kurum teknoparkta yürüttüğü AR-GE faaliyeti dolayısıyla teknoparktan müşterilerine fatura düzenlemektedir. Bu faaliyetten doğan kazanca istisna uygulanacağından, bu kurumun teknoparkta yaptığı AR-GE harcamaları indirimden yararlanamaz.
Örnek 2 :
Merkezi teknopark dışında bulunan bir kurumun teknoparkta şubesi vardır. Başka bir deyişle kurumun AR- GE departmanı teknoparktadır. Kurum teknoparkta yer alan şubesi aracılığı ile yürüttüğü AR-GE faaliyeti dolayısıyla müşterilerine teknoparktan fatura kesmektedir. Bu kurumun teknopark şubesinden elde ettiği AR-GE faaliyet kazancı kurumlar vergisinden istisna edilecektir. Bu nedenle de şubede yapılan AR-GE harcamaları indirimden yararlanamayacaktır.
Örnek 3 :
Merkezi teknopark dışında bulunan bir kurumun teknoparkta şube şeklinde örgütlenmiş AR-GE departmanı vardır. Bu AR-GE departmanında münhasıran merkezin AR-GE faaliyeti yürütülmektedir. Yani teknoparkta yürütülen ve işletmenin kendi faaliyeti ile ilgili olan bu AR-GE faaliyetinden istisnaya konu bir kazanç elde edilmemektedir. Bu kurumun teknoparkta bulunan AR-GE departmanında yapılan AR-GE harcamaları indirimden yararlanacaktır.
Teknoparkta yürütülen ve AR-GE indiriminden yararlanılan proje sonucunda elde edilen ürünün veya hakkın sonradan satılması durumunda, giderleri diğer kazançlardan indirim konusu yapılmış olan bu proje dolayısıyla elde edilecek kazanca istisna uygulanamayacaktır. Yukarıda da belirtildiği üzere istisna ile AR- GE indiriminin aynı anda uygulanması mümkün değildir.
7. ALINAN AR-GE TEŞVİKLERİ İNDİRİME ENGEL MİDİR ?
Bilindiği gibi teşvik mevzuatı kapsamında AR-GE projesi gerçekleştirenlere kredi desteği sağlanmakta ve/veya yapılan AR-GE harcamasının belli bir oranında (maksimum % 60) karşılıksız “AR-GE Yardımı”
yapılmaktadır. İster kredi desteği isterse parasal AR-GE yardımı sağlanmış olsun bütün AR-GE harcamaları AR-GE indirimi kapsamındadır. Başka bir deyişle teşvik mevzuatı çerçevesinde sağlanan desteklerle finanse edilen AR-GE harcamaları da AR-GE indirimi kapsamında matrahtan indirilebilecektir.
Tebliğin VI/F maddesinde de belirtildiği üzere, hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ticari kazancın bir
unsuru olarak kazanca dahil edilecektir. Bilindiği gibi bu tür parasal teşviklerin, hak sahibinin banka hesabına intikal ettirildiği tarihte gelir yazılması gerekmektedir. Prensip itibariyle bu tür destekleme ödemeleri vergiye tabidir. Ancak 6 seri no.lu Kurumlar Vergisi Sirkülerinde açıklandığı üzere, teknoparklarda yürütülen AR-GE faaliyetleri dolayısıyla alınan AR-GE yardımları vergiye tabi tutulmayacaktır.
8. AR-GE İNDİRİMİNE TEKABÜL EDEN KAZANCIN DAĞITILMASI HALİNDE STOPAJ UYGULAMASI :
AR-GE indiriminin beyannamede uygulanmasına bağlı bir stopaj uygulaması söz konusu değildir. Ancak beyannamede uygulanan AR-GE indirimine tekabül eden kazancın stopaja tabi kişilere
dağıtılması halinde, dağıtılan kazanç üzerinden GVK nun 94/6-b maddesi uyarınca % 10 oranında gelir vergisi stopajı yapılacaktır. Bu suretle dağıtılan kar payları genel hükümler çerçevesinde gelir vergisi beyanına konu edilecektir. Başka bir deyişle brüt kar payının yarısı gelir vergisinden istisna edilecek, kalan kısım, beyan sınırının aşılması halinde beyan edilecek ve yıllık beyanname üzerinde hesaplanan gelir vergisinden yapılan stopajın tamamı (istisnaya tekabül eden kısım dahil) mahsup edilecektir.
9. GEÇİŞ DÖNEMİNDE UYGULAMA :
Bilindiği gibi AR-GE indirimi 5228 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle 31.7.2004 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
5228 sayılı Kanunun geçici 5 inci maddesi uyarınca, değişikliklerin yürürlüğe girdiği 31.7.2004 tarihine kadar yapılmış olan harcamalar hakkında eski hükümler uygulanacağından, bu harcamalar vergi ertelemesi kapsamındadır. Bu nedenle 31.7.2004 tarihinden önce başlayan projelerle ilgili olarak vergi ertelemesinden yararlanmak isteyen mükelleflerin 31,40 ve 67 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği uyarınca Gelirler Genel Müdürlüğüne müracaat etmeleri gerekmektedir.
31.7.2004 tarihinden önce başlamış olan projeler kapsamında 31.7.2004 tarihinden sonra yapılan harcamalar için AR-GE indiriminden yararlanılabilir. Bu projeler için vergi ertelemesi nedeniyle gerekli başvurularda bulunulduğundan ve gerekli incelemeler yapıldığından, AR-GE indirimi için yeni bir teknik inceleme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.
Ancak 31.7.2004 tarihinden sonra başlatılan ve vergi ertelemesi kapsamında bulunmayan AR-GE projeleri ile ilgili başvurular, 86 no.lu Tebliğin yayımını müteakip 3 ay içinde (yani 20 Mayıs 2005 akşamına kadar) Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğüne, Tebliğ ekindeki formata uygun olarak hazırlanan proje ile birlikte yapılmalıdır.
PERSONELE SAĞLANAN MENFAATLERİN VERGİSEL DURUMU
PERSONELE SAĞLANAN, VERGİYE ve/veya
SOSYAL SİGORTA PRİMİNE TÂBİ OLMAYAN MENFAATLER
İşverenlerin çalıştırdıkları personele, çıplak ücretlerine ilâveten nakdî ve aynî birtakım yardımlar sağlamak istedikleri ve bu yardımların hangi kesintilere tabi olduğu konusunda bilgilenme ihtiyacı duydukları dikkate alınarak, personele ödenen ücret unsurları ile sağlanan nakdî ve aynî yardımlardan, gelir vergisi stopajı ve damga vergisi stopajı ile sosyal sigorta primleri açısından az veya çok avantaj taşıyanlar hakkında bilgi
verilmesine çalışmış, ayın şeklindeki ücret unsurlarının KDV karşısındaki durumu izah edilmiştir.
Muhtelif ücret unsurlarının GV stopajı, Damga Vergisi ve SSK Primi Kesintisi karşısındaki durumunu gösterir bir tablo bu Sirkülerimizin ekinde yer almaktadır.
1. GELİR VERGİSİ STOPAJI :
1.1. İŞLETME GİDERİ SAYILAN YARDIMLAR (GVK. Md:40/2 ve 40/4) :
Bu gruba giren menfaatler, GVK’ nun 40’ncı maddesinin 2 ve 4 numaralı bendlerinde yer almakta ve ücret değil işletme gideri sayılıp ticarî kazançtan o şekilde indirildikleri cihetle, personel ile ilgili olarak, GV stopajı açısından olduğu gibi diğer vergiler ve sigorta primi açısından da hiçbir yük ihtiva etmeyen birer aynî yardım teşkil etmektedirler.
Bunların önemli bir özellikleri de, tutarları ne olursa olsun istisnalardan yararlanmalarıdır.
Bilindiği üzere, söz konusu aynî menfaatler ücret sayıldıkları hallerde dahî, önce satın alınmak suretiyle işletmeye intikal etmiş ve ondan sonra işletme tarafından personele verilmiş sayılmaktadır. Bu
menfaatlerin işletme tarafından sağlanmış vergiden müstesna veya vergiye tâbi bir ücret ödemesi olarak kabul edilmelerinin nedeni budur.
Böyle olunca, işletme tarafından bu ayınların tedariki sırasında ödenen bedellerin işletme gideri sayılarak ticarî kazançtan indirilmesi ve bu bedellere ait KDV’lerin de işletmenin hesaplanan KDV’sinden indirilmesi gerekir.
1.1.1. İşyerinde veya Müştemilatında Personele Yemek Yedirilmesi :
GVK’nun 40/2’nci maddesi hükmüne göre, personele işyerinde veya işyerinin müştemilâtında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlere ilişkin giderler, herhangi bir şart ve üst sınır söz konusu olmaksızın işletme gideri teşkil etmektedir.
1981 yılından önce, personele işyerinde verilen yemeklerin gider yazılabilmeleri için, bunların işyerinde hazırlatılmış olması şart koşulmaktaydı. 2361 Sayılı Kanunla bu şart kaldırıldığı cihetle, 1981 yılından itibaren, verilen yemeklerin işyerinde hazırlatılmış veya dışarıdan işyerine getirtilmiş olması, bunların gider yazılmasına ve KDV indirimine engel değildir. (186 no.lu GV Genel Tebliği)
Yemek yardımı konusunda, GVK’nun ücretlerde istisnalardan söz eden 23’ncü maddesinin ikinci fıkrasında yer alan bir başka hüküm mevcut olup, bundan aşağıdaki 1.2.1. no.lu bölümde ayrıca söz edilecektir.
1.1.2. İşyerinde İbate (Yatacak Yer) Yardımı :
GVK.‘nun 40/2’nci maddesinde personelin işyerinde veya işyeri müştemilâtındaki iaşe yani yemek giderleri yanında ibâte yani ısıtma, aydınlatma, suyunun temini ve temizletme dâhil yatacak yer giderlerinin de, bir işletme gideri olarak ticarî kazançtan indirilmesi öngörülmüş bulunmaktadır.
İşletme faaliyetlerinden doğan zarûretlerin mahsulü olan bu tür giderler, personele işyerinde ve müştemilatında personelin ailece değil şahsen yararlanması için tahsis edilen bekâr işçi yatakhaneleri, odaları veya işyerinin bir kenarında yatacak yer gösterilmesi ile ilgili bulunmakta ve başkaca herhangi bir şart söz konusu olmaksızın gider yazılabilmekte KDV leri indirilebilmektedir.
Aynen yemek yardımı gibi, yatacak yer yardımı konusunda da 40/2’nci maddeye ilâveten GVK’nun ücretlerde istisnalardan söz eden 23/9’ncu maddesinde bir başka hüküm bulunmaktadır. Vergiden müstesna ücret sayılan bu yardımlara aşağıdaki 1.2.2. no.lu bölümde değinilecektir.
1.1.3. Tedavî ve İlâç (Hastalık) Yardımı :
GVK’nun 40/2’nci maddesinde hizmetli ve işçi ayırımı yapılmaksızın tüm personelin tedavi ve ilâç
giderlerinin, ticarî kazançtan indirilebilecek bir gider olduğu belirtilmiş ve bunun için herhangi bir şart ve sınır öngörülmemiştir.
Böyle olduğu içindir ki, personel için yapılan ilâç ve tedavi giderlerinin, tedavi ister işyerinde, ister evinde ve ister resmî veya özel sağlık kuruluşlarında, ister yurt içinde ve ister se yurt dışında yapılmış olsun, tutar itibariyle bir sınırlama da söz konusu olmaksızın gider yazılması ve KDV indirimi mümkündür.
Personelin SSK hastanelerinde parasız olarak tedavî edilmesi ve ilâçlarının bedelsiz olarak veya cüzi bedelle alınması imkânının mevcut olması ; hem bu hastanelerin yükünü azaltması, hem vakit israfını önlemesi, hem daha mükemmel bir tedaviye imkân sağlayabilmesi ve hem de Kanunda bunu engelleyen bir hükmün bulunmaması sebebiyle, özel tedavi ve ilâç giderlerinin gider olarak kabul edilmemesini gerektiren bir neden değildir.
Nihayet, tedavi ve ilâç giderlerinin işveren yerine personel adına düzenlenen faturalarla tevsik edilip işverene devir veya ciro edilmesi de, vergilemede işlemlerin gerçek niteliğinin esas olması sebebiyle, bunların gider yazılmasına ve KDV indirimine engel teşkil etmemesi gerekir.
Bu vesile ile hemen belirtmek gerekir ki, işletme gideri sayılan tedavi ve ilâç giderleri, sadece personelin şahsına ait olanlardır. İşveren tarafından personelin şahsı için değil aile efradı için yapılan bu tür giderlerin, KDV dâhil brüt tutarlarının net ücret sayılması ve vergi dâhil brüt tutarları üzerinden stopaja tâbi tutulması zorunluluğu vardır.
1.1.4. Giyecek Yardımı (İş Kıyafetleri) :
GVK’nun 27/2’nci maddesinde hizmet erbabına demirbaş olarak verilen yani işin gereği olarak verilip, bunların işten ayrılması halinde geri alınan giyim eşyasının gelir vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş ve GVK’nun 40/2’nci maddesinde de bu giyim giderlerinin ticarî kazançtan indirilmesi öngörülmek suretiyle bunların ücret değil işletme gideri sayılacağı belirtilmek istenmiş bulunmaktadır.
Bu hüküm muvacehesinde, işçilere işyerinde giymeleri için verilen iş tulumu, çizme, baret, eldiven vs. gibi iş elbiselerinin, güvenlik görevlilerine ve şoförlere verilen üniformaların veya
tek tip elbiselerin, televizyon spikerlerine program sundukları sırada giyilmek üzere verilen moda ürünü giysilerin, müstahdem önlüklerinin bedellerinin ve KDV lerinin indirilmesi, bunların işte kullanılmaları ve işten ayrılınca iade edilmeleri şartı ile gider sayılmaları gerekmektedir.
Bunlar dışında, pazarlama elemanları gibi firmayı temsil eden elemanlara verilen tek tip olmayan şık giysilerin de iş elbisesi sayılarak gider kaydedildiği ve bu uygulamanın tenkit konusu yapılmadığı görülmektedir.
Bütün bu giyim giderlerinin, ister hazır elbise ve ayakkabı olarak verilsinler ve ister se faturaları işveren adına alınmak kaydı ile kumaş ve dikim bedelleri ödenerek personel tarafından diktirilsinler, bunun esası etkilememesi sebebiyle, gider yazılabilmeleri gerekir.
Yukarıda açıklananlar dışında kalan aynî ve nakdî giyim yardımlarının, (mesela toplu iş sözleşmesi uyarınca işçilere günlük yaşamında kullanmak üzere ayakkabı verilmesi) ücret sayılarak vergi dâhil brüt tutarları üzerinden vergiye tâbi tutulması zorunluluğu vardır.
1.1.5. Bireysel Emeklilik Katkı Payı :
4697 sayılı Kanunla GVK’nun 40 ıncı maddesine eklenen 9 uncu bend hükmüne göre, işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının belli bir sınır dahilindeki kısmı, işletme gideri niteliğinde yardım sayılmaktadır. Bu kapsamda, ücretlerle ilişkilendirilmeksizin işletme gideri niteliğinde ticarî kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabilecek tutar, ücretlinin elde ettiği ücretin % 10’unu ve yıllık bazda asgarî ücretin yıllık tutarını aşamayacaktır. Bu konuda, 2003/156 no.lu Sirkülerimiz ekinde yer alan 3 no.lu Gelir Vergisi Sirkülerinin 4 üncü bölümünde detaylı açıklama mevcuttur.
Diğer taraftan, limiti aşan katkı payı ödemesi her ne kadar ticarî kazancın tespiti açısından doğrudan gider yazılamayıp ancak ücret stopajına tabi tutulmak suretiyle ticarî kazancın tespitinde dikkate alınabilecek ise de, işveren tarafından karşılanan bireysel emeklilik katkı payı bir tür aynî yardım mahiyetinde olduğundan limiti aşan kısım da dahil olmak üzere tamamının SSK prim matrahından düşülmesi (SSK prim kesintisine tabi tutulmaması) gerektiği görüşündeyiz.
1.2. VERGİDEN MÜSTESNA ÜCRET SAYILAN YARDIMLAR :
GVK.’nun 40’ncı maddesine göre işletme gideri kabul edilmeyen nakdî ve aynî yardımların, personele hizmet karşılığı verilmiş para ve ayınlar olarak, aynı Kanunun 61’inci maddesi hükmü gereği ücret sayılması ve brütü üzerinden stopaja tâbi tutulması gerekeceği bilinmektedir.
Aşağıda GVK’nun ücretlerde istisnalardan söz eden 23’üncü maddesinin çeşitli bentlerinde yer alan istisna hükümleri dolayısıyla tamamen veya kısmen gelir vergisi stopajına tâbi olmayan bu yardımlardan söz edilecektir.
1.2.1. Yemek Yardımı :
Yukarıda işyeri ve müştemilâtında verildiği ve böylece zaman tasarrufu ve verimlilik sağladığı cihetle, ücret değil işletme gideri sayılmak suretiyle, herhangi bir had ve stopaj söz konusu olmaksızın ticarî kazançtan indirilen yemek yardımlarından söz edilmiştir.
Bunun dışında GVK.’nun 23/8’nci maddesinde yer alan ve belli şartlarla işletme gideri değil vergiden müstesna ücret ödemesi sayılmak suretiyle, herhangi bir vergileme söz konusu olmaksızın ticarî kazançtan indirilen yemek yardımları vardır.
Söz konusu maddede, işyerinde ve işyeri müştemilatında yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatlerin vergiden müstesna bir ücret ödemesi sayılacağı belirtilmek suretiyle 40/2’nci madde hükmü takviye edildikten sonra, parantez içinde yer alan bir ifade ile bu şekilde yemek verilmeyen hallerde, personele dışarıda yedirilecek yemeklerin bazı şartlarla vergiden müstesna bir ücret ödemesi sayılacağı açıklanmıştır.
* Buna göre istisnadan yararlanılabilmesi için :
– Verilen yemeklerin fiilen çalışılan günlere münhasır olması ;
– Yemek bedellerinin personele değil doğrudan veya yemek fişleri yoluyla yemek hizmeti verenlere ödenmesi ;
– Yemek veya yemek fişi faturalarının işveren adına düzenlenmesi ;
– Günlük yemek bedelinin her bir personel için, Kanunda öngörülen haddi (2004 yılı için KDV dahil 8.260.000,-TL. nı) aşmaması ; (Bu haddi aşan tutar, KDV’si ile birlikte net ücret ödemesi
sayılır ve brütü hesaplanarak vergiye tâbi tutulur. Had içindeki tutar, KDV si indirilerek gider veya maliyet kaydedilir.)
– Yemek yiyen personelin ismen tevsik edilmesi ; şarttır.
* Yemek servisi veren şirketlerden alınan ve personele dağıtılan yemek fişleri kullanılmak suretiyle lokantalarda yenen yemekler de yukarıda belirtilen had dahilinde istisnadan yararlanır.
* Personele yemek yedirmek veya yemek fişi vermek yerine yemek bedeli ödemek yani nakit para vermek veya bunun yerine erzak vermek suretiyle yapılan her türlü yemek yardımları, mutlak olarak vergiye tâbi ücret ödemesi sayılır ve KDV dahil brüt tutarı üzerinden stopaja tâbi tutulur.
Yemek konusunda 1 no.lu dipnota bakınız.
Personele yemek parası verilmesi uygulamasının SSK primleri karşısındaki 01.01.2004’ten geçerli yeni durumu hakkında aşağıdaki 4 no.lu bölüme bakınız.
1.2.2. Konut Yardımı :
GVK.’nun ücretlerde istisnalardan söz eden 23’ncü maddesinin 9 numaralı bendinde, özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere, konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatlerin vergiden müstesna olduğu açıklanmıştır. Memurları ilgilendiren (özel sektörü ilgilendirmeyen) bu istisna bir tarafa bırakılacak olursa maddede konut yardımı ile ilgili başlıca iki istisna öngörülmüş bulunmaktadır.
1.2.2.1. Maden ve Fabrika İşçilerine Tahsis Edilen Konutlar :
GVK.’nun bahsi edilen 23/9’ncu maddesinde, genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere (yani tüm personele değil beden ağırlıklı hizmet veren personele) konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler vergiden (GV stopajından) müstesna bir ücret ödemesi sayılmıştır.
Mevcut hükme göre, tahsis edilen konutun işyerinde veya işyerinin müştemilâtında olması, konutun mülkiyetinin işverene ait olması, konutun belli bir büyüklüğü ve kiralık ise kirasının belli bir tutarı aşmaması gibi şartlar yoktur. Ayrıca konutta işçi ile birlikte ailesinin de oturması mümkün olup, bu durumun istisnayı etkilemesi söz konusu değildir.
Bu istisnanın kapsamına, tahsis edilen konut yanında konutun aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini gibi menfaatler de dâhildir.
Böyle olduğu içindir ki, konut kira ile tutulmuş ise fiilî kira bedeli ve işverene ait ise amortismanları ve bakım masrafları ile bunlara ilâveten konutun aydınlatma, ısıtma ve temizlik giderleri, vergiden müstesna bir ücret ödemesi sayılarak GV stopajı söz konusu olmaksızın, aynen ticarî kazançtan indirilir.
1.2.2.2. Personele Tahsis Edilen, Mülkiyeti İşverene Ait Konutlar :
GVK. ‘nun 23/9’uncu maddesi hükmüne göre, bu tür konut yardımlarının vergiden müstesna bir ücret ödemesi sayılabilmesi için gerekli şartlar şunlardır
– Konutun mülkiyeti işverene ait olmalıdır. Kiralık konutlar bu istisnadan yararlanamaz.
– Konutun inşaat projesinde gösterilen brüt alanı 100 metrekareyi aşmamalıdır. Aştığı takdirde aşan kısma ilişkin menfaat, vergiye tâbi ücret ödemesi sayılarak vergiye tâbi tutulur.
– Brüt alanı tesbit edilemeyen konutların net kullanım alanının %25 fazlası brüt alan sayılır.
– Daha önce Kanunda yer alan, istisna için konutun vergi değerinin belli bir tutarı aşmaması şartı bilâhare kaldırıldığı cihetle, halen konutun değeri açısından bir üst sınır yoktur.
– Vergiden müstesna ve vergiye tâbi ücret tutarına, tahsis edilen konutun emsal kira bedeli esas alınır. İstisna tutarı, emsal kira bedelinin brüt alanına bölünmesi suretiyle hesaplanan metrekare birim kirasının 100 metrekare ile çarpımı suretiyle hesaplanır. Aşan kısım vergiye tâbi net ücret ödemesi sayılır.
– Konutla ilgili aydınlatma, ısıtma ve suyunun temini giderleri istisna kapsamında değildir.
Bu istisna ile ilgili olarak, 147 Seri No.lu GV Genel Tebliğinde geniş açıklama mevcuttur.
1.2.3. Taşıt (Servis) Yardımı :
İşverenler tarafından personelin toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla yapılan taşıma giderleri, personele sağlanan bir menfaat olarak GVK.’nun 61’nci maddesi hükmü gereği ücretin bir unsuru sayılmaktadır.
Böyle olmakla beraber, GVK.’nun ücretlerde istisnalardan söz eden 23/10’ncu maddesinde “hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri” vergiden istisna edilmiş bulunmaktadır.
Bu hükümden anlaşılacağı üzere istisna, toplu taşımalara münhasırdır. Bu taşıma işinin işverene ait olan veya işveren tarafından kiralanan servis araçları ile yapılmasının ve bu araçların otobüs, midibüs, minibüs ve hatta binek otomobili (taksi) olmasının sonuca etkisi yoktur.
İstisna için toplu taşıma yapılması, taşıma giderlerinin personel tarafından değil işveren tarafından ödenmesi ve faturasının işveren adına kesilmesi şart olduğu cihetle, personele tren, vapur, otobüs ve minibüs gibi toplu taşıma araçlarını kullanarak işyerine gidip gelmelerini sağlamak amacı ile nakit, bilet, akbil, mavi kart, abonman bileti ve işe gidip gelmeleri ile ilgili olarak özel arabalarına ait benzin
masraflarının verilmesi halinde, bunlara istisna uygulanması Maliye İdaresi’nce kabul edilmemektedir. Zira böyle bir kabul, istismara yol açabileceği gibi, personelin düzenli bir şekilde (işe geç kalmaksızın) işine gelip gitmesi şeklindeki amaca da tam olarak uygun olmadığı düşünülmektedir.
Mevcut kanun hükümlerine göre, üst düzey yöneticilere tahsis edilen makam arabalarına ait masrafların da vergiye tâbi bir ücret ödemesi sayılması gerekmektedir. Ne var ki, makam arabalarının işletmenin prestijini temsil etmesi, işyeri-ev arasındaki gidiş gelişlerin, genelde işletme ile ilgili işlerde kullanılan bu arabaların masraflarının cüz’î bir kısmına taallûk etmesi ve makam arabası tahsisinin bir teamül olması dolayısiyle, bu konunun fazlaca tenkit edilmediği görülmektedir.
1.2.4. Çocuk Yardımı :
GVK’nun tazminat ve yardımlara ilişkin istisnalardan söz eden 25’nci maddesinin 4 numaralı bendi ile, hizmet erbabına ödenen çocuk zamları GV’nden istisna edilmiştir.
Söz konusu bentte, parantez içinde “Bu zamlar Devletçe verilen miktarları aştığı takdirde, fazlası vergiye tâbi tutulur.” denildiği cihetle, istisnanın uygulanması sırasında, 657 Sayılı Devlet Memurları Kanunu’nun 202’nci maddesinin 375 Sayılı KHK’nin 10’ncu maddesi ile değişik hükmü uyarınca, devlet memurlarına eş ve çocukları için ödenen aile yardımlarının çocuklara ait bölümüne ilişkin şartlara uyulması gerekmektedir.
Buna göre, personele ödenen çocuk yardımlarının vergi istisnasından yararlanabilmesi için gerekli şartlar şöyledir :
– Personelin geçimini sağladığı üvey çocukları ve evlatlıkları dâhil en fazla iki çocuğu yardımdan yararlanabilir. Fazlası yararlanamaz.
– Evlenmemiş kız çocuklar, çalışamayacak derecede malûl olduğu resmî sağlık raporu ile isbatlanan çocuklar ve yüksek öğrenim yapan 25 yaşını doldurmamış çocuklar hariç 19 yaşını doldurmuş olan çocuklar, çocuk yardımından yararlanamaz.
– Evlenmiş olan, kendi adlarına ticaret yapan, menfaat karşılığında başkalarının yanında
çalışan(tatillerde çalışan öğrenciler hariç) burs alan ve Devletçe (parasız yatılı) okutulan çocuklar da yardımdan yararlanamaz.
– Her çocuk için verilen çocuk zammı miktarı, Devletçe ödenen tutarı aşamaz. Bu sebeple, 50 gösterge rakamının Devlet memuru aylıklarına uygulanan carî genel katsayı ile çarpılması sonucu hesaplanan tutarı aşan çocuk zamları istisnadan yararlanamaz. Bu tutar 1.1.2004 tarihinden itibaren (250 x 36.420 =) 9.105.000,-TL. na yükselmiştir. Böyle olunca her personele ödenebilecek azamî aylık çocuk zammı tutarı iki çocuk için, halîhazırda toplam (9.105.000 x 2 = )
