DÖNEM SONU filemler BAKIMINDAN KDV DE ÖZELL KL KONULAR

(1)

DÖNEM SONU ‹fiLEMLER‹ BAKIMINDAN KDV’DE ÖZELL‹KL‹ KONULAR

fiibli GÜNEfi * I-G‹R‹fi

Ülkemizde 3065 say›l› Kanun ile 01.01.1985 tarihinden itibaren uygu- lanmaya bafllan›lm›flt›r. Dolayl› bir vergi olan KDV, gelir ve kurumlar vergi- lerinin vergilendiremedi¤i gelirleri harcamalar s›ras›nda genifl bir flekilde kap- sayabilme özelli¤ine sahiptir. Bu özellik KDV’ye, dolayl› vergiler sisteminin tamamlay›c›s› olma niteli¤ini kazand›rmaktad›r.

Bilindi¤i üzere gelir ve kurumlar vergileri aç›s›ndan dönem sonu ifllemleri çok önemlidir. Zira, dönem sonu ifllemler bu vergilerin matrahlar›n›

önemli ölçüde de¤ifltirebilmektedir. Öte yandan, KDV uygulamas›nda özellik gösteren baz› durumlar da, dönem sonu ifllemlerini etkileyebilmektedir.

Bu kapsamda, KDV uygulamas›nda dönem sonu ifllemleri yönünden özellik gösteren afla¤›daki durumlar incelenecektir.

II- DÖNEM SONU ‹fiLEMLER‹ BAKIMINDAN KDV’DE ÖZELL‹K TAfiIYAN KONULAR

A- ‹fli B›rak›lmas› Durumunda ‹ndirilemeyen KDV Gider Yaz›labilir Mi?

Vergi uygulamas›nda mükelleflerin ticari faaliyetlerini sona erdirmeleri durumuna ifli b›rakma denilmektedir. ‹fli b›rakan mükelleflerin faaliyetlerini

* Vergi Denetmeni

(2)

sona erdirmeleri nedeniyle indirim konusu yap›lamayan KDV’nin bir daha indirime konu edilmesi mümkün bulunmamaktad›r.

Vergi idaresi ve Dan›fltay, ifli b›rakan mükelleflerin yüklenip indiremedikleri KDV’nin, ifli b›rakman›n iade hakk› do¤uran bir ifllem olmamas› nedeniyle iade edilemeyece¤i görüflündedirler. (1)

KDVK’n›n 58. maddesinde, mükelleflerce indirilebilecek nitelikte olan KDV’nin gelir ve kurumlar vergisi uygulamalar›nda gider olarak dikkate al›- namayaca¤› hükme ba¤lanm›flt›r.

Bu duruma göre, ifli b›rak›lmas› nedeniyle yüklenilen KDV’nin bir daha indirim yoluyla telafi edilip edilemeyece¤i sorunu ortaya ç›kmaktad›r. Bu konudaki kiflisel görüflümüz, yüklenilip indirilemeyen ve ifli b›rakma nedeniyle bir daha indirilmesi de mümkün olmayan KDV’nin iadesinin mümkün olama- yaca¤› ancak gider olarak dikkate al›nmas›n›n mümkün olabilece¤i fleklinde- dir. Baflka bir anlat›mla, ifli b›rakan mükelleflerin indiremedikleri KDV, GVK ve KVK yönünden gider olarak dikkate al›nmas› mümkündür.

Öte yandan, vergi idaresi verdi¤i bir özelgede “Türkiye’de dar mükel- lefiyet esas›nda vergilendirilmekte iken ifli b›rakan bir kurumun, Türki- ye’de yüklenip indiremedi¤i KDV’yi kurumlar vergisi yönünden gider olarak yazmalar›n›n mümkün oldu¤u” fleklinde görüfl belirtilmifltir.(2) Vergi idaresinin bu özelgesinin bizim görüflümüzü destekler mahiyette oldu-

¤u aç›kt›r.

B- Binek Otomobil Al›m›nda Yüklenilen KDV’nin Do¤rudan Gider Yaz›labilmesi veya Maliyete ‹ntikal Ettirilebilmesi Durumu

KDVK’nun 30/b maddesine göre, faaliyetini k›smen veya tamamen binek otomobillerin kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olanlar›n bu amaçla kulland›klar› hariç olmak üzere iflletmelere ait binek otomobillerinin al›fl belgelerinde gösterilen KDV, mükelleflerin vergiye tabi ifllemleri üzerin- den hesaplanan KDV’den indirilememektedir.

(3)

Bu kapsamda, faaliyetleri k›smen veya tamamen binek otomobillerin kiralanmas› veya iflletilmesi olan mükellefler bu amaçla sat›n ald›klar› binek otomobillerine ait KDV’yi indirebileceklerdir. Ancak, faaliyetleri k›smen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanmas› veya çeflitli flekillerde iflletilmesi olmayan mükelleflerin iflletmelerinde kullanmak üzere sat›n ald›klar› binek otomobiller nedeniyle yüklendikleri KDV’yi indirmeleri KDVK’ n›n 30/b maddesine göre mümkün bulunmamaktad›r.

Vergi idaresi görüflüne göre, iflletmeler binek otomobillerine iliflkin olarak yüklendikleri ancak indirimi mümkün olmayan KDV’leri, do¤rudan gider yazabilecekleri gibi, maliyet unsuru olarak da dikkate alabileceklerdir.(3).

Buna göre, bu konudaki tercih, tamamen mükelleflere aittir.

C- Tahsil Edilemeyen KDV ‹çin fiüpheli Alacak Karfl›l›¤›

Ayr›labilir Mi ?

VUK’un 323. maddesinde flüpheli alacaklar ile ilgili hususlar hüküm al- t›na al›nm›flt›r. Buna göre, bir alaca¤›n flüpheli hale gelebilmesi ve bu alaca¤a karfl›l›k ayr›labilmesi afla¤›daki flartlar›n varl›¤›na ba¤l›d›r.

- Alacak ticari ve zirai kazanc›n elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmal›d›r,

- Bilanço usulüne göre defter tutulmal›d›r, - Alaca¤›n tahsili flüpheli hale gelmelidir,

Hangi alaca¤›n tahsilinin flüpheli hale gelece¤i ise, VUK’un 323. maddesinde aç›klanm›flt›r. Buna göre, dava veya icra safhas›nda bulunan alacaklar; yap›lan protestoya veya yaz› ile bir defadan fazla istenilmesine ra¤men borçlu taraf›ndan ödenmemifl bulunan dava ve icra takibine de¤meyecek de- recede küçük alacaklar›n tahsilinin flüpheli hale geldi¤i belirtilmifltir.

- Alacak tahakkuk etmifl olmal›d›r, - Alacak teminats›z olmal›d›r.

Ancak, VUK’da tahsili flüpheli hale gelen KDV için karfl›l›k ayr›l›p ay-

(4)

r›lmayaca¤› konusunda bir düzenleme bulunmamaktad›r. Bu durum ise, mal ve hizmet sat›fl› nedeniyle hesaplanan KDV’nin, mal ve hizmet bedeli ile bir- likte tahsilinin flüpheli hale gelmesi halinde tahsil edilemeyen KDV içinde karfl›l›k ayr›l›p ayr›lmayaca¤› konusunda tereddütlere neden olmaktad›r.

Vergi idaresi verdi¤i bir özelgede; “Ekonomik faaliyetlerin do¤al bir sonucu olarak ortaya ç›kan, iflletme alacaklar›n›n bir unsurunu teflkil eden ve do¤rudan do¤ruya mal veya hizmetin sat›lmas›ndan kaynakla- nan ancak flüpheli hale gelen alacak için hesaplanan KDV için de flüphe- li alacak karfl›l›¤› ayr›labilecektir. Ayr›ca teslim edilen mal ve hizmet ne- deniyle peflinat al›nan veya k›smen tahsilat yap›lan durumlarda, al›nan peflinat veya yap›lan tahsilat›n öncelikle alaca¤›n katma de¤er vergisine isabet eden k›sm›na mahsup edilebilece¤i tabiidir.” fleklinde görüfl bildir- mifltir.(4)

Bu özelgede belirtilen ve bizim de paylaflt›¤›m›z görüfl esas al›nd›¤›nda, KDV’den do¤an alacaklar içinde flüpheli alacak karfl›l›¤› ayr›lmas› mümkün bulunmaktad›r. Zira, mal ve hizmet sat›fl› üzerinden hesaplanan ve tahsil edi- lemedi¤i halde beyan edilen KDV, sat›c› mükellef yönünden mal ve hizmet sat›fl›ndan do¤an bir alacak niteli¤inde oldu¤undan KDV’den do¤an bu alacaklar da, ticari kazanc›n elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgilidir.

D- fiirket Kuruluflundan Önce Al›nan Mallar veya Yap›lan Giderlere Ait KDV ‹ndirilebilir Mi ?

KDVK’nun 29 ve 34. maddelerine göre, yüklenilen vergilerin indirilebilmesi için gereken flartlar afla¤›daki flekilde say›labilir;

• Yüklenilen KDV vergiye tabi faaliyetlere iliflkin olmal›d›r.

• Fatura veya benzeri belge ile gümrük makbuzu indirim yapacak mü- kellef ad›na düzenlenmelidir.

• Fatura veya benzeri belge ile gümrük makbuzu üzerinde KDV ayr›ca gösterilmelidir.

(5)

• Fatura veya benzeri belge ile gümrük makbuzu vergiyi do¤uran ola- y›n meydana geldi¤i takvim y›l› afl›lmamak kayd›yla kanuni defterlere kayde- dilmelidir.

• Yurt içi teslim ve hizmetlerde KDV’nin indirimi için mutlak suretle sat›c›ya ödenmesi flart de¤ildir. Ancak, ithalatta KDV indirimi için verginin gümrük idaresine ödenmesi flartt›r.

Öte yandan, KDVK’nunda vergi indirimi hakk›ndan yararlan›labilmesi için, faaliyetle ilgili mal ve hizmet al›mlar›n›n mükellefiyet tesis ettirilmesin- den önce veya sonra yap›lmas› gibi ay›rt edici bir düzenleme bulunmamakta- d›r.

Bu duruma göre, flirket kuruluflundan önce bafllan›lacak iflle ilgili olarak al›nan mallar veya yap›lan masraflara ait belgeler VUK hükümleri gere¤i ifle bafllan›lmas›n› müteakip 10 gün içinde yasal defterlere kaydedilebildi¤inden, bu belgelerde yer alan KDV de indirim konusu yap›labilir. Öte yandan, bu konu ile ilgili olarak Vergi idaresi de bu yönde görüfl belirtmifltir.(5)

Yine, 10 gün içinde yasal defterlere kaydedilmeyen fatura veya benzeri belgelerdeki KDV, belgelerin mükellefiyet tesis ettirilen y›l›n sonuna kadar yasal defterlere kaydedilmesi halinde de kayd›n yap›ld›¤› ay›n KDV beyannamesinde indirilebilmesi mümkündür. Ancak, fatura ve benzeri belgelerin defterlere kanuni süresinde kaydedilmemesi, VUK’un 352. maddesine göre I. de- rece usulsüzlük cezas›n› gerektirmektedir.

E-Peflin Ödenerek Faturaya Ba¤lanan Ve Birden Fazla Y›la Sirayet Eden Giderlerde KDV ‹ndirimi

Birden fazla y›la sirayet etse dahi, peflin ödenen giderlerin faturaya ba¤- lanmas› ve vergilerin bu fatura üzerinde ayr›ca gösterilmesi halinde KDV’nin tamam› indirim konusu yap›labilecektir.

Örne¤in bir iflletmenin 2007/Ocak ay›nda y›ll›¤› KDV hariç 10.000 YTL üzeriden 3 y›ll›k kiray› peflin olarak ödemesi halinde kiraya veren ticari ifllet-

(6)

me 30.000 YTL tutar›nda fatura düzenleyecek ve 5.400 YTL KDV hesapla- y›p faturada ayr›ca gösterecektir. Kirac› bu faturaya istinaden 2007 y›l› için 10.000 YTL gider yazabilecek ancak 5.400 YTL tutar›ndaki KDV’nin tama- m›n› indirim konusu yapabilecektir. Çünkü, KDV de y›llara sari indirimi ön- gören bir düzenleme bulunmamaktad›r.

F- Dönemin Son Aylar›nda Tüketilen ve Belgesi ‹zleyen Dönemde Düzenlenen Elektrik ve su Faturalar›ndaki KDV Ne Zaman ‹ndirile- bilecektir ?

Y›l›n son aylar›nda tüketilen elektrik ve su tüketimlerine iliflkin faturalar izleyen y›l içerisinde düzenlenebilmektedir. Fatura veya benzeri belgelerde gösterilen KDV’nin indirilebilmesi için, bu belgelerin yasal defterlere kaydedilmesi gerekir. Bu nedenle, y›l›n son aylar›nda tüketilen elektri¤e iliflkin faturalar izleyen y›lda düzenlendi¤inden ve faturalar bu y›lda defterlere kayde- dilebilece¤inden, tüketim önceki y›l yap›lm›fl olsa bile, KDV sonraki y›lda indirilebilecektir. Ayr›ca, söz konusu tüketim olmas›na karfl›n henüz tahakkuk etmifl bir gider bulunmad›¤›ndan, fatura ve benzeri düzenlenmeden KDV indirimi mümkün de¤ildir.

Bu duruma iliflkin örnek Vergi idaresince verilmifltir. Buna göre, 2001 y›l›n›n son aylar›nda tüketilen elektri¤e ait faturalar›n 2002 y›l›n›n Ocak-fiubat aylar›nda düzenlenmesi halinde, KDV faturalar›n defterlere kaydedildi¤i ay beyannamesinde (Ocak veya fiubat 2002) indirilebilecektir.(6)

G- Fatura ve Benzeri Belgelerde Ayr›ca Gösterilmeyen KDV

‹ndirilebilir Mi ?

Katma De¤er Vergisi Kanununun 29/1-a ve 34 üncü maddelerine göre Katma De¤er Vergisinin indirim konusu yap›labilmesi için fatura veya benzeri vesikalarda ayr›ca gösterilmesi zorunludur.

(7)

KDVK’nun 34. maddesinde belirtilen vergi indiriminin flartlar›ndan bi- risi olan KDV’nin belge üzerinde ayr›ca gösterilmesi zorunlulu¤una uyulmamas› durumunda, yüklenilen KDV’nin indirimi söz konusu olamayacakt›r.

Bu konu ile ilgili olarak Vergi idaresi taraf›ndan verilen bir özelge’de,

“KDV dahil olarak düzenlenen faturalar üzerine vergi indirimi yap›la- mayaca¤›, KDV’nin fatura ve benzeri belgelerde ayr›ca gösterilmesi ge- rekti¤i” belirtilmifltir.(7)

Ancak, afla¤›daki Kararlarda da görülece¤i üzeri Dan›fltay tam aksi yön- de kararlar vermifltir:

“Faturada bedele dahil edilen ancak iç yüzde oran› ile hesaplanarak defterlerde ayr›ca gösterilen katma de¤er vergisi indirilebilir” (8)

“Katma de¤er vergisinde, vergi indirimi mükellefiyete ba¤l› bir gö- rev ve hakt›r. Öte yandan katma de¤er vergisinin yans›tmal› bir vergi ol- du¤u ve vergi yükünün nihai tüketici üzerinde kalmas› gibi özellikleri gö- zönüne al›nd›¤›nda, emtia al›fllar› s›ras›nda katma de¤er vergisini ödeyen yükümlünün düzenlenen faturalarda katma de¤er vergisinin ayr›ca gös- terilmemesi nedeniyle indirim hakk›n›n ortadan kald›r›lmas›, bu vergi- nin yukar›da belirtilen özellikleriyle ba¤daflmayaca¤›ndan, vergi yükü- nün de mükellef üzerinde kalmas›na yol açacakt›r.

Bu itibarla ilgili dönemde ‘katma de¤er vergisi dahil’ olarak düzen- lenen baz› emtia al›fl faturalar›nda katma de¤er vergisinin ayr›ca göste- rilmedi¤inden bahisle, indirimin kabul edilmemesinde hukuka uyarl›k bulunmamaktad›r” (9)

Öte yandan, flekil flartlar›na uyulmamas› nedeniyle indirilemeyecek hale gelen KDV’nin, KDVK’nun 58. maddesine göre gelir ve kurumlar vergileri aç›s›ndan gider ya da maliyet unsuru olarak dikkate al›naca¤› aç›kt›r.

(8)

H- Çal›nan Emtiaya Ait KDV ‹ndirilebilir Mi ?

KDVK’n›n 30/d maddesine göre, mükelleflerin iflletmelerine ait malla- r›n çal›nmas› durumunda, bu mallara ait KDV’nin indirime konu edilmesi mümkün bulunmamaktad›r. Çal›nan mallara ait KDV “indirim mekanizmas›”

yoluyla indirilmifl ise, çal›nma olay›n›n meydana geldi¤i döneme iliflkin KDV beyannamesinde indirilen bu vergilerin, “‹lavesi Gereken KDV” olarak “Top- lam Hesaplanan KDV”ye dahil edilmesi gerekmektedir.

Di¤er taraftan, çal›nan mal bedellerinin gelir ve kurumlar vergileri yö- nünden vergi matrah›n›n tespitinde gider veya zarar olarak indirilmesi de mümkün de¤ildir. Çal›nan mal bedellerine iliflkin olarak yüklenilip indirilen ancak daha sonra hesaplanan KDV’ye ilave edilmek suretiyle düzeltilen KDV, mal bedelleri GVK ve KVK yönünden gider olarak kabul edilmedi¤inden, kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate al›nacakt›r. Vergi idaresi de verdi¤i bir özelgede bu yönde görüfle sahip oldu¤unu belirtilmifltir.(10).

III-SONUÇ

Vergilendirme dönemi y›ll›k olan gelir ve kurumlar vergileri aç›s›ndan dönem sonu ifllemleri çok önemlidir. Çünkü, dönem sonu ifllemleri gelir ve kurumlar vergileri matrah›n›n tespiti s›ras›nda önemli sonuçlar do¤urmakta- d›r. Yukar›da, KDV uygulamas›nda özellik gösteren baz› durumlar›n da, dö- nem sonu ifllemlerini etkileyebilecekleri ayr›nt›l› olarak aç›klanmaya çal›fl›l- m›flt›r. Dönem sonu ifllemlerinin yap›lmas› s›ras›nda, yukar›da aç›klanan hususlar›n dikkate al›nmas› yerinde olacakt›r.

(9)

KAYNAKÇA

Dan›fltay 9. Dairesi tarih ve E. 1992/3041, K. 1993/510 say›l› Karar›

(12.02.1993). Ankara : Dan›fltay

Dan›fltay 9. Dairesi E. 1995/5113, K. 1997/2042 say›l› Karar›

(21.05.1997). Ankara : Dan›fltay

Maliye Bakanl›¤› 42288 say›l› Özelgesi (05.07.1988). Ankara : Maliye Bakanl›¤›

Dan›fltay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu E. 1992/296, K.

1993/68 say›l› Karar› (30.04.1993). Ankara : Dan›fltay Vergi Dava Daireleri Maliye Bakanl›¤› 44683 say›l› Özelgesi (25.09.1996). Ankara : Maliye Bakanl›¤›

Maliye Bakanl›¤› 49864 say›l› (31.10.2000). Ankara : Maliye Bakanl›¤›

Maliye Bakanl›¤› B.07.0.GEL.0.40/4009-39 say›l› Özelgesi (24.03.1999).

Ankara : Maliye Bakanl›¤›

Maliye Bakanl›¤› 51390 say›l› Özelgeleri (27.09.2001). Ankara : Ma- liye Bakanl›¤›

Maliye Bakanl›¤› B.07.0.GEL.0.40/4041-47 say›l› Özelgesi (18.04.2000).

Ankara : Maliye Bakanl›¤›

(10)