İSTANBUL SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ISTANBUL CHAMBER OF CERTIFIED PUBLIC ACCOUNTANTS
ÇÖZÜM
MALİ
®
MAYIS - HAZİRAN 2014
YIL 24 YEAR 24
May - June 2014
İ K İ A Y L I K M E S L E K İ D E R G İ
Sahibi İSMMMO Adına - Owner on behalf of the ISMMMO YAHYA ARIKAN
Genel Yayın Yönetmeni - Editor VEYSEL KARANİ PALAK
Sorumlu Yazı İşleri Müdürü - Editorial Assistant GÜLGÜN ÖZTÜRK
DANIŞMA KURULU
Advisory Board YAYIN KURULU
Publication Board
HAKEM KURULU (Alfabetik Sıraya Göre) Editorial Advisory Board (Alphabetical orders)
Alfabetik Sıraya göre (Alphabetical Orders) Doç. Dr. Volkan DEMİR (Galatasaray Üniversitesi) Prof. Dr. Rüstem HACIRÜSTEMOĞLU (Galatasaray Ün.) Prof. Dr. Cemal İBİŞ (Marmara Üniversitesi)
Doç. Dr. İsmail Ufuk MISIRLIOĞLU (Bilgi Üniversitesi) Prof. Dr. S. Ateş OKTAR (İstanbul Üniversitesi) Prof. Dr. Serdar ÖZKAN (İzmir Ekonomi Üniversitesi)
Prof. Dr. Nalan AKDOĞAN (Başkent Üniversitesi) Doç. Dr. Tamer AKSOY (TOBB Üniversitesi) Yrd. Doç. Dr. Ali DURAL (Galatasaray Üniversitesi) Prof. Dr. Doğan ARGUN (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Ercan BAYAZITLI (Ankara Üniversitesi) Prof. Dr. Nejat BOZKURT (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Emre BURÇKİN (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Nurşen CANİKLİOĞLU (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Nuran CÖMERT (Marmara Üniversitesi) Doç. Dr. Volkan DEMİR (Galatasaray Üniversitesi) Dr. A. Bumin DOĞRUSÖZ (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. M. Banu DURUKAN (Dokuz Eylül Üniversitesi) Prof. Dr. Melih ERDOĞAN (Anadolu Üniversitesi) Prof. Dr. Recep GÜNEŞ (İnönü Üniversitesi) Prof. Dr. Oktay GÜVEMLİ (E.Öğretim Üyesi) Prof. Dr. Rüstem HACIRÜSTEMOĞLU (Galatasaray Ünv.) Prof. Dr. Cemal İBİŞ (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Seval KARDEŞ SELİMOĞLU (AnadoluÜnv.) Dr. Ahmet KAVAK (Yeminli Mali Müşavir)
Prof. Dr. Yüksel KOÇ YALKIN (E.Öğretim Üyesi) Dr. Resul KURT (Sosyal Güvenlik Uzmanı) Prof. Dr. Ömer LALİK (İst.Ticaret Üniversitesi) Mehmet MAÇ (Yeminli Mali Müşavir)
Doç. Dr. İsmail Ufuk MISIRLIOĞLU (BilgiÜniversitesi) Prof. Dr. S. Ateş OKTAR (İstanbul Üniversitesi) Prof. Dr. Serdar ÖZKAN (İzmir EkonomiÜniversitesi) Doç. Dr. Korkut ÖZKORKUT (Ankara Üniversitesi) Prof. Dr. Recep PEKDEMİR (İstanbul Üniversitesi) Dr. Veysi SEVİĞ
Prof. Dr. Barış SİPAHİ (Marmara Üniversitesi) Prof. Dr. Fevzi SÜRMELİ (AnadoluÜniversitesi) Prof. Dr. Münir ŞAKRAK (E.Öğretim Üyesi) Prof. Dr. Tuğrul TÜFEKÇİOĞLU (E.Öğretim Üyesi) Yrd. Doç. Dr. Masum TÜRKER (İstanbul Ticaret Ünv.) Prof. Dr. Nuri UMAN (Koç Üniversitesi)
Prof. Dr. Selçuk USLU (Bilkent Üniversitesi) Prof. Dr. Göksel YÜCEL (İstanbul Üniversitesi) Prof. Dr. Süleyman YÜKÇÜ (Dokuz Eylül Üniversitesi) Veysel Karani PALAK (Başkan)
Gülgün ÖZTÜRK (Üye) Ayla BÜYÜKHAN (Üye) Ali Haydar TUNÇ (Üye) Tayyar GÜLER (Üye)
ISSN 1303-5444
Net 3000 adet basılmıştır.
Dergi Adı: Mali Çözüm®
Dergimiz EBSCO ve ULAKBİM Sosyal Bilimler Veritabanı tarafından taranmaktadır.
İmtiyaz Sahibinin Adı, Soyadı ve Adresi: Yahya ARIKAN Kurtuluş Caddesi No: 114 A Blok Kat:7 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Genel Yayın Yönetmeni: Veysel Karani PALAK
Kurtuluş Caddesi No: 114 A Blok Kat:5 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Sorumlu Yazı İşleri Müdürün Adı, Soyadı ve Adresi: Gülgün ÖZTÜRK Kurtuluş Caddesi No: 114 A Blok Kat:5 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Yazı İçerik-Teknik Sorumlusu: İlkim MENGÜLEREK Kurtuluş Caddesi No: 114 B Blok Kat:5 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Grafik Tasarım ve Dizgi: Alican SEZER
Kurtuluş Caddesi No: 114 A Blok Kat:6 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Yönetim Yeri Adresi: Kurtuluş Caddesi No: 114 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Basımı Yapanın Adı, Soyadı ve Adresi:
Yayın Türü: Yerel-Süreli, 2 aylık
Dergimiz HAKEMLİ DERGİ olma özelliği taşımaktadır.
Dergimize gönderilen yazılar, hakem değerlendirmesine tabi tutulduğundan yayımında gecikmeler olabilmektedir.
Dergimizde yayınlanan yazılar kaynak gösterilerek kullanılabilir.
Yazılardaki görüşler yazarlarına aittir.
Mali Çözüm (Financal Analyze) is two months journal of Chamber of Certified Public Accountants of Istanbul. It is a peer-reviewed Journal publishing refered articles, opinion papers, letters, reviews, news, questions and answers, law decisions on accounting.
Yönetim Merkezi ve Yazışma Adresi:
İSMMMO
Kurtuluş Caddesi No: 114 Kurtuluş-Şişli/İSTANBUL Telefon: (0212) 315 84 00 pbx Faks: (0212) 343 47 80 E-mail: ismmmo@ismmmo.org.tr
www.istanbulsmmmodasi.org.tr
SUNUŞ
Değerli okurlarımız,
Yoğun bir mesleki faaliyetin ardından yaza hazırlandığımız bu günlerde 123. Sayımızla gündemi yakalaya çalışarak sizlere faydalı olmayı amaçladık.
Hızlı bir değişim içinde olan mesleğimiz, teknolojik gelişmelere ve ulus- lararası uygulamalara bağlı olarak yenilenmeyi ve ilerlemeyi şart koşmak- tadır. Muhasebe mesleğinin icrasında Türkiye Muhasebe Standartlarının ve Denetim Standartlarının önemi her geçen gün artarken, bizleri bu alanların anlaşılması ve uygulamaya yönelik çalışmalar yapılması konusunda zorla- maktadır. Özellikle dikkat çekmek istediğimiz ve önceliğimiz olması gereken muhasebe standartlarının öğrenilmesi, bizleri önümüzdeki süreçte güçlü kıla- cak, mesleki farklılığımızı ön plana çıkaracaktır. Bu günlerde sıkça konuşulan ve tartışılan denetim olgusunun yanında, muhasebe standartlarının önemi gözden kaçırılmamalıdır. Yapılan bağımsız denetimler standartlara göre ha- zırlanmış finansal tablolar üzerinde şekil bulmakta ve finansal tabloların ne kadar gerçeğe uygun hazırlandığı bağımsız denetimlerde ortaya çıkmaktadır.
Mali çözüm 123.sayısında aşağıdaki konu başlıkları ile şekillendi.
• İş Hukuku ve Sosyal Güvenlik Mevzuatı Açısından Geçici İş İlişkisi
• Son Düzenlemeler Işığında Part-Time (Kısmi Zamanlı) Çalışanların Sosyal Güvenliği
• Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna Uygulaması
• Royalti Ödemelerinin Transfer Fiyatlandırması Analizi
• Limited Şirketlerde Müdürler Kurulu Başkanına Tanınan Üstün Oy Kuralı Sorunu
• Anonim Şirketlerde Önemli Miktarda Şirket Aktifinin Toptan Satışı Sorunu
• Anonim Şirketlerde Sermaye Artırımının Şarta Bağlı Olarak Gerçek- leştirilmesi
• Vergi Sistemimizde Engellilere Vergisel Kolaylıklar
• KDV Genel Uygulama Tebliği Doğrultusunda Haklarında Olumsuz Rapor veya Tespit Bulunan Mükelleflerin İade Taleplerinin Değerlen- dirilmesi
• Yenileme Fonuna Alınan Satış Karları Finansal Kiralamalara Ait Amortismanlardan Mahsup Edilebilir Mi?
• Yeni KDV Genel Uygulama Tebliği Kapsamında Hızlandırılmış İade
Sistemi (HİS)
• Yolcu Beraberinde Eşya İhracında KDV ve Muhasebe Uygulamaları
• Yeni Tarım Tevkifat Tebliğiyle Getirilen Yeniliklerin Açıklanması
• Çağrı Üzerine Çalışmadan Doğan Hak ve Yükümlülükler
• Anayasa Mahkemesi Kararı Sonrasında SGK İdari Para Cezalarında Peşin Ödeme İndiriminin Uygulanması
• 6331 Sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanununa Göre İşyerlerindeki Acil Durum Halleri ve İşveren Yükümlülükleri
• Sosyal Güvenlik Sistemimizde Engelli Sigortalılara Sağlanan Pozitif AyrıcalıklarBu sayımızda da emeği geçen değerli yazarlarımıza teşek- kür ederken, siz sevgili okurlarımıza başarılar dileriz.
Yahya ARIKAN İSMMMO Başkanı
Bağımsız Denetim’de “5N 1KGK”!
Yahya ARIKAN 7
HAKEMLİ YAZILAR REFEREED PAPERS
İş Hukuku ve Sosyal Güvenlik Mevzuatı Açısından Geçici İş İlişkisi
Yrd. Doç. Dr. Müslim DEMİR 13
Sınai Mülkiyet Haklarında İstisna Uygulaması
Dr. Tahir ERDEM 25
Son Düzenlemeler Işığında Part-Time (Kısmi Zamanlı) Çalışanların Sosyal Güvenliği
Murat ÖZDAMAR – Erden ÇAKAR 45 Royalti Ödemelerinin Transfer Fiyatlandırması Analizi
Serdar PEHLİVAN 61
HAKEMSİZ YAZILAR OPINION PAPERS
Limited Şirketlerde Müdürler Kurulu Başkanına Tanınan Üstün Oy Kuralı Sorunu
Mustafa YAVUZ 87
Anonim Şirketlerde Önemli Miktarda Şirket Aktifinin Toptan Satışı Sorunu
Soner ALTAŞ 95
Anonim Şirketlerde Sermaye Artırımının Şarta Bağlı Olarak Gerçekleştirilmesi
Ufuk ÜNLÜ 103
Vergi Sistemimizde Engellilere Vergisel Kolaylıklar
Mustafa İNANÇ 109
KDV Genel Uygulama Tebliği Doğrultusunda Haklarında Olumsuz Rapor veya Tespit Bulunan Mükelleflerin İade Taleplerinin Değerlendirilmesi
İbrahim ERCAN 117
Yenileme Fonuna Alınan Satış Karları Finansal Kiralamalara Ait Amortismanlardan Mahsup Edilebilir Mi?
Rızkullah ÇETİN 127
Yeni KDV Genel Uygulama Tebliği Kapsamında Hızlandırılmış İade Sistemi (HİS)
Neslihan İçten İNCE 133
Yolcu Beraberinde Eşya İhracında KDV ve Muhasebe Uygulamaları
Cansın DEĞİRMENCİOĞLU 141
Yeni Tarım Tevkifat Tebliğiyle Getirilen Yeniliklerin Açıklanması
Vakkas DEMİR 149
Tüm Yönleriyle Haftalık İş Günlerine Bölünemeyen Çalışma Sürelerine İlişkin Usul ve Esaslar
Erol GÜNER 155
Anayasa Mahkemesi Kararı Sonrasında SGK İdari Para Cezalarında Peşin Ödeme İndiriminin Uygulanması
Bünyamin ESEN 161
6331 Sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanununa Göre İşyerlerindeki Acil Durum Halleri ve İşveren Yükümlülükleri
Mehmet KARAKOÇ 167
Sosyal Güvenlik Sistemimizde Engelli Sigortalılara Sağlanan Pozitif Ayrıcalıklar
Özer DEMİRDİZEN 177
Yayın Politikası İlkeleri 185
BAĞIMSIZ DENETIM’DE “5N 1KGK”!
Bugün mali müşavirlik mesleğinde aynı gazetecilikte olduğu gibi “Ne, niçin, nerede, nasıl, ne zaman ve kiminle” soruları soruluyor ve hep yanıt, Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu oluyorsa orta- da bir yanlış var demektir. Peki “Kimler yanlıştan ders çıkarıyor ya da ders alıyor?”. İşte tespitler, öneriler, kısa ve özlü çözümler…
Yahya ARIKAN1 Mesleğimizin doğası gereği, toplantı, seminer, sempozyum, kongre ve daha bir çok etkinlikte bir araya geldiğimiz, çok sayıda meslektaş, akademisyen, bürokrat ya da özel sektör temsilcisi değerli isimlerin mesleğimiz hakkındaki fikirlerini öğrenme fırsatı buluyoruz.
Analitik bir sonuca ulaşmak için, her yelpazedeki görüşü bir potada eritme çabasıyla bu ufuk zenginliğinden maksimum faydayı çıkarmaya çalışıyoruz.
Bir toplantıda basit bir kağıda alınan bir not, bazen o kadar önemli hale geli- yor ki, yeri geldiğinde derin sonuçlar çıkarmak için oda temsilcileri, yöneti- cileri ya da meslektaşlarımızla üzerinde saatlerce tartışıyoruz.
Mesleğimiz ve meslektaşımız için daha iyi bir gelecek adına yapılıyor bu.
Yüksünmeden, temsilin gereği sorumlulukla atılan adımlardan bazen herke- sin kendine bir ders çıkardığı, ya da birilerine verilen, verilecek güçlü mesaj- lar ortaya çıkıyor.
Kuşkusuz bağımsız denetim, bu zeminde en çok üzerinde kafa yorduğu- muz hayati konulardan biri.
Tüm meslektaşlarımı ilgilendirmesinden ziyade özellikle gençlerimizin yarınlarını birinci derecede etkileyecek olmasından dolayı çok önemsiyoruz.
Bu konuda verilen mücadele ortada, hukuksal girişimlerimiz, kararlılığı- mız taraflarca bilinmekte.
Bizce bu aşamada altı çizilmesi gereken önemli noktalardan biri ise, “baş- kalarının, ifade ettiği tespit ve görüşleri ne derecede kabul ediyoruz ve onlar- dan ne derece yararlanıyoruz” konusudur.
Öncelikle “başkaları” tanımından, tamamen mali müşavirlerin dışındaki bir kitlenin anlaşılmaması gerektiğinin altını çiziyorum. Çünkü bizim için bu konuda ortaya konulan her değerli görüş, mesleğimizle öyle ya da böyle bir
1 İSMMMO Başkanı
*
*
şekilde yolları kesişen ya da “kazan kazan” mantığıyla pozitivizme yönelen, yani araştırmalarını olgulara, deneylere, gerçeklere dayayan, fizikötesi açık- lamaları kuramsal olarak olanaksız ve yararsız gören bir bakışı ifade etmekte.
Şimdi, ileriyi düşünerek “çekinmeyi” gerektiren bir rezerv ya da önyar- gıyı da sergilemeyerek, bütünüyle “bağımsız denetim” konusuyla bağlantılı Muhasebe Uzmanları Derneği tarafından düzenlenen 3. Kongre’den aldığım birkaç notu, isim bazında burada anmak istiyorum.
Örneğin bu notlardan biri, “Muhasebe ve denetim standardı işletmeleri büyütecektir” şeklindeki tespittir ve İstanbul Hazır giyim ve Konfeksiyon İh- racatçıları Birliği (İHKİB) Başkanı Hikmet Tanrıverdi’ye aittir. Aynı şekilde Sayın Tanrıverdi’nin “denetimin yararları iş dünyasına anlatılmalı” değerlen- dirmesini de herkes önemsemelidir.
Üzerinde fikir birliğine vardığımız notlardan bir diğeri ise, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Müsteşar Yardımcısı İsmail Yücel’in “Yeni Türk Ticaret Kanunu, bu konuda büyük bir değişime öncülük edecek” öngörüsüdür.
Yine bu çerçevede, uygulamalarını, yaklaşımlarını sıkça eleştirdiğimiz Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu’nun Başkanı Sa- yın Seyit Ahmet Baş’ın “Meslek mensubu uluslararası seviyeye çıkartılmalıdır”
değerlendirmesine, hangi meslek mensubu karşı bir duruş sergileyebilir ki?
TÜRMOB Başkanı Nail Sanlı’nın; “KGK bir ihtiyaç. Ancak kurumun asli görevi gözetim. Sınav sistemini revize edilebilir ancak ayrıca sınava gerek yoktur. Lisans tecil, eğitim ise TÜRMOB’un işidir. KGK ile işbirliğine hazı- rız” ifadelerinin de sanıyorum herkes altına imza atar.
Bu tespitlerden çıkarımla, şu görünen gerçeği herkes çok iyi biliyor ki, bizler mesleğin önemini ve geleceğini masaya yatırıyoruz.
Bu nedenle bağımsız denetim konusunda bazı sorular öne çıkıyor?
Üç temel soruya herkes yanıt vermeli:
Bağımsız Denetim bir meslek midir?
Bağımsız Denetçi bir unvan mıdır?Bir yeminli mali müşavirin, hem vergi denetimi, hem de bağımsız denetim yapması etik midir?
Bu üç sorunun da yanıtı tek bir sözcükle verilebilir: HAYIR!
GELIN KÜÇÜK HESAPLARI BIRAKALIM
Bugün serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleğinin içini başka unvan- larla boşaltmamak önemlidir. Örneğin serbest sözcüğünün kaldırılması için bile zaman geçmektedir.
Nasıl ki Serbest Doktor, Serbest Avukat, Serbest Mühendis yok ise; mes- lek mensubu unvanını sadece mali müşavir olarak kullanabilmelidir.
Artık “vergi için değil, bilgi için muhasebe yapılacak” bir konjonktürde- yiz. Bu nedenle; hep diyoruz ki bağımsız denetim vergi idaresinin himaye- sinde olmamalıdır.
Mali müşavirin ürettiği mali tablolar kaliteli olursa kimsenin burada söz söyleme hakkı kalmaz. Artık ürettiğimiz hizmetin kalitesini konuşma zamanı gelmiştir. Özellikle de 13 Aralık 2013 Tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan
“Muhasebe ve Danışmanlık İşletmeleri İçin;İşyeri,Hizmet ve Kalite Güvence İlke ve Esasları Hakkında” Mecburi Meslek Kararı’na tüm camiamız sahip çıkmak zorundadır.
NE YAPMALI?
Bağımsız Denetim sürecinde ;“TÜRMOB ve Oda’larımızın sesine kulak verin ve işbirliği yapın” çağrısı boşuna değildir. Öneri ve çözüm ise artık bir paket halindedir.
- TÜRMOB denetim eğitimlerini kabul edin.
- Mesleki yeterlilik sınavı dışında başka sınav yapmayın.
- Lisans, tescil ve eğitimi bize bırakın.
- KGK asli görevi olan gözetime yönelsin ve yukarıdaki maddelerde meslek örgütüyle işbirliği yapsın.
TARAF DA KAVGA DA YOK
Burada, kavganın tarafı gibi gösterilmeye çalışılan, “serbest muhasebeci mali müşavir” ve “yeminli mali müşavir”ler arasındaki sözde çatışmanın ise boşa bir çaba olduğu bizce artık çıplak gözle de görülebilir hale geldi. Kimse, hiç bir mes- lektaşım “eşitlik ya da imtiyaz” ikileminde bir seçme yapmak zorunda değil.
“Mali müşavir ve yeminli mali müşavir eşit midir?” sorusunun altı tama- men boştur.
Sevilse de, sevilmese de, memnun olunsa ya da olunmasa da gerçek orta- dadır: ÛNVANLAR EŞİTTİR.
Unvanlar eşittir, çünkü ast, üst olsun diye bir mantık geçerli olamaz. Her unvanın yasada belirtilen görevleri bellidir.
Mali müşavir; finansal tabloyu düzenler, denetim ve danışmanlık yapar.
Yeminli Mali Müşavir ise, yukarıdaki işlerin yanı sıra bir de vergi dene- timi yapar.
Gerçekler budur! Yalın, kısa ve öz….
Oysa yıllarca bu noktadaki, negatif bakışla, ayrımcılıkla bu meslek çok şey kaybetmiştir. Özeleştiri vermenin zamanı geçmektedir.
MÜCADELE KARARLILIĞI
Bağımsız denetim ve mesleğimizin yarınlarıyla ilgili olarak tüm bu içerikte ifade edilmeye çalışılan tablonun sonucu olarak; Haziran ayının ilk haftasında Kırklareli SMMM Odası’nda gerçekleşen 26. Karadeniz Odaları Platformu Toplantısı’na katılan 25 Oda Başkanı’nın aldığı kararlar da duru- mu özetlemektedir.
Buna göre; Haksız Rekabetle Mücadele Yazılımı ile Mesleki Hizmet Kalite İlkeleri mesleğin gelişmesinde önemli kilometre taşları olacaktır.
Bağımsız Denetim sürecinde ise KGK’dan talepler nettir:
TÜRMOB Genel Başkanı ve Yönetim Kurulu’yla başlatılan diyalog de- vam etmelidir.
TÜRMOB eğitimlerine katılanların eğitimleri kabul edilmelidir.
Genç meslektaşlarımızın hak gaspına son verilmeli bu nedenle sınavlar kaldırılmalıdır.
Son söz olarak; bunları başaracak güç ise, akademik demokratik hakla- rımızın gerektiğinde hukuksal zeminde savunulması ve MÜCADELE KA- RARLILIĞI’mızdır.
12 MART - NİSAN MART - NİSAN 2014
HAKEMLİ YAZILAR
13REFEERED PAPERS
@
İŞ HUKUKU VE SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATI AÇISINDAN GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİ
TEMPORARY EMPLOYMENT RELATIONSHIP TERMS OF LABOUR LAW AND SOCIAL SECURITY LEGISLATION
Yrd. Doç. Dr. Müslim DEMİR2
Öz
Türkiye’de çalışma hayatı ile ilgili iki önemli yasa vardır. Bunlar 4857 sayılı Kanun ve 5510 sayılı Kanun’dur. Bu iki Kanun’da da geçici iş ilişkisi ile ilgili hükümlere yer verilmiştir. Bu çalışmada geçici iş ilişkisi, hem İş Hu- kuku hem de sosyal güvenlik mevzuatı açısından ele alınmış ve uygulamada karşılaşılan çelişkili duruma ilişkin görüşümüz dile getirilmiştir.
Anahtar Sözcükler: İş hukuku, sosyal güvenlik mevzuatı, geçici iş ilişkisi.
Abstract
There are two major laws related to working life in Turkey. They are Law Numbered 4857 and Law Numbered 5510. In these two laws are mentioned judgements regarding to temporary employment relationship. In this study, temporary employment relationship is handled in terms of both labour law and social security legislation and we express our view on the contradictory situation encountered in practice.
Key Words: Labour law, social security legislation, temporary employ- ment relationship.
2 Celal Bayar Üniversitesi, İ.İ.B.F, Çalışma Ekonomisi ve Endüstri İlişkileri Bölümü, İş Hukuku ve Sosyal Güvenlik Hukuku Anabilim Dalı.
*
*
1. GİRİŞ
Dünyada yaşanan özellikle teknolojik gelişmeler, çalışma hayatını da ya- kından etkilemiştir. Artık “bilgi” önem kazanmış ve sermayenin önüne geç- miştir. İşçilerde aranan “bedeni güç” yerine geçen “fikri güç”, işletmeler açı- sından rekabet gücünü artıran bir faktör olarak daha da önemli hale gelmiştir.
İşletmelerin yaşanan gelişmelere uyum sağlaması amacıyla çalışma hayatında,
“esneklik” adı altında yeni istihdam türleri ortaya çıkmıştır. Dünya’daki bu de- ğişimden Türkiye de etkilenmiştir. Avrupa Birliği’ne uyum süreci kapsamında yapılan mevzuat çalışmaları sonucunda 4857 sayılı İş Kanunu hazırlanmış ve bu Kanunda geçici iş ilişkisine ilişkin düzenlemelere de yer verilmiştir.
2. İŞ İLİŞKİSİ KAVRAMI
4857 sayılı İş Kanunu’nun 2’inci maddesine göre, işçi ile işveren arasın- da kurulan ilişkiye iş ilişkisi denir. İş sözleşmesi ise, iş ilişkisini doğuran ve düzenleyen veya işçiye işverenin hizmetine girme sorumluluğunu yükleyen bir antlaşmadır. İş sözleşmesi ve iş ilişkisi kavramının açıklanmasında iki teori vardır:
a- Sözleşme Teorisi: Bu teoriye göre hukuki bir ilişki olan iş ilişkisi iş söz- leşmesinin yapılması ile doğar.
b- Katılma Teorisi: Bu teoriye göre ise iş ilişkisinin doğması için işçinin işyerinde fiilen çalışması gerekir. Yani iş sözleşmesinin yapılması iş iliş- kisinin doğması için yeterli değildir.
Örneğin, 1 Nisanda işçinin işe başlaması şartıyla 1 Martta iş sözleşmesi imzalanmış, fakat işçi herhangi bir nedenler 10 Nisanda işe başlamış olsa, sözleşme teorisine göre iş ilişkisi 1 Nisanda, katılma teorisine göre ise 10 Nisanda başlayacaktır(Çelik, 2013, 82-83).
3. GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİ KAVRAMI
Geçici iş ilişkisinin diğer bir adı ödünç iş ilişkisidir. 4857 sayılı İş Kanu- nu’nun 7’inci maddesine göre işveren, devir sırasında yazılı rızasını almak su- retiyle bir işçiyi; holding bünyesi içinde veya aynı şirketler topluluğuna bağlı başka bir işyerinde veya yapmakta olduğu işe benzer işlerde çalıştırılması ko- şuluyla başka bir işverene iş görme edimini yerine getirmek üzere geçici olarak devrettiğinde geçici (ödünç) iş ilişkisi gerçekleşmiş olur. Bu madde hükmüne göre geçici iş ilişkisinde devreden (asıl) işveren, devralan (geçici) işveren ve devredilen işçi olmak üzere üçlü bir ilişki söz konusudur(Şekil-1).
Şekil-1: Geçici (Ödünç) İş İlişkisinde Taraflar
Ödünç iş ilişkisinin türleri incelenirken, ölçüt olarak ele alınacak olan nokta, işçi ile ödünç veren işveren arasında, “istisnai” olarak mı, yoksa “kural olarak veya münhasıran” mı bir başka işverene ödünç verilmek üzere bir iş sözleşmesi yapıldığı hususudur. Bu anlamda ödünç iş ilişkisi iki şekilde ortaya çıkmaktadır.
Birincisi, değişik nedenlerle bir işverenin işçisini başka bir işverenin emrine vermesidir. İkinci türü ise meslek olarak yapılan işçi ödünç vermedir. Buradaki işçinin ödünç verilmesi “kazanç elde etme” amacına yöneliktir. İşveren kendi işçi çalıştırmamakta, sırf ödünç vermek amacıyla iş sözleşmesi yapmakta ve ihtiyacı olan işverenlere işçileri göndermektedir(Odaman, 2007, 25-26). Batı ülkelerinde “kafa/beyin avcılığı” diye de anılan bu türün değişik biçimleri mev- cuttur faka 4857 sayılı İş Kanunu’nda yer almamıştır(Akyiğit, 2006,130)
4857 sayılı İş Kanunu’nun 7’inci maddesinin gerekçesinde belirtildiği üzere kazanç amacı güdülmeyen geçici (ödünç) iş ilişkisi, her şeyden önce şirket top- luluklarında ve bunlardan biri olarak holdinglerde, şirketlerin daha çok vasıflı işgücü ihtiyacını karşılamak için yardımlaşmalarında veya üst kademe yöneti- cilerinin yetiştirilmesinde ya da aynı gruptan olmayan şirketlerin birlikte bir işi üstlenmelerinde yahut mali güçlüklerle karşılaşan bir işverenin işçisini işlerinin düzelmesine kadar başka bir işverene vermesinde ortaya çıkmaktadır.
Fransız Hukukunda yer alan ve tam karşılığı “geçici çalışma” olan ödünç iş ilişkisi en genel tanımıyla işverenin bir ödünç çalışma işletmesiyle sözleş- me imzalaması ve işletmenin onun emrine bir işçiyi vermesiyle oluşan bir hukuki ilişkidir. Fransa’da işçinin bir kazanç karşılığı ödünç verilmesi sade- ce “ödünç çalışma işletmeleri” tarafından yerine getirilen bir faaliyettir. Bu anlamda Fransa’da da hukuki olarak ödünç iş ilişkisinde üçlü bir ilişki söz konusudur. Bu üçlü ilişkinin tarafları; işveren konumundaki “ödünç çalış-
ma işletmesi”, “işçi” ve ödünç çalışma işletmesinin müşterisi konumundaki
“kullanıcı işletmedir.”(Odaman, 2007, 283)
Avrupa Birliği (AB) Müktesebatı’nda da yer alan geçici iş ilişkisi, çalışan- ların, işverenlerin, kayıtdışı çalıştırılanların ve işsizlerin lehine işleyebilecek bir esnek çalışma modelidir. Özellikle ekonomik kriz döneminde Avrupa’da en çok başvurulan istihdam biçimi, geçici iş ilişkisi olmuştur. Türkiye, esnek ça- lışma modellerini ve bu çerçevede geçici iş ilişkisini en katı düzenleyen OECD ülkesidir. İş Kanunu’nun 7’inci maddesinde düzenlenen ‘geçici iş ilişkisi’, AB Geçici İş Direktifi anlamında ‘geçici iş ilişkisi’ değildir(Süral, 2013, 46).
4. GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİNİN ŞEKLİ
4857 sayılı İş Kanunu’nun 8’inci maddesine göre iş sözleşmeleri, aksi belirtilmedikçe, özel bir şekle tâbi değildir. Ancak geçici iş ilişkisinde sözleş- meler aynı Kanunun 7’inci maddesi gereği “yazılı” yapılmak zorundadır. 6 aylık bir süre için yapılan geçici süreli iş sözleşmesi en fazla iki defa yenilebi- lir. Dolayısıyla ilk defa 6 aylık yapılma, 12 aylık yenileme süresi ile toplamda en fazla 18 aylık süre için geçici iş ilişkisine girilebilir.
Şekil-2: Geçici Süreli İş Sözleşmesinde Süre
Üçüncü 6 aylık süre sonunda işçi çalışmaya devam ederse ve sözleşmeye taraf olan işverenler ile işçi ses çıkarmazsa, artık sözleşme “geçici” statüden çıkıp “belirsiz süreli” iş sözleşmesine döner. (Demir, 2011, 79). Dolayısıyla 18 aylık sürenin aşımı ile ortaya çıkan belirsiz süreli iş sözleşmesi, geçici iş ilişki- si kurulan işveren ile kurulur. Bunun sonucunda ise daha önce ödünç iş ilişkisi kurulan ve işçiyi devralan işverenin “geçici” sıfatı ortadan kalkar.
Geçici süreli iş sözleşmesinde en önemli hususlardan bir tanesi ise işvere- nin, devir sırasında işçinin mutlaka yazılı rızasını almak zorunda olmasıdır.
İşçinin yazılı rızasının alınması şartının gerek ilk defa yapılırken gerekse her yenilemede yerine getirilmesi gerekmektedir(Çelik, 2013, 111). İşçinin rızası
hilafına geçici iş ilişkisi kurularak zorla başka bir işyerine gönderilmek isten- mesi halinde, 4857 sayılı Kanunu’nun 22’inci maddesi uyarınca işçinin haklı fesih imkânı vardır(Şua, 2014, 193). Bununla birlikte işçinin işveren tarafın- dan önerilen değişiklikleri mutlak kabul zorunluluğu yoktur. Bu anlamda de- yim yerinde ise, işçi işine gelen değişiklikleri kabul eder, işine gelmeyenleri ise reddeder. İşverenin iş şartlarında yapmış olduğu bir değişiklik çalışma koşullarının uygulanmaması durumunu oluşturarak işçiye 4857 sayılı Kanu- nu’nun 24’üncü maddesi uyarınca sözleşmeyi haklı nedenle sona erdirebilme imkânı veren bir haldir(Uşan, 2007, 258- 260).
Kanun metnine göre dikkat edilmesi gereken diğer bir husus ise geçici iş ilişkisi bütün işverenlerle kurulamamaktadır. Geçici iş ilişkisi kurulabilecek işverenler şunlardır:
Holding bünyesi içindeki başka bir işveren,
Aynı şirketler topluluğuna bağlı başka bir işveren,
Yapmakta olduğu işe benzer işleri yapan başka bir işveren.
Maksimum 18 aylık olan toplam süre geçici iş ilişkisinin aynı veya farklı işverenle olması durumunda değişiklik gösterecek midir? Geçici iş ilişkisi;
işverenin işçisinin yazılı onayını alarak onun iş görme edimini başka bir işve- rene devretmesidir ve burada önemli olan kurulan geçici iş ilişkisidir. Dolayı- sıyla bu ilişkinin bir veya birkaç işverenle kurulmuş olup olmamasının önemi bulunmamaktadır(Güner, 2013, 270).
Belirtmek gerekir ki geçici iş sözleşmesi işletmenin sürekli faaliyetlerinde ucuz iş gücü çalıştırma yöntemi değildir. Yasanın amacı, işletmenin arızi veya özel hallerde ortaya çıkan geçici iş gücü ihtiyacının giderilmesidir. İşletmenin normal ve sürekli faaliyetlerinde ise kural, işverenin belirsiz süreli sözleşme ile işçi çalıştırmasıdır. Uygulamada kimi zaman görüldüğü üzere geçici işçi adı altında iki grup işçinin altı ay gibi belirli sürelerle münavebeli (karşılıklı) olarak çalıştırılması yasanın amacına aykırıdır. İşletmenin konusunu teşkil eden ve daimi işçi çalıştırmak gereken işlerde sürekli olarak geçici işçi çalış- tırılması, geçici işçiler yasada öngörülen sürelerde çalıştırılsa bile muvazaalı bir işlem ve kanuna karşı hile teşkil eder(Kurt, 2014, 1).
4857 sayılı İş Kanunu’nun “Genel Hükümlere Aykırılık” başlıklı 99’uncu maddesine göre, Kanunun 7’inci maddesinde öngörülen ilke ve yükümlülük- lere aykırı davranan işveren veya işveren vekili hakkında bu durumdaki her işçi için 2014 yılında geçerli olmak üzere 122 TL idari para cezası uygulan- maktadır.
5. GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİNDE DEVREDİLEN (GEÇİCİ) İŞVERENİN YÖNETİM (TALİMAT VERME) HAKKI
4857 sayılı İş Kanunu’nun 7’inci maddesinin ilk fıkrasına, 2012 yılında 6331 sayılı Kanun ile “Geçici iş ilişkisi kurulan işveren işçiye talimat verme hakkına sahiptir.” cümlesi eklenmiştir. Geçici iş ilişkisinde işin görülmesini isteme hakkının devri ile birlikte iş görme borcunun ifasına ilişkin talimat verme (yönetim) hakkı da geçici işverene geçer. Öngörülen talimat verme hakkı sadece işin görülmesine ilişkin talimatları değil, işverenin işyerinin dü- zeninin ve güvenliğinin sağlanmasına yönelik işçinin davranışlarına ilişkin talimatları da kapsar(Süzek, 2013, 285). Dolayısıyla yönetim hakkına sahip olan geçici işveren, geçici devrolan işçiyi gözeterek iş sağlığı ve güvenliği de dahil tüm eğitimleri vermelidir. Nitekim 6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunu’nun 17’inci maddesinde, “Geçici iş ilişkisi kurulan işveren, iş sağlı- ğı ve güvenliği risklerine karşı çalışana gerekli eğitimin verilmesini sağlar.”
hükmüne yer verilmiştir.
6. DEVREDEN (ASIL) İŞVERENİN ÜCRET ÖDEME BORCU 4857 sayılı İş Kanunu’nun 7’inci maddesinin üçüncü ve dördüncü fıkra- larında; “İşverenin, ücreti ödeme yükümlülüğü devam eder. Geçici iş ilişkisi kurulan işveren, işçinin kendisinde çalıştığı sürede ödenmeyen ücretinden, işçiyi gözetme borcundan ve sosyal sigorta primlerinden işveren ile birlikte sorumludur. İşçi, işyerine ve işe ilişkin olup kusuru ile sebep olduğu zarardan geçici iş ilişkisi kurulan işverene karşı sorumludur. İşçinin geçici sözleşme- sinden aksi anlaşılmıyorsa, işçinin diğer hak ve yükümlülüklerine ilişkin bu Kanundaki düzenlemeler geçici iş ilişkisi kurulan işverenle olan ilişkisine de uygulanır.” hükümlerine yer verilmiştir.
Geçici iş ilişkisinde geçici işveren işin görülmesini isteme ve yönetim hakkını kural olarak elinde tutmakta ve bu süre içinde işveren iş akdinin tarafı olduğundan başta ücret olmak üzere bu sözleşmeden doğan borçlarını yerine getirmek zorundadır. Bununla birlikte, asıl işverenle geçici işveren arasındaki anlaşma uyarınca ücretin geçici işveren tarafından ödenmesine bir engel bu- lunmamaktadır(Süzek, 2013, 286).
Her ne kadar işçiye ücret ödemede sorumluluk devreden asıl işverene ait olsa da Kanun metnindeki, “Geçici iş ilişkisi kurulan işveren, işçinin kendi- sinde çalıştığı sürede ödenmeyen ücretinden, işçiyi gözetme borcundan ve sosyal sigorta primlerinden işveren ile birlikte sorumludur.” hükmü devre-
dilen geçici işvereni de müteselsil sorumlu tutulmaktadır. İstediği işverenden ücret haklarını talep edebilme imkânına sahip olan işçinin ücret ve sigorta primi hakları güvence altına alınmıştır.
7. GREV VE LOKAVT DURUMUNDA GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİ
İşyerinde grev veya lokavt uygulanması halinde geçici işçinin durumunu grevin (devreden) işverenin veya (devralan) geçici işverenin iş yerinde yapıl- masına göre ayrı ayrı değerlendirmek gerekir.
Her şeyden önce grev, (devreden) işverenin işyerinde yapılıyorsa işçi- nin işverenle arasındaki iş akdi devam ettiğinden greve katılmasına bir engel yoktur. İşçinin işverenin iş yerindeki greve katılması iş görme edimini yerine getirdiği geçici işverenin iş yerindeki işini geçici olarak bırakması biçimde ortaya çıkmaktadır. Bu durumda işçinin geçici işverene karşı yükümlü olduğu iş görme borcunu ihlal ettiği ileri sürülmektedir. Ancak, bu nedenle işçinin işverenin iş yerindeki greve katılamayacağını kabul etmek onun anayasal ve yasal hakkının elinden alınması anlamına gelir. Anayasal ve yasal bir hakkın varlığı geçici işverene iş görme edimini ifa edilmemesinin haklı gösterir. Bu nedenle geçici işçinin işverenin iş yerindeki greve katılabileceği sonucuna varılmaktadır(Süzek, 2013, 291-292).
Grevin, (devir yapılan) geçici işverenin iş yerinde yapılması halinde ise, İş Kanunu bu konuda bazı düzenlemeler getirmiştir. Adı geçen Kanunun 7’nci maddesinin beşinci fıkrasına göre; “İşçiyi geçici olarak devralan işveren grev ve lokavt aşamasına gelen bir toplu iş uyuşmazlığının tarafı ise, işçi grev ve lo- kavtın uygulanması sırasında çalıştırılamaz. Ancak, 2822 sayılı Toplu İş Sözleş- mesi, Grev ve Lokavt Kanununun 39 uncu maddesi hükümleri saklıdır. İşveren, işçisini grev ve lokavt süresince kendi işyerinde çalıştırmak zorundadır.”
Görülüyor ki grev kırıcılığını önlemek amacı ile getirilen bu maddeye göre geçici işveren iş yerindeki grev esnasında geçici işçiyi çalıştıramaya- caktır. Aksi takdirde geçici işveren, grev yapan işçilerin yerine geçici işçi çalıştırmak suretiyle görevi etkisiz hale getirebilir(Süzek, 2013, 292).
8. TOPLU İŞÇİ ÇIKARMA DURUMUNDA GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİ 4857 sayılı İş Kanunu’nun 29’uncu maddesi toplu işçi çıkarmayı düzen- leyen bir maddedir. Anılan maddeye göre işveren; ekonomik, teknolojik, ya- pısal ve benzeri işletme, işyeri veya işin gerekleri sonucu toplu işçi çıkarmak isteyebilir. Bunun için bir işyerinde en az 20 işçinin çalışması ve yine 10
işçinin işten çıkartılması gerekmektedir.
4857 sayılı İş Kanunu’nun 7’inci maddesinin son fıkrasında ise; “Toplu işçi çıkarmaya gidilen işyerlerinde çıkarma tarihinden itibaren altı ay içinde toplu işçi çıkarmanın konusu olan işlerde geçici iş ilişkisi gerçekleşmez.”
hükmüne yer verilmiştir. Görüldüğü üzere bu hüküm ile geçici iş ilişkisinin kurulmasında bir sınırlama getirilmiştir. Bu sınırlama bireysel işçi çıkarılma durumunda değil İş Kanunu’nun 29’uncü maddesine göre yapılan toplu işçi çıkarılma durumunda geçerlidir.
9. SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATI AÇISINDAN GEÇİCİ İŞ İLİŞKİSİ
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu (SSGS- SK) geçici iş ilişkisini tanımlamamıştır. Ancak sosyal güvenlik ile ilgili ikin- cil mevzuat sayılan Sosyal Sigorta İşlemleri Yönetmeliği (SSİY)’nin 4’üncü maddesinde “geçici iş ilişkisi kurulan işveren”in tanımı yapılmıştır. SSİY’ye göre geçici iş ilişkisi kurulan işveren; 22/5/2003 tarihli ve 4857 sayılı İş Ka- nununun 7’nci maddesinde yer alan sigortalıyı devralan işverenlerdir.
İşçi çalıştıran işverenler sigorta bildirimlerini Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) tarafından kendilerine verilen işyeri tescil numarası üzerinden yap- maktadır. İşyeri tescil numarası; mahiyet kodu, işkolu kodu, ünite kodu, sıra numarası, il kodu, ilçe kodu ve kontrol numarasını içeren bir numaradır.
SSİY’nin 31’inci maddesine göre, sigortalıyı geçici iş ilişkisi çerçevesinde devralan işveren adına ayrıca bir işyeri dosyası açılmaz. Sigortalıyı geçici iş ilişkisi çerçevesinde devralan işveren, sigorta bildirimlerini sigortalıyı de- vir aldığı işverenle yapmış olduğu sözleşmeyi SGK’ya ibraz etmesi kaydıyla kendisine verilecek üç haneli numara ile sigortalıyı devir aldığı işverene ait işyeri dosyası üzerinden yerine getirebilir. Bu durumda işyeri tescil numa- rasında kontrol numarasından sonra gelmek üzere “Geçici İş İlişkisi Kurulan (Geçici) İşveren Numarası” yer almaktadır(Şekil-3).
Şekil-3: SGK İşyeri Tescil Numarası
İşverenler çalıştırdıkları sigortaların, gün ve kazançlarını elektronik or- tamda aylık prim hizmet belgesi ile SGK’ ya bildirmektedirler. Sigortalıyı geçici iş ilişkisi çerçevesinde devralan işveren, SSİY ekinde yer alan aylık prim ve hizmet belgesini “Sigortalıyı Devir Alan” kutucuğunu işaretlemek suretiyle gönderebilmektedirler (Şekil-3).
Şekil-3: SGK Aylık Prim Ve Hizmet Belgesinin Bir Bölümü
5510 sayılı Kanunu’nun 86’ıncı maddesinin üçüncü fıkrasında; “İşverenin, sigortalıyı, 4857 sayılı İş Kanununun 7 nci maddesine göre başka bir işverene iş görme edimini yerine getirmek üzere geçici olarak devretmesi halinde, sigor- talıyı devir alan, geçici iş ilişkisi süresine ilişkin birinci fıkrada belirtilen belge- lerin aynı süre içinde işverene ait işyerinden Kuruma verilmesinden, işveren ile birlikte müteselsilen sorumludur.” hükmüne yer verilmiştir.
Ancak burada SGK uygulaması ile 4857 sayılı Kanun birbiriyle çelişmekte- dir. Çünkü 4857 sayılı Kanun açısından ücret ödeme yükümlülüğü işçiyi dev- reden (asıl) işverene ait iken sosyal güvenlik mevzuatı açısından aylık prim bil- dirgesinin düzenlenip SGK’ya bildirilme yükümlülüğü işçiyi devralan (geçici) işverene ait olmaktadır. Dolayısıyla bu durumda ücret bordrosunu düzenleyen ile sigorta bildirimlerini yapan iki farklı işveren ortaya çıkmaktadır.
10. SONUÇ
Türkiye’deki çalışma hayatı ile ilgili iki temel kanun olan 4857 sayılı Ka- nun ile 5510 sayılı Kanun kıyaslandığında, geçici iş ilişkisi ile ilgili hüküm- lerin 4857 sayılı İş Kanunu’nda daha fazla yer aldığı anlaşılmaktadır. 4857 sayılı Kanuna göre geçici iş ilişkisinde sözleşme mutlaka yazılı yapılmalı ve işçinin yazılı rızası mutlaka alınmalıdır. İşverenler diğer bütün işverenlerle geçici iş ilişkisine girememekte, sadece 4857 sayılı Kanunu’nun öngördüğü işverenlerle geçici iş ilişkisine girebilmektedir. Dolayısıyla burada yasal bir sınırlama söz konusudur. Ayrıca geçici iş ilişkisi ile ilgili 4857 sayılı İş Kanu- nu’nun 7’inci maddesinde öngörülen ilke ve yükümlülüklere aykırı davranan işveren veya işveren vekili hakkında idari para cezası uygulanmaktadır.
Üçlü bir ilişkinin (devreden/asıl işveren, devralan/geçici işveren ve devre- dilen işçi) söz konusu olduğu geçici iş ilişkisinde ücret ödeme yükümlülüğü öncelikle devreden (asıl) işverene aittir. Ancak bu SGK uygulaması açısından bir çelişkidir. SGK uygulamasında kim ücret ödemesini yaparsa (dolayısıyla kim ücret bordrosunu düzenlerse) o kişi sigorta bildirimlerini yapar. Çünkü SGK açısından prim belgelerinin esas dayanağı ücret ödeme bordrolarıdır.
Ancak 4857 sayılı Kanun, geçici iş ilişkisinde ücret ödeme yükümlülüğünü devreden (asıl) işverene yüklerken, sosyal güvenlik mevzuatı açısından SSİY, sigorta bildirim yükümlülüğünü devralan (geçici) işverene yüklemektedir. Bu durumda “ücret ödeyen işveren-sigorta bildirimini yapan işveren” uyumsuz- luğu ortaya çıkmaktadır.
SSİY’nin 31’inci maddesindeki “…yerine getirebilir.” ifadesine göre işçi- yi devralan (geçici) işveren açısından aylık prim hizmet belgesinin verilmesi bir yükümlülük değil bir olanak şeklinde de yorumlanabilir. İşçiyi devralan ve devreden iki işveren kendi aralarında anlaşarak ücretin geçici iş ilişki- si kurulan işveren tarafından ödenmesine karar verilebilir. Bu durumda her hangi bir sorun söz konusu değildir. Bu çalışmada anlatılmak istenen husus tarafların ücret konusunda aralarında anlaşamadığı (yani devreden işverenin ücret ödeme yükümlülüğünün devam ettiği) durumdaki sorundur.
KAYNAKÇA
Akyiğit, Ercan (2006). İş Hukuku, Ankara: Seçkin Yayınları.
Çelik, Nuri (2013). İş Hukuku Dersleri. İstanbul: Beta Yayınları.
Demir, Fevzi (2011). En son Yargıtay Kararları Işığında İş Hukuku ve Uygulaması. İzmir: Birleşik Matbaacılık.
Güner, Erol (2013). “Ödünç İş İlişkisi Hakkında Önemli Hususlar”, Mali Çözüm. 115, (2013): 270.
Kurt, Resul (2014). “4857 sayılı Kanunda Geçici İş İlişkisi”, http://www.
resulkurt.com/?artikel,22/ adresinden ulaşıldı.
Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı (12.05.2010) Sosyal Sigorta İşlem- leri Yönetmeliği. Ankara: Resmi Gazete (27579 sayılı)
Süral, Nurhan (2013). “AB Müktesebatında Geçici İş İlişkisi”, Özel İs- tihdam Büroları Aracılığıyla Geçici İş İlişkisi Semineri, Tebliğler ve Gö- rüşler, Ankara’da Sunulan Tebliğ.
Süzek, Sarper (2013). İş Hukuku. İstanbul: Beta Yayınları.
Şua, İbrahim Halil (2014). İş ve Sosyal Güvenlik Davaları Uygulama
Rehberi. Ankara: Seçkin Yayıncılık.
T.C. Yasalar (10.06.2003). 4857 sayılı İş Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (25314 sayılı)
T.C. Yasalar (16.06.2006). 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (26200 sayılı)
Uşan, Fatih (2007). “4857 Sayılı İş Yasasının 22.Maddesi Çerçevesinde Değişiklik Feshi, Çalışma Şartlarında Esaslı Değişiklik ve Uygulama Sorun- ları”, Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi. C:9, Özel Sayı, (2007), http://web.deu.edu.tr/hukuk/dergiler/dergimiz9ozel/fusan.pdf adre- sinden ulaşıldı.
Odaman, Serkan (2007). Türk Ve Fransız İş Hukukunda Ödünç İş İliş- kisi, İstanbul: Legal Yayınları.
SINAİ MÜLKİYET HAKLARINDA İSTİSNA UYGULAMASI EXEMPTION REGULATIONS FOR INDUSTRIAL
PROPERTY RIGHTS
Dr. Tahir ERDEM3 Öz
Bu çalışmada, ülkemizde ar-ge ve yenilik faaliyetlerinin gelişiminin desteklenmesi için getirilen vergisel teşvik unsurlarına 6518 sayılı Kanun- la eklenen “sınai mülkiyet haklarına ilişkin istisna” konularının tanıtılması ve uygulama usul ve esaslarının açıklanması amaçlanmaktadır. 1 Ocak 2015 tarihinden itibaren yürürlüğe girmesi öngörülen istisna düzenlemeleri kap- samında gelir ve kurumlar vergisinin yanı sıra katma değer vergisinden de istisna sağlanarak Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşlar açısından önemli destek unsurlarıyla gelişim sağlanması öngörülmektedir.
Anahtar Sözcükler: Ar-ge, Yenilik Faaliyetleri, Yazılım, Sınai Mülkiyet Hakları, Vergi İstisnası.
Abstract
In this paper, the new tax exemptions which are introduced to Turkish Tax Law within the Act no. 6518, related to industrial property rights to foster R&D and innovation activities in Turkey are going to be discussed in line with the main topics and procedural process of these regulations. The new exemption rules which will be in effect as of January 1st, 2015, will cover individual and corporate income tax as well as value added tax. In this regard, by means of these exemptions which offer tax incentives a significant impro- vement in the area of R&D, innovation and software activities are expected in Turkey in near future.
Keywords: R&D, Innovation Activities, Software, Industrial Property Ri- ghts, Tax Exemption.
3 GİB Grup Başkanı
*
*
GİRİŞ
Türkiye Büyük Millet Meclisi Genel Kurulunda 06/02/2014 tarihinde ka- bul edilen 6518 sayılı “Aile ve Sosyal Politikalar Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun”la (6518 sayılı Kanun) vergi kanunları da dâhil olmak üzere çok çeşitli kanunlarda düzenlemeler ve değişiklikler yapılmıştır. (T.C.Yasalar, 2014)
6518 sayılı Kanun’la, vergi kanunlarında yapılan değişikliklerin bir bö- lümü Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların desteklenmesine ilişkin teşvik sağlamaya yönelik hükümler içermektedir. Bu bağlamda, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nda yapılan değişiklik ve dü- zenlemelerle 1 Ocak 2015 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere “sı- nai mülkiyet haklarında istisna” hükümleri getirilmiştir. (T.C.Yasalar, 1961, 1984, 2006) Dolayısıyla, istisna kapsamına giren unsurlar açısından gelir ve kurumlar vergisinin yanı sıra katma değer vergisi istisnası da öngörülmüştür.
Bu çalışmamızda, 6518 sayılı Kanunla getirilen “sınai mülkiyet hakla- rında istisna” hükümleri üzerinde durularak, istisna uygulamasının usul ve esasları açıklanacak ve tereddüt hâsıl eden konular ele alınacaktır.
• SINAİ MÜLKİYET HAKLARI
• TANIMI
Sınai mülkiyet hakları; sanayide ve tarımdaki buluşların ve yeniliklerin, yeni tasarımların ve özgün çalışmaların ilk uygulayıcıları adına ticaret alanın- da üretilen ve satılan malların üzerlerinde, üreticisinin veya satıcısının ayırt edilmesini sağlayacak işaretlerin sahipleri adına kayıt edilmesini ve böylece bu kişilerin ürünü üretme ve satma hakkına belirli bir süre sahip olmalarını sağlayan gayri maddi hakları ifade eder. Sınai Mülkiyet Hakları markalar, pa- tentler ve faydalı modeller, endüstriyel tasarımlar, coğrafi işaretler ve entegre devre topografyalarını kapsamaktadır. (Tayşı, 2012, 8)
• TÜRLERİ
Sınai mülkiyet hakları, bugün itibariyle genel kabul gören ve ülkemizde koruma altına alınan türleri itibariyle aşağıda sıralanmıştır; (Arıkan, 2007,
154; Tayşı, 2012, 8-9)
• Markalar
• Patentler ve Faydalı Modeller
• Endüstriyel Tasarımlar
• Coğrafi İşaretler
• Entegre Devre Topografyaları
• Markalar
Marka; 556 sayılı Markaların Korunması hakkında Kanun Hükmünde Kararname’nin 2’nci maddesinde ortak markalar ve garanti markaları dâhil olmak üzere ticaret markaları veya hizmet markaları olarak sayılmıştır. (T.C.
Yasalar, 1995)
556 sayılı KHK’nın 5’inci maddesi uyarınca, marka, bir teşebbüsün mal veya hizmetlerini bir başka teşebbüsün mal veya hizmetlerinden ayırt etmeyi sağlaması koşuluyla, kişi adları dâhil, özellikle sözcükler, şekiller, harfler, sayılar malların biçimi veya ambalajları gibi çizimle görüntülenebilen veya benzer biçimde ifade edilebilen, baskı yoluyla yayınlanabilen ve çoğaltıla- bilen her türlü işaretleri içerir. Marka, mal veya ambalajı ile birlikte tescil ettirilebilir. Bu durumda mal veya ambalajın tescili marka sahibine mal veya ambalaj için inhisari bir hak sağlamaz. İnhisari hak sağlamayan bu tür unsur- lar tescil belgesi üzerinde açıkça belirtilir.
Bu bağlamda, tescil yoluyla kazanılan marka korumasıyla, markanın sa- hibine belirli mal ve hizmetlerin diğerlerinden ayırmaya yarayan işaretlerin marka sahibi tarafından kullanımını veya başkasına kullanma yetkisi verebil- mesini içeren özel bir hak sağlanır.
• Patentler ve Faydalı Modeller
Patent, bir buluş için buluş sahibine verilen sınai mülkiyet haklarından biri olup, buluş sahibinin izni olmadan başkalarının buluşu üretmesini, kullanma- sını veya satmasını belirli bir süre boyunca engelleme hakkı sağlar. Patentler, buluşları korur ve patent sahiplerine özel haklar sağlar. Bunun anlamı, patent- li olan buluşun patent sahibinin izni olmaksızın üretilememesi, dağıtılama- ması veya satılamamasıdır. (Tayşı, 2012, 9-10)
Tekniğin bilinen durumunu aşan (yeni), bilimde bir basamak oluşturan ve sanayiye uygulanabilen buluşlar bu koşulları taşıyorsa patent verilerek korunur.
Bir ürün veya bir ürünün üretim usulü, yukarıda ifade edilen patentlenebilirlik koşullarını karşılamışsa bu hakka konu olabilmektedir. (Arıkan, 2007, 154)
Yeni olmakla birlikte, bilimde bir basamak oluşturmayan buluşlar sanayi-
ye uygulanabilir olmak koşulu ile faydalı model hakkına konu olmaktadırlar.
(Arıkan, 2007, 154) Faydalı model de Türkiye’de ve dünyada yeni olan, sa- nayiye uygulanabilen buluşların sahiplerine koruma sağlayan bir sistemdir.
Faydalı model belgesi verilmesi işlemleri, patent verilmesine oranla yöntem ve zaman yönünden daha pratik ve masraf açısından da daha elverişlidir.
(TESK, 2014)
• Endüstriyel Tasarımlar
Bu hak, bir ürünün tamamı, bir parçası veya üzerindeki bir süslemenin insan duyuları ile algılanan özelliklerinin bütünü üzerindeki hakkı ifade et- mektedir. Tasarım hakkı, iki boyutlu desenleri ve üç boyutlu modelleri içeren geniş bir kapsama sahiptir. (Arıkan, 2007, 154) Endüstriyel tasarımlar, bir ürünün daha ziyade dekoratif veya estetik yönü ile ilgilidir. Tasarım bir ürünü çekici, görsel olarak etkileyici kılarak ticari değerini arttırır. Bu nedenle tasa- rımlar sınai mülkiyet hakkına konu teşkil eden unsurlar olarak kabul edilerek tescil edilirler ve korunurlar.
• Coğrafi İşaretler
Coğrafi işaretler, belirli bir bölgeden kaynaklanan ya da belirgin bir nite- liği, ünü veya diğer özellikleri itibariyle bu bölge ile özdeşleşmiş bir ürünü gösteren işaretlerdir. (TESK, 2014)
• Entegre Devre Topografyaları
Elektronik eşyaların kendilerinden beklenen fonksiyonları yerine getirme- lerini sağlayan ve yarı iletken ürünler üzerinde oluşturulan, elektronik devre tasarımları bir sınai hak olarak korunmaktadır.(Arıkan, 2007, 155)
• SINAİ MÜLKİYET HAKLARININ KORUNMASI 1.3.1. Genel Çerçeve
Ülkemizde, sınai mülkiyet haklarının korunması konusunda çeşitli düzen- lemeler yer almaktadır. Sınai mülkiyet haklarından, patent ve faydalı model 551 sayılı Patent Haklarının Korunması Hakkında Kanun Hükmünde Ka- rarname (551 sayılı KHK) ile, markalar 556 sayılı Markaların Korunması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile, endüstriyel tasarımlar 554 sayılı Endüstriyel Tasarımların Korunması Hakkında Kanun Hükmünde Kararna- me ile, coğrafi işaretler 555 sayılı Coğrafi İşaretlerin Korunması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile, entegre devre topografyaları ise 5147 sa- yılı Entegre Devre Topografyalarının Korunması Hakkında Kanun ile düzen- lenmiş ve koruma altına alınmıştır. (T.C. Yasalar, 1995, 2004)
Bu noktada, buluş yapma faaliyetini özendirmek, buluşların sanayiye uy- gulanması ile teknik, ekonomik ve sosyal ilerlemenin gerçekleştirilmesini sağlamak için buluşlara patent veya faydalı model belgesi vererek koruma amacıyla 551 sayılı KHK çıkarılmıştır. 551 sayılı KHK, sınai hakkın tesisine uygun buluşlara patent veya faydalı model belgesi verilerek bunların korun- ması ile ilgili esasları, kuralları ve şartları kapsar.
6518 sayılı Kanunla sınai mülkiyet haklarına ilişkin olarak getirilen istis- na hükümleri esasen 551 sayılı KHK kapsamındaki patent veya faydalı model korumasına dönüşen buluşlara yönelik olduğundan çalışmamızda 551 sayılı KHK bünyesindeki patent ve faydalı model hükümleri üzerinde durulacaktır.
1.3.2. Buluş Kavramı
“Buluş” kavramı sınai mülkiyet hakkına dönüşmesi açısından 551 sayılı KHK’da iki ayrı başlık altında tanımlanmıştır. Bu kapsamda buluşlar, 551 sa- yılı KHK’da “patent verilerek korunacak buluşlar” ve “faydalı model belgesi verilerek korunan buluşlar” olarak iki ayrı şekilde sınıflandırılmıştır.
1.3.3. Patent Verilerek Korunacak Buluşlar
551 sayılı KHK’nın 5’inci maddesinde yeni tekniğin bilinen durumunu aşan ve sanayiye uygulanabilir olan buluşların patent verilerek korunacağı hüküm altına alınmıştır. Bu amaçla, bir buluşun patentlenebilirlik unsuru olarak “yeni- lik” kavramının neyi ifade ettiği 551 sayılı KHK’nın 7’nci maddesinde, “tek- niğin bilinen durumuna dâhil olmayan buluş yenidir” şekilde açıklanmıştır.
Tekniğin bilinen durumu, patent başvurusunun yapıldığı tarihten önce, buluş konusunda dünyanın herhangi bir yerinde toplumca erişilebilir yazılı veya sözlü tanıtım, kullanım veya bir başka yolla açıklanan bilgilerden oluşur. Patent baş- vurusu tarihinde veya bu tarihten sonra yayınlanmış olan ve patent başvurusu tarihinden önceki tarihli Türk patent ve faydalı model belgesi başvurularının yayınlanan ilk metinleri tekniğin bilinen durumuna dâhildir.
“Tekniğin bilinen durumunun aşılması” ve “sanayiye uygulanabilir olma”
kavramları, 551 sayılı KHK’nın sırasıyla 9 ve 10’uncu maddelerinde açıklan- mıştır. Buna göre; buluş, ilgili olduğu teknik alandaki bir uzman tarafından, tekniğin bilinen durumundan aşikâr (açık) bir şekilde çıkarılamayan bir faali- yet sonucu gerçekleşmiş ise, tekniğin bilinen durumunun aşıldığı kabul edilir.
Buluş, tarım dâhil sanayinin herhangi bir dalında üretilebilir veya kullanılabi- lir nitelikte ise, sanayiye uygulanabilir olduğu kabul edilir.
551 sayılı KHK’nın 6’ncı maddesinde “Patent Verilemeyecek Konular ve Buluşlar” özel olarak sayılmıştır. Buna göre, aşağıda sayılanlar buluş niteli- ğinde olmadıkları için 551 sayılı KHK kapsamı dışında kalır:
• Keşifler, bilimsel teoriler, matematik metotları;
• Zihni, ticari ve oyun faaliyetlerine ilişkin plan, usul ve kurallar;
• Edebiyat ve sanat eserleri, bilim eserleri, estetik niteliği olan yarat- malar, bilgisayar yazılımları;
• Bilginin derlenmesi, düzenlenmesi, sunulması ve iletilmesi ile ilgili teknik yönü bulunmayan usuller;
• İnsan veya hayvan vücuduna uygulanacak cerrahi ve tedavi usulleri ile insan, hayvan vücudu ile ilgili teşhis usulleri. (Bu hüküm bu usullerin herhangi birinde kullanılan terkip ve maddeler ile bunların üretim usullerine uygulanmaz.)
Yukarıda sayılanlar için münhasıran koruma talep edilmesi halinde patent verilmez. Ayrıca, aşağıda belirtilen buluşlar patent verilerek korunmaz:
• Konusu kamu düzenine veya genel ahlaka aykırı olan buluşlar.
• Bitki veya hayvan türleri veya önemli ölçüde biyolojik esaslara daya- nan bitki veya hayvan yetiştirilmesi usulleri.
1.3.4. Faydalı Model Belgesi Verilerek Korunan Buluşlar
551 sayılı KHK’nın 154’üncü maddesi uyarınca, yeni olan ve sanayiye uy- gulanabilen buluşlar, faydalı model belgesi verilerek korunur. Bu madde kap- samında kastedilen “yenilik” 156’ncı maddede aşağıdaki şekilde açıklanmıştır;
“Faydalı model belgesi başvurusuna konu olan buluş başvuru tarihinden önce, Türkiye içinde veya dünyada herkesin ulaşabileceği şekilde yazılı ola- rak veya bir başka yolla açıklanmış veya yöresel veya ülke çapında kullanıl- mış ise, yeni değildir.
Faydalı model belgesi başvurusu sahibi veya selefleri tarafından başvuru tarihinden veya var ise rüçhan hakkı tarihinden, oniki ay önceki tarihten itiba- ren yayınlama veya bir başka yolla yapılan açıklama veya kullanma, başvuru konusu buluşun yeniliğini ortadan kaldırmaz.
Faydalı model belgesi başvurusu tarihinden önce, Türkiye’de yapılmış olan patent veya faydalı model belgesi başvuruları, faydalı model belgesi başvurusu tarihinden sonra yayınlanmış olsalar dahi, başvuru konusu buluşun yeniliğini ortadan kaldırır.”
Faydalı model belgesi verilerek korunamayan buluşlar ve konular 551
sayılı KHK’nın 155’inci maddesinde sayılmıştır. Buna göre, 551 sayılı KHK’nın yukarıda yer verilen 6’ncı maddesinde belirtilen konuların yanı sıra usuller ve bu usuller sonucunda elde edilen ürünler ile kimyasal maddeler hakkında faydalı model belgesi verilmez.
• GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ KAPSAMINDA SINAİ MÜLKİYET HAKLARINDA İSTİSNA UYGULAMASI
2.1. YASAL DÜZENLEME VE GEREKÇESİ
6518 sayılı Kanunun 82’nci maddesiyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Ka- nununun 5/A maddesinden sonra gelmek üzere eklenen aşağıdaki 5/B madde- si ile 01/01/2015 tarihinden itibaren sınai mülkiyet haklarında istisna uygula- masına imkân tanıyan hüküm mevzuatımıza eklenmiştir.
“Sınai mülkiyet haklarında istisna
MADDE 5/B- (1) Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve ye- nilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların;
a) Kiralanması neticesinde elde edilen kazanç ve iratların, b) Devri veya satışı neticesinde elde edilen kazançların,
c) Türkiye’de seri üretime tabi tutularak pazarlanmaları hâlinde elde edi- len kazançların,
ç) Türkiye’de gerçekleştirilen üretim sürecinde kullanılması sonucu üre- tilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmının,
% 50’si kurumlar vergisinden müstesnadır. Bu istisna, buluşa yönelik hak- ların ihlal edilmesi neticesinde elde edilen gelirler ile buluş nedeniyle alınan sigorta veya diğer tazminatlar için de uygulanır.
(2) İstisnanın uygulanabilmesi için;
a) İstisna uygulamasına konu buluşun, 24/6/1995 tarihli ve 551 sayılı Pa- tent Haklarının Korunması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsa- mında patent veya faydalı model belgesi verilerek koruma altına alınan bu- luşlar arasında yer alması ve buluşa ilişkin incelemeli sistem ile patent veya araştırma raporu sonucunda faydalı model belgesi alınması,
b) İstisna uygulamasından yararlanabilecek kişilerin, 551 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 2 nci maddesinde belirtilen nitelikleri taşıması ve bu kişilerin patentli veya faydalı model belgeli buluşu geliştirme yetkisini haiz bulunması şartıyla, patent veya faydalı model belgesinin sahibi ya da patent veya faydalı model belgesi üzerinde tekel niteliğinde özel bir ruhsata
sahip olması,
c) İstisnadan yararlanılacak ilk yıl, buluşun oluşturacağı katma değer dik- kate alınarak devir veya satış hâlindeki değerinin tespitine yönelik Maliye Bakanlığı tarafından değerleme raporu düzenlenmesi, gerekmektedir.
(3) İstisna uygulamasına patent veya faydalı model belgesinin verildiği ta- rihten itibaren başlanır ve ilgili patent veya faydalı model belgesi için sağlanan koruma süresi aşılmamak kaydıyla bu istisnadan yararlanılabilir. Her bir mükel- lef tarafından yararlanılabilecek istisna tutarı; değerleme raporunda belirtilen bedelin % 50’sini, bu madde kapsamında yararlanılabilecek toplam istisna tutarı ise değerleme raporunda belirtilen bedelin % 100’ünü aşamaz. Buluşun üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazanç- ların, patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfedilen kısmı, ayrıştırılmak suretiyle transfer fiyatlandırması esaslarına göre tespit edilir.
(4) Bu madde gelir vergisi mükellefleri hakkında da uygulanır.
(5) İstisna uygulamasının kesinti suretiyle alınan vergilere şümulü yoktur.
Ancak, bu madde kapsamında istisnadan yararlanılan serbest meslek kazanç- ları ile gayrimenkul sermaye iratları üzerinden yapılacak vergi kesintisi % 50 oranında indirimli uygulanır. Kazanç ve iradı kesinti yoluyla vergilenen ve beyanname vermesi gerekmeyen mükellefler için indirimli vergi kesintisi en fazla 5 yıl süre ile uygulanır.
(6) Bu madde kapsamında istisna uygulamasından yararlanan mükellefler, 26/6/2001 tarihli ve 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu kap- samında yer alan istisna uygulamasından ayrıca yararlanamaz.
(7) Birinci, üçüncü ve beşinci fıkralarda yer alan % 50 oranını ayrı ayrı ya da birlikte sıfıra kadar indirmeye, % 100’e kadar artırmaya, bu oranları sek- törler ile birinci fıkrada yer alan gelir, kazanç ve iratlar itibarıyla ya da patent veya faydalı model belgesine göre farklılaştırmaya, üçüncü fıkrada yer alan
% 100 oranını % 200’e kadar artırmaya, tekrar kanuni seviyesine indirmeye, beşinci fıkrada yer alan süreyi 1 yıla kadar indirmeye, tekrar kanuni seviye- sine kadar çıkarmaya Bakanlar Kurulu; ikinci fıkranın (c) bendinde yer alan değerleme raporunun şekil, içerik, hazırlanması ile üçüncü fıkrada yer alan transfer fiyatlandırması suretiyle ayrıştırma yöntemi yerine satış, hasılat, gi- der, harcama veya benzeri unsurları dikkate alarak kazancın ayrıştırılmasında basitleştirilmiş yöntemler tespit etmeye ve bu maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”
Yapılan düzenlemeye ilişkin gerekçede aşağıdaki ifadelere yer verilmiştir.
(TBMM, 2014, 101)
“Çerçeve Madde 89
• Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların; kiralanması neti- cesinde elde edilen kazanç ve iratların, devir veya satışı neticesinde elde edi- len kazançların, seri üretime tabi tutularak pazarlanmaları halinde elde edilen kazançların, üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışın- dan elde edilen kazançların patentli veya faydalı model belgeli buluşa atfe- dilen kısmının yüzde 50’sinin kurumlar vergisinden müstesna tutulmasına,
• İstisna uygulamasına patent veya faydalı model belgesinin verildiği ta- rihten itibaren başlanılması ve patent veya faydalı modele yönelik koruma süresi boyunca öngörülen istisnadan yararlanılmasına,
• Her bir mükellef tarafından yararlanılabilecek istisna tutarının değer- leme raporunda belirtilen bedelin yüzde 50’sini, yararlanılabilecek toplam istisna tutarı ise değerleme raporunda belirtilen bedelin yüzde 100’ünü aşa- mayacağına,
• Söz konusu düzenlemenin gelir vergisi mükellefleri için de uygulanma- sı ve madde kapsamında istisnadan yararlanan serbest meslek kazançları ile gayrimenkul sermaye iratlarına yönelik vergi kesintisinin yüzde 50 oranında indirimli uygulanmasına,
• Kazanç ve iradı kesinti yoluyla vergilenen ve beyanname vermesi ge- rekmeyen mükellefler için indirimli vergi kesintisinin en fazla 5 yıl süre ile uygulanmasına, yönelik 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa 5/B madde- sinin eklenmesini öngören bir hüküm Tasarıya çerçeve 89 uncu madde olarak eklenmiştir.”
2.2. SINAİ MÜLKİYET HAKLARI İSTİSNASININ KONUSU VE KAPSAMI
2.2.1. Sınai Mülkiyet Hakları İstisnasının Konusu
Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen 5/B maddesinde yapılan düzenle- meyle Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde ortaya çıkan buluşların;
• Kiralanması neticesinde elde edilen kazanç ve iratların,
• Devri veya satışı neticesinde elde edilen kazançların,
• Türkiye’de seri üretime tabi tutularak pazarlanmaları hâlinde elde edilen kazançların,
• Türkiye’de gerçekleştirilen üretim sürecinde kullanılması sonucu üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançların patentli veya faydalı mo- del belgeli buluşa atfedilen kısmının,
% 50’si kurumlar vergisinden istisna edilmektedir. Söz konusu istisna hükmünün, buluşa yönelik hakların ihlal edilmesi neticesinde elde edilen ge- lirler ile buluş nedeniyle alınan sigorta veya diğer tazminatlar için de uygu- lanması öngörülmektedir.
İstisna düzenlemesinin konusuna giren unsurlar Türkiye’de gerçekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetleri neticesinde or- taya çıkan buluşlar nedeniyle elde edilen kazanç ve iratlar olarak belirlenmiştir.
İstisna uygulamasının kesinti suretiyle alınan vergilere etkisi yoktur. An- cak, bu madde kapsamında istisnadan yararlanılan serbest meslek kazançla- rı ile gayrimenkul sermaye iratları üzerinden yapılacak vergi kesintisi % 50 oranında indirimli uygulanır. Kazanç ve iradı kesinti yoluyla vergilenen ve beyanname vermesi gerekmeyen mükellefler için indirimli vergi kesintisi en fazla 5 yıl süre ile uygulanır.
2.2.2. Sınai Mülkiyet Hakları İstisnasının Kapsamı
İstisna düzenlemesinin kapsamının tespitinde öncelikle Türkiye’de ger- çekleştirilen araştırma, geliştirme ve yenilik faaliyetleri ile yazılım faaliyetle- ri neticesinde ortaya çıkan buluşlar üzerinde durulması gerekmektedir.
Düzenlemede yer verilen kavramlara bakıldığında, bunların çeşitli kanun- larda tanımlanmış unsurlar olduğu anlaşılmaktadır. Örnek olarak “araştırma ve geliştirme (Ar-Ge) faaliyeti” ve “yenilik” kavramları 4691 ve 5746 sayılı Kanunlarda, “yazılım” kavramı 4691 sayılı Kanunda ve “patent verilerek ko- runacak buluşlar” ile “faydalı model belgesi verilerek korunan buluşlar” ise 551 sayılı KHK’da tanımlanmışlardır. Buna kavramlar yasal tanımları dikka- te alınarak aşağıda açıklanmışlardır.
2.2.2.1. Araştırma ve Geliştirme Faaliyeti
Araştırma ve geliştirme (Ar-Ge) faaliyeti 5746 sayılı Kanunun “Tanımlar”
başlıklı 2’nci maddesinin ilk fıkrasının (a) bendinde tanımlanmıştır. Buna göre, araştırma ve geliştirme, kültür, insan ve toplumun bilgisinden oluşan bilgi dağarcığının artırılması ve bunun yeni süreç, sistem ve uygulamalar tasarlamak üzere kullanılması için sistematik bir temelde yürütülen yaratıcı çalışmaları, çevre uyumlu ürün tasarımı veya yazılım faaliyetleri ile alanında
