Türk vergi hukukunda uyuşmazlıkların çözümü için barışçıl yolların yanı sıra düzenlenmiş bulunan ikinci yol yargısal çözüm yoludur.8 Yargısal çözüm yolu, uyuşmazlık haline dönüşmüş olan vergi sorunlarının yargı organı önünde bir dava konusu yapılarak kesin çözüme kavuşturulması yoludur. Yargısal çözüm yolu, idari aşamada uyuşmazlıkların çözüme kavuşturulmasından daha kapsamlı bir yoldur.9 Yargısal çözüm
4 S. Turhan (1998). Vergi teorisi ve politikası. İstanbul: Filiz Kitabevi, s.84.
5 Ü. S. Üstün (2012). Nasıl bir vergi denetimi ve vergi yargısı. İstanbul: Beta Yayımcılık, s.83.
6 Turhan, 1998, a.g.k., s.85.
7 Y. Karakoç (2011). Genel vergi hukuku. Ankara: Yetkin Basımevi, s.761.
8 M. Öncel, A. Kumrulu ve N. Çağan (2012). Vergi hukuku. Ankara: Turhan Kitabevi, s.185.
9 Karakoç, 2011, a.g.k., 760.
5
yolunda yargı organlarının yapacağı işlem doğrultusunda davacı ve davalı arasındaki uyuşmazlık kesin olarak son bulmaktadır. Vergi yargısının asli işlevi, yükümlü ile idare arasındaki uyuşmazlığı sonlandırmak ve idarenin yargısal denetimini gerçekleştirerek hukuk devleti ilkesinin bir gereği olarak vergilendirme işlemlerinde vergilerin kanuniliği ilkesini esas kılmaktır.10 Vergi yargısının tali fonksiyonu ise; hukuki içtihatlar ile kanunların uygulanmasındaki boşlukların doldurulması, anlaşılması güç hükümlerin açıklığa kavuşturulmasıdır.11
1.2.1. Uyuşmazlık kavramı ve vergi uyuşmazlığı
Uyuşmazlık, karşılıklı iki tarafın, bir konu üzerinde farklı görüşlere sahip olması nedeniyle anlaşmazlığa düşmelerini ifade etmektedir.12 Vergi uyuşmazlığı ise; vergi ve benzeri mali yükümlülükler ile verginin tarh, tahakkuk ve tahsiline ilişkin işlemler sırasında ortaya çıkan veya diğer kamu alacakları nedeniyle vergi alacağını uygulayan idari birimlerle yükümlü veya sorumlular arasında ortaya çıkan anlaşmazlığı ifade
etmektedir.13 1.2.2. Vergi uyuşmazlıklarının ortaya çıkma nedenleri
Vergi uyuşmazlıkları, vergi borcunun tarh, tahsil, tahakkuk gibi vergilendirme aşamalarında; idarenin yapmış olduğu keyfi uygulamalar, yükümlülerin vergi ödememe noktasında gösterdiği direnç ve vergi yasalarının anayasaya aykırılığı gibi nedenler ile ortaya çıkmaktadır.14 Uygulamada uyuşmazlıklar, verginin tarh ve tebliğ edilmesi, usulsüzlük, özel usulsüzlük ve vergi ziyaı cezası kesilmesi gibi işlemlerden kaynaklanmaktadır. Ayrıca idare ile yükümlü arasındaki çıkar çatışmaları ve yürütmenin vergi hukuku alanında yaptığı genel düzenleyici işlemlerin kanunlara veya hukukun genel ilkelerine aykırılıkları da uyuşmazlıkların ortaya çıkmasına neden olmaktadır.15 İdare ile yükümlü arasında ortaya çıkan bu vergi uyuşmazlıklarının çözümü hem idari aşamada hem de yargısal yollara başvurarak çözüme kavuşturulabilmektedir.
10 Öncel, Kumrulu ve Çağan, 2012, a.g.k., 185.
11 Ş. Aksoy (1990). Vergi yargısı ve Türk vergi yargısı sistemi. İstanbul: Filiz Kitabevi, s.8-9.
12 Aksoy, 1990, a.g.k., 65.
13 H.H. Bayraklı (1998). Vergi yargılama hukuku. Afyon: Afyon Kocatepe Üniversitesi Yayınları, s.4.
14 N. Saban (2009). Vergi hukuku. İstanbul: Beta Yayımcılık, s.507.
15 Karakoç, 2011, a.g.k., 760.
6
1.2.3. Vergi uyuşmazlıklarının idari aşamada çözümlenmesi 1.2.3.1. Uzlaşma
Uzlaşma, vergi idaresi ile vergi yükümlüsü arasında pazarlık yoluyla yani karşılıklı görüşerek uyuşmazlık konusu vergi ve cezanın belirli bir miktarı üzerinde uyuşmazlığın yargıya intikal ettirilmeden çözümlenmesini ifade eder. 1963 yılında Türk vergi hukukuna girmiş olan uzlaşmanın kabul edilmesindeki temel amaç, uyuşmazlıkların kolayca giderilmesi ve vergi alacağının hazineye girişinin süratle sağlanmasıdır.16 Uzlaşma müessesesi, vergi alacağının erken tahsil edilmesi, yükümlü ve idare açısından zaman kaybının önlenmesi, yargı üzerindeki iş yükünün azaltılarak yargılamanın hem makul sürede hem de hakkaniyete uygun olarak gerçekleştirilmesine sağlayacağı katkı bakımından önem arz etmektedir.
Hukuk teorisi açısından bakıldığında uzlaşmanın bir takım sıkıntıları da içinde barındırdığı söylenebilir. Yasa önünde her bakımdan aynı olan iki yükümlüden birisinin uzlaşma yoluna başvurması ve idare ile uzlaşma sağlaması halinde daha az vergi ödeyebileceği gerçeği, hakkaniyete uygun düşmemektedir. Ayrıca vergi idaresinin bir kısım vergi alacağından uzlaşma yoluyla feragat etmesi de vergilerin kanuniliği ilkesine aykırılık oluşturmaktadır.17 Toplumda uzlaşma müessesesiyle vergisini zamanında ödeyen yükümlülerin cezalandırıldığı düşüncesi de başka bir sorun olarak karşımıza çıkmaktadır. Ancak uzlaşma müessesesinin hem yükümlü hem idare açısından uyuşmazlığın yargıya taşınması sırasında kaybedilecek zamanı ve maddi külfeti önlemesi gibi durumlar göz önüne alındığında sağladığı yararın vereceği zarardan üstün olduğu yerleşik bir düşüncedir. Çünkü küçük bir olumsuzluk ile karşılaşmamak için büyük bir faydayı terk etmek hikmet ve adalete aykırıdır.
Uzlaşma müessesesi, Vergi Usul Kanunu (VUK)’un ek madde 1-11 arasında düzenlenmiştir. Yükümlünün beyanı üzerine, ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının tahakkuk edecek miktarları konusunda vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin kanun hükümlerine yeterince nüfuz edilememesi, vergi hataları bulunduğunun veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumunda, idarenin yükümlüler ile uzlaşabileceği öngörülmüştür. Uzlaşma talebi vergi ihbarnamesinin tebliğ tarihinden
16 Öncel, Kumrulu ve Çağan, 2012, a.g.k., 170.
17 Öncel, Kumrulu ve Çağan, 2012, a.g.k., 171.
7
itibaren 30 gün içinde yapılmalıdır. Yükümlü, uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurabileceği uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde yükümlünün yeniden uzlaşma talebinde bulunamayacağı hüküm altına alınmıştır (VUK, ek md.1).
Uzlaşmanın, tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma olarak iki türü bulunmaktadır. Tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına; vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca yapılan vergi incelemelerine dayanılarak tarh edilecek ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları girmektedir.18 Tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına ise ikmalen, re'sen veya idarece salınan ve Bakanlık Vergi Dairelerinin tarha yetkili olduğu bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişkin olarak kesilecek vergi ziyaı cezaları girmektedir.19 Tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamına usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları da girerken tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları girmemektedir. Ancak kaçakçılık suçu nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasına karşı her iki uzlaşma türünde de uzlaşma yapılması söz konusu değildir. Çünkü kanun hükümlerine yeterince nüfuz edilememesi, vergi hatalarının bulunması veya yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olması gibi durumlarda uzlaşma kurumuna başvurulması öngörülmüştür (VUK, ek md.1).
1.2.4. Vergi uyuşmazlıklarının yargı aşamasında çözümlenmesi
Vergi uyuşmazlıklarının çözümünde bir diğer aşama da yargı aşamasıdır.
Yükümlüler ile kendilerine vergi cezası kesilenler, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı; vergi daireleri de takdir komisyonları tarafından takdir edilen matrahlara karşı vergi mahkemelerinde dava açabilmektedir.20 Uygulamada ya vergi hataları ya da hukuki bir uyuşmazlık neticesinde doğan vergi uyuşmazlıklarının; Gelir Vergisi, Kurumlar Vergisi, Gümrük Vergisi, Emlak Vergisi, Veraset ve İntikal Vergisi, Katma Değer Vergisi gibi vergilere ait uyuşmazlıkları kapsadığı söylenebilir.21 Vergi uyuşmazlıklarının yargı aşamasında çözüme kavuşturulduğu yer vergi mahkemeleridir.
18 Tarhiyat öncesi uzlaşma yönetmeliği http://www.gib.gov.tr/gibmevzuat (Erişim tarihi: 03.12.2015).
19 Uzlaşma yönetmeliği http://www.gib.gov.tr/gibmevzuat (Erişim tarihi: 03.12.2015).
20 Ş. Kızılot ve Z. Kızılot. (2009). Vergi ihtilafları ve çözüm yolları. Ankara: Yaklaşım Yayınları, s.282.
21 Kızılot ve Kızılot, 2009, a.g.k., 282.
8
Vergi mahkemeleri, genel bütçeye, il özel idareleri, belediye ve köylere ait vergi, resim ve harçlar ile benzeri malî yükümler ve bunların zam ve cezaları ile tarifelere ilişkin davaları ve bunlara ilişkin 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun (AATUHK)’nin uygulanmasına ilişkin davaları çözümlemektedir (BİMVMK, md.6).