A- Vergi Kaçakçılığı Suçlarında Muhakeme Şartı
2- Vergi Kaçakçılığı Suçlarının Yargılanmasında Dava Şartı Olarak Mütalaa
Vergi Usul Kanunu’nun 367. maddesinin ilk üç fıkrasına göre, “Yaptıkları inceleme sırasında 359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğini tespit eden maliye müfettişleri, hesap uzmanları ile bunların yardımcıları ve gelirler kontrolörleri ile stajyer gelirler kontrolörleri tarafından doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan memurlar tarafından ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu vergi dairesi başkanlığının veya defterdarlığın mütalaasıyla, keyfiyetin yetkili Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesi mecburidir.
359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğine sair suretlerle ıttıla hasıl eden Cumhuriyet başsavcılığı hemen ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını talep eder.
Kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesine talik olunur."
Maddede vergi kaçakçılığı suçu ile ilgili muhakeme şartı düzenlenmiştir. Söz konusu şart vergi kaçakçılığının işlendiğinin vergi incelemesi sırasında tespit edilmesi üzerine durumun yetkili Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesi ile gerçekleşmektedir. Bu bildirim yapılan vergi incelemesi sonucunda tespit edilen vergi kaçakçılığı suçları ile ilgili değerlendirme, düşünce ve yorumları içermektedir. Bu nedenle söz konusu dava şartını en iyi “mütalaa” terimi karşılamaktadır245.
367. maddede düzenlenen muhakeme şartı dava şartıdır246. Dava şartının kabul edilmesinin nedeni, vergi tekniği yönünden uzmanlık gerektiren durumun
veya olaya ilişkin olmalarına göre, şartın etkisini gösterdiği muhakeme aşamasına göre de sınıflandırılmaktadır. Kunter, Yenisey ve Nuhoğlu, s. 87; Nur Centel ve Hamide Zafer, Ceza
Muhakemesi Hukuku, 4. Baskı, Beta Yayınevi, İstanbul, 2006, s. 522. 243 Özbek, Ceza Muhakemesi, s. 123 vd.
244 Mütalaa, herhangi bir konu üzerinde ayrıntılı düşünme ile oluşan görüş ve yorum (www.tdk.org.tr). 245 Yusuf Karakoç, “Ceza Mahkemesinde Yargılanması Gereken Vergi Suçları Hakkında Kamu
Davası Açılmasının “Mütalaa” Şartına Bağlı Olması”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı 174 (Şubat 1996), s. 144.
246 Y. 11. CD. 24.10.2007 tarih ve E. 2007/6672, K. 2007/7037 sayılı kararı ile “213 sayılı Yasanın
konunun uzmanlarınca gözden geçirilmesini sağlamak ve mükelleflerin hemen ceza mahkemesi önüne çıkarılmasını önlemektir247.
Gelirler kontrolörleri, stajyer gelirler kontrolörleri, maliye müfettişleri, maliye müfettiş yardımcıları, hesap uzmanları, hesap uzman yardımcıları tarafından yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen suçlarla ilgili mütalaalar doğrudan doğruya; diğer vergi incelemesine yetkililerce tespit edilen suçlar ise ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu vergi dairesi başkanlığının veya defterdarlığın mütalaasıyla Cumhuriyet başsavcılığına bildirilecektir.
Vergi Usul Kanunu’nun 135. maddesinde sayılan vergi incelemesine yetkililerden, yukarıda sayılan inceleme elamanları dışında, uygulamada sadece vergi denetmenleri ve yardımcıları ile vergi dairesi müdürleri vergi incelemesi yapmaktadır.
Vergi incelemesine dayanmayan veya yetkisiz kişilerce yapılan tespitlerin defterdarlık mütalaası ile birlikte olsa dahi savcılığa gönderilmesi durumunda dava şartı gerçekleşmiş olmaz248.
Mütalaanın dava şartını karşılaması için yazılı olarak yapılmalıdır. Örneğin defterdarın mahkemede dinlenerek sözlü beyana istinaden davaya devam edilip karar verilemez249.
367. maddenin ikinci fıkrasına göre, vergi kaçakçılığı suçlarından doğrudan soruşturma yapma yetkisi yoktur. Kaçakçılık suçunun işlendiğini her hangi bir nedenle öğrenen Cumhuriyet savcılığı ilgili vergi dairesinden inceleme yapılmasını
yapmak, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açtırmak” suçundan verildiği gözetilmeden, hakkında mütalaa bulunmayan “muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura kullanmak” suçundan açılan kamu davasına devamla yazılı şekilde hüküm kurulması…” kanuna uygun bulunmamıştır (Özel arşiv); Karakoç, Mütalaa Şartı, s. 146.
247 Tosun, s. 106; Karakoç, Mütalaa Şartı, s. 146; Hızlı, s.56 ve Kaşıkçı, s.157. 248 Erman, s. 13.
249 Y. 9. CD. 18.01.1990 tarih ve E. 1989/3649, K. 1990/266 sayılı kararı (Mehmet Çetinkaya, “Ceza
talep eder. Yapılan inceleme ile suçun işlendiği tespit edilirse inceleme sonucu, Cumhuriyet başsavcılığına bildirilir. Ancak savcılar mütalaa ile bağlı değildirler250.
Vergi kaçakçılığı suçları ile ilgili mütalaalar söz konusu kurumların yetkilileri tarafından verilmelidir. Bunlar vergi dairesi başkanı veya yetkili kılınan grup müdürü ile defterdar veya yetkili kılınan yardımcısıdır. Grup müdürü veya defterdar yardımcısı tarafından mütalaa verilebilmesi için bu kişilerin vergi dairesi başkanı ve defterdar tarafından açıkça ve yazılı olarak mütalaa vermeye yetkilendirilmiş olmaları gerekir. Vergi dairesi başkanının grup müdürlerinin veya defterdarın defterdar yardımcılarının yürütecekleri görev alanları ile ilgili belirlemeleri içeren genel yazılar açıkça mütalaa konusunda imza yetkisi vermiyorsa bu kişilerin vergi dairesi başkanı veya defterdar adına mütalaa göndermeleri dava şartının gerçekleşmiş olmasını sağlamaz. Nitekim Y. 11. CD. 31.01.2008 tarih ve E. 2007/2292, K. 2008/470 sayılı kararı da bu yöndedir251.
5345 sayılı Kanunla Gelir İdaresi Başkanlığı’nın kurulması ile bazı illerdeki vergi daireleri vergi dairesi başkanlıklarına, bazı illerdeki vergi daireleri de defterdarlıklara bağlı hale gelmiştir. Bunun sonucu olarak tespit edilen vergi kaçakçılığı suçlarında mütalaanın vergi dairesi başkanlığı mı yoksa defterdarlık tarafından mı verileceği konusu sorun olmuştur. Örneğin Y. 11. CD. 29.05.2007 tarih ve E. 2007/2294, K. 2007/3735 sayılı kararı ile “Karar tarihinde yürürlükte bulunan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 367. maddesi uyarınca defterdarlık veya gelirler bölge müdürlüğünden mütalaa alınması gerektiğinden ve sonradan 5615 sayılı Kanunla anılan maddede yapılan değişiklikle vergi dairesi başkanlığının mütalaa verebileceğinin kabul edilmesi, sanık hakkında 10.08.2006 tarihi itibariyle usulsüz olarak vergi dairesi başkanı tarafından verilen mütalaayı geçerli kılmayacağından, yasal makamlardan usulüne uygun biçimde mütalaa alınmadan yargılamaya devamla yazılı şekilde hüküm kurulması…” kanuna aykırı bulunmuştur.
250 Karakoç, Mütalaa Şartı, s. 147. 251 Özel arşiv.
5345 sayılı Kanunun252 “atıflar ve yetkiler” başlıklı 33. maddesinde defterdar ve defterdarlığa yapılmış atıfların ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına yapılmış sayılacağı açıkça belirtilmiştir. Bu nedenle 367. maddenin 5615 sayılı Kanunla değişmeden önceki halinde geçen “defterdarlığın” ifadesinden “vergi dairesi başkanlığının” anlaşılması gerekir. Nitekim 11. CD. 10.07.2008 tarih ve E. 2007/7658, K. 2008/7623 sayılı kararında253 5345 sayılı Kanunun 33. ve Vergi Usul Kanunu’nun 5616 sayılı Kanunla değişik 367. maddelerine atıfla vergi dairesi başkanı adına denetim grup müdürü tarafından imzalanan yazı dava şartı olan mütalaa niteliğinde bulunmuştur.
Mütalaa ile ilgili diğer bir konu da vergi kaçakçılığı suçlarının Belediye Gelirleri Kanunu kapsamındaki gelirler ilgili olarak işlenmesi durumunda mütalaanın kim tarafından verileceğidir. Bu konuda Belediye Gelirleri Kanunu’nun 102. maddesinde254 yer alan atıf nedeniyle mütalaanın belediye başkanlığı tarafından255 ve vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlık tarafından verilmesi gerektiği256 yönünde iki görüş mevcuttur. Vergi kaçakçılığı suçları hangi vergi ile ilgili olursa olsun 359. maddede sayılan fiillerle işlenebilir fiil olduğundan, sonucunda vergi ziyaı meydana gelse de işlenen suçta bir değişiklik olmamaktadır. Bu nedenle vergi kaçakçılığı suçları sonucu vergi ziyaı meydana gelmişse mütalaa yine vergi dairesi başkanlı veya defterdarlık tarafından verilecektir.
3- Dava Şartının Gerçekleşmemesinin Sonuçları
Hazırlık soruşturması aşamasında dava şartının gerçekleşmediği tespit edilmişse takipsizlik kararı verilir; dava şartı gerçekleşmeden dava açılmışsa şartın gerçekleşip gerçekleşmediği araştırılır ve şart gerçekleşmezse davanın düşürülmesine
252 5345 sayılı Kanun 16.5.2005 tarih ve 25817 sayılı R.G.’de yayınlanmıştır. 253 Özel arşiv.
254 Belediye Gelirleri Kanunu’nun 102. maddesi aşağıdaki gibidir:
“213 sayılı Vergi Usul kanununda belirtilen vergi inceleme yetkisi hariç olmak üzere;
1. Belediye Gelir Şube Müdürü, Gelir Şube Müdürü olmayan yerlerde Belediye Hesap İşleri Müdürü, Hesap İşleri Müdürü olmayan yerlerde Muhasebeci, Vergisi Dairesi Müdürü sıfat ve yetkisini haizdir. 2. Vergi Usul Kanununda mahallin en büyük mal memuruna verilmiş görev ve yetkiler, Belediye Gelirleri Kanunu uygulaması yönünden Belediye Başkanı tarafından kullanılır.
255 Karakoç, Mütalaa Şartı, s. 149. 256 Hızlı, s. 56.
karar verilir257. Dava şartı olan bildirim sadece suçu işleyenler açısından geçerlidir, vergi kaçakçılığı suçuna iştirak edenlerin yargılanması için bildirime ihtiyaç bulunmamaktadır258.
4- Dava Şartı Olan Mütalaanın ve Mütalaanın Bildirim Usulünün