Serbest Meslek Faaliyetlerinde Emsal Bedel

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği gereğince, serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek birlikleri tarafından belirlenen bir tarife varsa, hizmetin karşılığının söz konusu tarifede gösterilen ücretten düşük olması mümkün değildir. Serbest meslek

264 Uysal Ali – Eroğlu Nurettin, Açıklamalı ve İçtihatlı Vergi Usul Kanunu, Ankara – 2015, s. 403.

faaliyetlerini yürütenlerin meslek birlikleri bulunmaktadır ve bu meslek birlikleri tarafından her yıl verilen hizmetin asgari bedeli tarifelerle belirlenmektedir. Hizmeti sunan serbest meslek erbabı ile hizmeti alan kişi arasında düzenlenen serbest meslek makbuzunda belirtilen bedel, meslek birliği tarafından tespit edilen bedelden daha düşükse verginin matrahı olarak meslek birliği tarafından tespit edilen bedel esas alınmaktadır. Ancak meslek birliği tarafından herhangi bir belirleme yapılmamışsa taraflar arasında belirlenen bedel esas alınmaktadır²⁶⁵.

Örneğin Türkiye Barolar Birliği tarafından belli bir dava türüne ilişkin olarak belirlenen 2020 yılı vekâlet ücreti 3.400 TL ise bu hizmeti ifa eden bir avukatın düzenlediği serbest meslek makbuzunda matrah 3.400 TL’den az olamamaktadır. 3.400 TL‘den daha düşük avukatlık ücreti belirlenip bu şekilde serbest meslek makbuzu düzenlense dahi verginin matrahı olarak 3.400 TL esas alınacaktır.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 20’nci maddesinin 4’üncü fıkrası gereğince bedeli/ücreti belli bir tarifeye göre belirlenen işlerde katma değer vergisi karşı tarafa yansıtılmaksızın bedele/ücrete dahildir. Avukatlık hizmetleri bilindiği gibi serbest meslek faaliyeti kapsamında olup avukatlar müvekkillerine serbest meslek makbuzu düzenlemektedir. Hizmetin ifasıyla birlikte katma değer vergisi doğmakta ve ücret tahsil edilmese dahi vergi tahakkuk etmektedir. Avukatın müvekkiline verdiği hizmet sebebiyle kazanmış olduğu ücret dışında davanın kazılması halinde mahkemeler tarafından avukata karşı vekalet ücreti ödenilmesine hükmedilmektedir²⁶⁶. Katma Değer Vergisi Genel

265 Meslek birliği ya da odaların tarife bedeline göre düzenlenecek faturalarda gerçek tutarın gösterilip gösterilemeyeceği konusunda Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığı’ndan görüş istenmiş olup 13.02.2019 tarih ve 46480499-130[2017/1665]-15871 sayılı özelgede “Şirketiniz tarafından verilen mühendislik hizmetlerinde esas alınacak bedel, bu hizmetin karşılığını teşkil eden gerçek bedel olacaktır. Ancak söz konusu bedelin Kanunun 27/5 inci maddesi gereğince Makine Mühendisleri Odasına ait asgari ücret tarifesinde belirtilen emsal bedelden daha düşük olamayacağı tabiidir” şeklinde görüş bildirilmiştir.

266 Her ne kadar mahkeme ilamlarında karşı vekalet ücretinin dava aleyhine sonuçlanan taraftan tahsil edilerek dava lehine sonuçlanan tarafa ödenmesi gerektiği belirtilse de karşı vekalet Avukatlık Kanunu’nun 164’üncü maddesi gereğince avukata aittir. Karşı vekalet ücretinin avukata ait olmasının avukat ile müvekkil arasındaki eşitliği bozduğu ve hak arama özgürlüğü ile adil yargılanma ilkesini ihlal ettiği gerekçesiyle Avukatlık Kanunu’nun 164’üncü maddesinin son fıkrasında düzenlenen “dava sonunda, kararla tarifeye dayanılarak karşı tarafa yükletilecek vekalet ücreti avukata aittir” hükmünün Anayasa’ya aykırı olduğu iddiasıyla Anayasa Mahkemesi’ne yapılan başvuru şu gerekçeyle reddedilmiştir: “Vekâlet ücreti, savunma hakkının en önemli parçası olan hukuki danışmanlık görevinin, konunun uzmanı hukukçular tarafından yapılmasının doğal bir sonucudur. Dolayısıyla kişilerin bizzat dava açma veya davalarını avukatla takip etme imkânını ortadan kaldırmayan itiraz konusu kuralın hak arama özgürlüğüne aykırı olduğundan söz edilemez. Öte yandan itiraz konusu

Uygulama Tebliği’nin I/B-4 kısmında da “Mahkeme kararında “KDV hariç” şeklinde bir ifadenin yer almaması halinde, vekalet ücretinin KDV dahil olduğu kabul edilir ve iç yüzde oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan KDV, düzenlenen serbest meslek makbuzunda gösterilir.” şeklinde düzenlemeye yer verilerek avukatların karşı vekalet ücretinin katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiştir²⁶⁷. Konuya ilişkin olarak uygulamada sık sık sorunlar ortaya çıkmış, konu birçok kez tartışılmış ve hatta yargıya dahi taşınmıştır. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından verilen bir kararda karşı vekalet ücretinin davayı kaybeden tarafından ödeniyor olmasının davayı kazanana verilen hizmetin devamı niteliğinde olması gerçeğini değiştirmediği, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 20/4 maddesi gereğince katma değer vergisinin karşı vekalet ücretine tabi olduğu ve verginin Türkiye Barolar Birliği tarafından her yıl düzenlenen asgari ücret tarifesiyle belirlenen ücretlere dahil olduğuna hükmedilmiştir²⁶⁸.

kuralın avukatlık ücretinin vekil ile müvekkil arasındaki bir hukuki ilişkiden doğma niteliğini ve kişisel hak olma özelliğini değiştirdiği söylenemez. Kuralın emredici hukuk kuralı olmayıp tamamlayıcı bir hukuk kuralı olduğunda kuşku yoktur. Bu bağlamda kuralın avukatlık sözleşmelerinde ücret kararlaştırılırken dava sonunda karşı tarafa yüklenecek vekâlet ücretinin avukatlık ücretine dâhil edilip edilmeyeceği hususunu gözeterek düzenleme yapmalarını engellemediği açıktır. Tarafların eşit koşullarda özgür iradeleri ile düzenleyecekleri avukatlık sözleşmelerinin hukuki geçerliliği ve kapsamına müdahale teşkil etmeyen kuralın Anayasa’da koruma altına alınan sözleşme özgürlüğüne ve eşitlik ilkesine aykırı bir yönü bulunmamaktadır” (Any.M. 10.04.2019 tarih, 2017/154E. ve 2019/18K.

(RG. 16.05.2019).

267 Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği gereğince avukat davayı kazandığında lehine hükmolunan karşı vekalet ücreti için müvekkili adına serbest meslek makbuzu düzenlemekteydi. Karşı vekalet ücretinin vergilendirilmesinde daha önce var olmayan vergi tevkifatı, 05.12.2019 tarih ve 7194 sayılı kanunla Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesine eklenmiştir. Ayrıca 27.05.2020 tarih ve 31137 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 311 No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin 23 ila 25 maddelerinde de söz konusu uygulamaya ilişkin usul ve esaslar düzenlenmiştir. Buna göre, karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmaktadır. Bu durumda, daha önce Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği gereğince avukatlar karşı vekalet ücretine ilişkin olarak düzenledikleri serbest meslek makbuzunu müvekkilleri adına kesmekteyken, getirilen bu hükümle serbest meslek makbuzunun karşı taraf adına düzenlenmesi gerekmektedir.

268 “...mahkemelerce tarifeye göre hükmolunan avukatlık ücretinin katma değer vergisine tabi olduğu sonucuna ulaşıldığı, 3065 sayılı Kanunun 20'nci maddesinin 4'üncü fıkrası uyarınca, belirli tarifeye göre fiyatı tespit edilen işlerde, tarife bedelinin katma değer vergisi dahil edilerek tespit olunacağının açıkça hüküm altına alınmış olması karşısında, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesine göre hükmolunan avukatlık ücretinin içerisinde katma değer vergisinin de bulunduğu, dolayısıyla bu verginin ayrıştırılarak serbest meslek makbuzunda gösterilmesi gerektiği; nitekim, 28.11.2002 tarih ve 24950 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Avukatlık Asgari Ücret Tarifesinin, "Bu tarifede yer alan ücretlere 3065 sayılı Kanun hükümleri gereği katma değer vergisi ayrıca ilave edilir" kuralını içeren 21'nci maddesinin iptali istemiyle açılan davada; Danıştay Sekizinci Dairesinin 5.11.2004 gün ve E:2003/4002, K:2004/4219 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Kanunun 20'nci maddesinin 4'üncü fıkrası uyarınca tarifeye bağlı işlerde, katma değer vergisinin tarifede belirtilen ücrete dahil olduğu

Ancak kanımızca dava aleyhine sonuçlanan, kanunda yer alan ifadeyle, haksız çıkan taraf ile avukat arasında hizmet ilişkisi ortaya koyulmadıkça karşı vekalet ücreti katma değer vergisine tabi tutulması mümkün değildir. Avukatlık hizmetinin müvekkile sunulduğu açıktır. Ancak karşı vekalet ücreti, hizmet sunulmayan karşı tarafça ödenmektedir. Katma Değer Vergisi’nde ya da Avukatlık Kanunu’nda bu yönde düzenleme bulunmamasına rağmen Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nde bu yönde düzenleme yapılması vergilerin kanuniliği ilkesine aykırılık teşkil etmekteyken, konuya ilişkin olarak 2019 yılında kanuni düzenleme yapılmıştır. 05.12.2019 tarih ve 7194 sayılı kanunla Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesine eklenmiştir. Ayrıca 27.05.2020 tarih ve 31137 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 311 No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin 23 ila 25 maddelerinde de söz konusu uygulamaya ilişkin usul ve esaslar düzenlenmiştir. Buna göre, karşı tarafa yükletilen vekalet ücretini (icra ve iflas müdürlüklerine yatırılanlar dâhil) ödeyenler tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılmaktadır. Bu durumda, daha önce Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği gereğince avukatlar için getirilen karşı vekalet ücretine ilişkin mali yükümlülük artık Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesi ve 311 No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği dayandırılmıştır. Neticede karşı vekalet ücretinde kesinti uygulaması getirilmiş ve karşı vekalet ücretinin bir serbest meslek kazancı olduğu belirtilmiştir. Karşı vekalet ücretinin serbest meslek kazancı kapsamında değerlendirilmesi ise Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1’inci maddesi gereğince vergiye tabi olmasına neden olmaktadır. Söz konusu kanuni düzenleme ile daha önce anayasal ilkelere aykırılığını iddia ettiğimiz hususlar ortadan kaldırılmaya çalışılmıştır. Ancak buna rağmen, yukarıda bahsettiğimiz üzere davayı kaybeden karşı taraf ile avukat arasında hizmet ilişkisinin niteliği ortaya konmadığı sürece karşı vekalet ücretinin katma değer vergisine hala tabi olmadığı kanısındayız.

gerekçesiyle dava konusu düzenlemenin iptali yolunda verilen kararın kesinleştiği, yine Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulunun 6.10.2005 gün ve E:2005/1580, K:2005/2294 sayılı kararında da 3065 sayılı Kanun uyarınca, belli bir tarifeye göre alınan ücrete katma değer vergisinin dahil olduğu yönünde karar verildiği, yukarıda yer alan açıklamalar ile yargı kararları dikkate alındığında, mahkemelerce Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca hükmolunan avukatlık ücreti, serbest meslek faaliyeti kapsamında katma değer vergisine tabi olup, ücrete dahil olan katma değer vergisinin ayrıştırılarak beyan edilmesi gerektiği...” (Dş. VDDK. 17.01.2018 tarih, 2017/680E. ve 2018/2K., www.lexpera.com.tr).