Kesin ve Yürütülebilir Olan Vergisel İşlemler

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 14. maddesinin 3. fıkrasının (d) bendinde, dava dilekçelerinin, ortada idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlemin olup olmadığı yönünden de inceleneceği, aynı Kanunun 15. maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendinde de kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlem bulunmaksızın açılan davanın reddine karar verileceği kurala bağlanmıştır.

Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesinde de; Vergi Mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.

İdari otoritenin anlatımı olan idari işlem, idareye karar alma, düzenleme yapma, yürürlükte olan hukuk kurallarını değiştirme ve idare edilenlerin hukuklarında onların rızalarına gerek görmeksizin değişiklikler yapabilme olanağı

77 _{Danıştay 4. Dairesi’nin E:1999/4821, K: 2000/1329 sayı ve 06.04.2000 tarihli kararı}

sağlamaktadır.78 _{Tek yanlı idari işlemler, idarenin tek taraflı irade açıklaması ile} hukuksal durum yaratabilen işlemlerdir. Tek yanlılık kavramı “tek bir irade açıklaması”demektir. Hukuk düzeni bu iradeye başka iradeler tarafından kabul edilmesine gerek olmaksızın hukuki sonuçlar bağlamaktadır.79

İdari yargıda, idarenin kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikteki işlemleri idari davaya konu olabilmektedir. Vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezaları ile 6183 Sayılı Yasadan doğan uyuşmazlıklarda kesin ve yürütülmesi gerekli icrai işlemler; ihbarname, ödeme emri veya haciz varakası tebliği, tahakkuk fişi düzenlenmesi, vergi tevkifatı yapılması, ihtiyati haciz tatbik olunması, düzeltme ve şikayet başvuruları ile mükellefin menfaatini etkileyen ve idarenin tek yanlı iradesi ile tesis edilen icrai niteliiğe haiz işlemlerdir.

Kesin olma, işlemin idari prosedürün en son aşamasını geçirmiş ve yetkili en yüksek makamca yapılmış olması anlamına gelmektedir. Bu bakımdan, işlemin hukuk düzeninde varlık kazanabilmesi için bir başka makamın onayına ihtiyaç bulunması halinde, kesin olmayan idari işlemden söz edilmektedir. Ayrıca dava konusu işlemin yürütülmesinin zorunlu olması gerekmektedir. Yürütülmesi zorunlu işlemler, idare edilenlerin hukukunda değişiklik yapan onların hak veya menfaatlerini etkileyen işlemlerdir. Bu itibarla, idare edilenlere herhangi bir konuda bilgi veren veya açıklama yapan işlemlerle, bir idari işlemin hazırlık çalışması niteliğindeki inceleme ve araştırmalar sonunda hazırlanan raporlar, görüş bildiren yazı ve işlemler, yürütülmesi zorunlu olmadıklarından, dava konusu edilemezler. idari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem bulunmaksızın açılan davalar ise 2577 sayılı Kanunun 14.maddesi uyarınca işin esasına girilmeksizin ret ile sonuçlandığı görülmektedir.

Kesin ve yürütülebilir olmadığı için dava konusu edilmesi mümkün bulunmayan vergisel işlemlere birkaç örnek vermek gerekirse, yukarıda da izah

78 _{Candan, age. s.64}

edildiği üzere, takdir komisyonu kararlarına karşı mükellefler tarafından doğrudan dava açmanın mümkün bulunmamaktadır. Ancak bu kararlar doğrultusunda tarh edilen vergiler ile kesilen cezaların dava konusu edilmesinin imkan dahilindedir. Bunun yanı sıra yine vergi inceleme raporlarının da kesin ve yürütülebilir işlem olarak sayılmamaktadır. Bu raporların tanzimi sonrasında raporlar esas alınmak suretiyle yapılan cezalı tarhiyatlar dava konusu yapılabilecek işlemler olarak kabul görmektedir.

Nitekim İstanbul 7.Vergi Mahkemesi’nin bir kararında; “Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacı adına tanzim olunan 17.08.2011 tarih ve VDENR-2011-2995/… sayılı SMM Sorumluluk Raporu'nun iptali istemiyle açılmıştır.

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 14. maddesinin 3. fıkrasının (d) bendinde, dava dilekçelerinin, ortada idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlemin olup olmadığı yönünden de inceleneceği, aynı Kanunun 15. maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendinde de kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlem bulunmaksızın açılan davanın reddine karar verileceği kurala bağlanmıştır.

Diğer taraftan 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesinde de; Vergi Mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği hükmü yer almıştır.

İdari yargıda, idarenin kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikteki işlemleri idari davaya konu olabilmektedir. Vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezaları ile 6183 Sayılı Yasadan doğan uyuşmazlıklarda kesin ve yürütülmesi gerekli icrai işlemler; ihbarname, ödeme emri veya haciz varakası tebliği, tahakkuk fişi düzenlenmesi, vergi tevkifatı yapılması, ihtiyati haciz tatbik

olunması, düzeltme ve şikayet başvuruları ile mükellefin menfaatini etkileyen ve idarenin tek yanlı iradesi ile tesis edilen icrai niteliğe haiz işlemlerdir.

Kesin olma, işlemin idari prosedürün en son aşamasını geçirmiş ve yetkili en yüksek makamca yapılmış olması anlamına gelmektedir. Bu bakımdan, işlemin hukuk düzeninde varlık kazanabilmesi için bir başka makamın onayına ihtiyaç bulunması halinde, kesin olmayan idari işlemden söz edilmektedir. Ayrıca dava konusu işlemin yürütülmesinin zorunlu olması gerekmektedir. Yürütülmesi zorunlu işlemler, idare edilenlerin hukukunda değişiklik yapan onların hak veya menfaatlerini etkileyen işlemlerdir. Bu itibarla, idare edilenlere herhangi bir konuda bilgi veren veya açıklama yapan işlemlerle, bir idari işlemin hazırlık çalışması niteliğindeki inceleme ve araştırmalar sonunda hazırlanan raporlar, görüş bildiren yazı ve işlemler, yürütülmesi zorunlu olmadıklarından, dava konusu edilemezler.

Olayda ise, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacının mali müşavirlik hizmeti verdiği ve beyannamelerini imzaladığı … Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün mükellefi …. adlı mükellefin komisyon karşlığı sahte fatura tanzim ettiği gerekçesiyle adına da müteselsil sorumluluk gereği sorumluluk raporu düzenlendiği, bakılan davanın ise, iş bu raporun iptali istemiyle açıldığı, bu haliyle mezkur raporun hazırlayıcı çalışma niteğilinde bulunduğu, açılacak davanın, ancak bu rapor esas alınarak yapılacak olan tarhiyat ve cezalara karşı olması gerektiği anlaşıldığından idari davaya konu olabilecek nitelikte kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem bulunmaksızın açılan işbu davanın esasını inceleme olanağının bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.

Açıklanan nedenlerle; 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanunu’nun 15. maddesinin 1/b bendi uyarınca kesin ve yürütülmesi zorunlu bir idari işlem bulunmaksızın açılan davanın reddine…” şeklinde karar verildiği görülmektedir.80

80_{İstanbul 7. Vergi Mahkemesi’nin 11.01.2012 tarih ve E:2012/65, K:2012/42 sayılı kararı,}