Fer’ i Kamu Alacakları

Gecikme zammı, kamu alacakları içinde fer’i alacak kapsamında olup kamu alacağına bağlı mali yükümlülüktür. Gecikme zammının diğer anlatımla anlamı, kamu alacağını vadesi içinde ödenmemesi ile hiçbir işleme gerek kalmadan borçlunun temerrüde düşmesi ve söz konusu temerrütten itibaren kamu alacağına gecikme zammının uygulanması halidir²⁷. Gecikme zammı, 6183 sayılı yasada yer

25 Koban, s. 80; Çelik Binnur, Kamu Alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, İstanbul 2002, s. 29.

26 Bayraklı Hasan Hüseyin, Vergi İcra Hukuku, Ankara 2001, s. 8.

27 Koban, s. 47; Sonsuzoğlu Elif, Türk Vergi Hukukunda Fer’i Borç ve Alacak Olarak Faiz, İstanbul 2001, s. 22.

13 almaktadır. Uygulanma amacı ise kamu alacağının vadesinde ödenmesini sağlamak ve ödenmemeden kaynaklı zararın telafi edilmesidir²⁸.

AATUHK’ nin 52. maddesinde gecikme zammının sona ereceği haller yer almaktadır. Gecikme zammının sona ereceği haller; iflas, tecil ve aciz durumlarıdır.

Ancak borç ödenmesi halinde borcun takibine ve tahsiline gecikme zammı engel olamayacaktır. “Gecikme zammı 6183 Sayılı Kanun’un 1. maddesinde açıkça belirtildiği üzere, fer’ i kamu alacağı niteliğindedir. Gecikme zammının ceza niteliğinde olup olmadığı tartışılsa da, hem anılan 1. madde gereği, hem de ölüm halinde ölen mükellefe ait olan gecikme zamlarının mirasçılar tarafından ödenmesi zorunluluğunun bulunması, başka bir ifadeyle bunların ölümle düşmemesi gereği gecikme zammının hukuki niteliğini ceza olmaktan uzaklaştırmaktadır”²⁹. Bir yazar ise gecikme zammını şu şekilde tanımlamıştır; “6183 sayılı yasanın yürürlüğe girmesiyle birlikte vadesinde ödenmeyen kamu alacaklarına, vadeyi izleyen günden itibaren, gecikme zammı uygulanmaya başlanmıştır. Gecikme zammı uygulamasının amacı, hem kamu alacağının vadesinde ödenmesini sağlamak, hem de vadesinde ödenmemesi halinde, bir yandan devletin uğradığı zararı telafi ederken bir yandan da vadesinde borcunu ödemeyen borçluya külfet yüklemektir. Bu düzenlemede amaç kamu borçlusunun, borcunu vadesinde ödeyerek, devlete ait bir parayı kullanmaktan vazgeçmesini sağlamak ve aynı zamanda devlet hazinesinin bir miktar parayı geç tahsil etmesi dolayısıyla uğramış olacağı zararı telafi etmektir”³⁰.

Bir yazarın görüşü ve Danıştay kararına göre³¹, vergiye uygulanan faiz ve zammın amacı ödenmeyen vergilerin yaptırımı olarak görülmektedir. Bu yaptırımlar ise ceza olarak görülmemekle birlikte vergi alacağı gibi görülmektedir. Faiz ve

28 Koban, s. 47; Sonsuzoğlu, s. 21.

29 Çelik, s. 176.

30 Sonsuzoğlu, s. 21.

31 D.V.D.D.G.K. E:1991/305, K:1991/128, T:29.11.1991: “Fer’i bir amme alacağı olması ve ödeme müddeti içinde ödenmeyen vergilere uygulanan bir müeyyide niteliği taşıması itibariyle gecikme zammı, bir tür vergi alacağı şeklinde düşünülmek gerekir. Vergi alacağından doğan karakter ve özelliği göz önünde tutulduğunda bu yorum tarzı uygulamaya ve kanunun amacına uygun düşer”, bu kararın yanı sıra başkaca kararlar da mevcuttur; D.V.D.D.G.K. E:1991/421, K:

1992/148, T: 01.05.1992 tarihli kararı, D.3.D. E:1991/1273, K:1992/1171, T:25.03.1992; D.3.D.

E:1991/3094, K:1992/3927, T:17.12.1992 tarihli söz konusu içtihatlarda gecikme zammını vergi olarak görülmektedir. Görüş için bkz: Candan (1996), s. 87; Koban, s. 50.

14 zammın vergi alacağı olarak görülmesiyle birlikte şirket varlığından tamamen tahsil edilemeyen gecikme faizinin şirket temsilcisinin malvarlığından tahsil edilebilmesinin önünü açmaktadır³².

2.1.2.1.2.2. Gecikme Faizi

Faizin tanımı birçok yazara göre farklılık arz etmektedir; bir yazara göre³³;

“üretim faktörlerinden biri olan sermayeye ödenen bedel, fiyat; mali fonları belli bir süre kullanmanın karşılığı yapılan ödeme” şeklinde tanımlanmaktadır. Bir yazara göre ise³⁴ “alacaklının nakdinden bir süre için yoksun kalması nedeni ile nakdin kullanılması olanağını borçluya bırakması karşılığında elde ettiği, miktarı kanun ya da hukuki işlem ile belirlenmiş, para borçları açısından özel olarak düzenlenen, tahsil için zararın ve kusurun varlığı şart olmayan bir tür tazminat, bir medeni semere veya ivaz” şeklindedir.

Gecikme faizi ile gecikme zammı birbiri ile karıştırılması doğal iki müesseseyi oluşturmaktadır. Faizde, idarece, ikmalen, re’ sen tarh kapsamında olan vergide hesaplanmaktadır. Gecikme zammı ise vadesi geldiği halde ödenmeyen kamu alacakları için hesaplanmaktadır³⁵. Birbirinden bağımsız ve etki alanları farklılık arzetmektedir.

Gecikme faizinin cezai nitelik taşımadığına yönelik görüşler mevcuttur³⁶. Bu görüş AYM³⁷ ve Danıştay³⁸ kararlarıyla da desteklenmektedir.

32 Koban, s. 50; En son yapılan düzenleme ile gecikme zammı ise ayrı ayrı her ay için belirlenmek kaydıyla % 2,5 olarak düzeltilmiştir. Bkz: 1266 Karar Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı, 29.06.2019 Tarih ve 30816 Sayılı R.G.

33 Seyidoğlu Halil, Ekonomik Terimler, Ansiklopedik Sözlük, İstanbul 2002, s. 187.

34 Helvacı Mehmet, Borçlar ve Ticaret Kanunu Bakımından Para Borçlarında Faiz Kavramı, İstanbul 2000, s. 25; naklen Koban, s. 42.

35 Deynekli Adnan, İflasın Vergi Alacağının Tahsiline Etkisi, Ankara 1998, s. 54; Koban, s. 43.

36 Koban, s. 46; Kumrulu Ahmet, Vergi Davalarında Uygulanan Gecikme Faîzî Hakkında Düşünceler, AÜHFD, S. 1988/1-4, s. 239; diğer görüş olan gecikme faizinin vergiye bağlı alacak olarak kabul edilemeyeceğine yönelik görüş için bkz: Candan (1996), s. 89.

37 AYM. E: 1988/7, K: 1988/27, T: 21.09.1991 tarihli kararı için bkz: E.A.:

https://www.corpus.com.tr

15 2.1.2.1.2.3. Tecil Faizi

Tecilin diğer anlamı ertelemektir. Kamu alacaklarında ödeme imkanı olmayan borçlular için borcun yapılandırılarak kolaylık sağlanmasıdır. Söz konusu kolaylık sağlamanın faydası ise kamu borçlusunun işletmesinin olası icra tehdidinden arındırarak devam etmesi sağlanarak ve kamu alacağının tahsilini imkansızlıktan korunması ve zaman için tahsil edilmesinin sağlanmasıdır. Bu durum kamu alacaklı ve borçlusunun menfaatlerini korumaktadır³⁹.

Tecil Faizine yönelik AATUHK’ nun 48. maddesinin birinci fıkrasında;

“Amme borcunun vadesinde ödenmesi veya haczin tatbiki veyahut haczolunmuş malların paraya çevrilmesi amme borçlusunu çok zor duruma düşürecekse, borçlu tarafından yazı ile istenmiş ve teminat gösterilmiş olmak şartıyla, alacaklı amme idaresince veya yetkili kılacağı makamlarca; amme alacağı 36 ayı geçmemek üzere ve faiz alınarak tecil olunabilir” şeklinde olmakla birlikte ikinci fıkrada da tecil edilen tutarın elli bin Türk Lirası dahil sınır konulduğu ancak Cumhurbaşkanının on katı arttırma, yarıya indirme yetkilerinin bulunduğu düzenleme mevcuttur. Söz konusu hükümle birlikte kamu borçlusunun işletmesinin olası icra tehdidinden arındırarak devam etmesi sağlanarak ve kamu alacağının tahsilini imkansızlıktan korunması ve 36 ayı geçmemek üzere zaman için tahsil edilmesinin sağlanması amaçlanmaktadır⁴⁰. Tecil faizinde teminatın alınmasına yönelik bir farklı düşünceye göre de vergi mükellefinin zor durumdan kurtulmasının sağlanmasının yanında

38 D.9.D. E: 1992/3881, K: 1993/1261, T: 17.3.1993 Tarihli kararında, “gecikme faizi, vergi cezası niteliğinde olmayıp enflasyon sebebiyle para değerindeki sürekli ve yüksek düşmeler olması dolayısıyla zamanında ödenmeyen vergilerin değer kaybını önleme amacına yönelik ve geç ödemelere karşı caydırıcı özelliği olan bir tedbir olarak uygulamaya konulmuştur” şeklindedir.

Bkz: E.A.: https://www.corpus.com.tr

39 Ayrıntılı bilgi için bkz: Kartal Zihni, Tecil Faizinde Değişiklik, Yaklaşım Dergisi, S. 221, Y.

2011; Koban, s. 52.

40 Kaneti, s. 443; Koban, s. 52.

16 teminat alınması ve tecil faizi ile kamu alacağının da olası tehlikeden korunmak istendiğinin gösterildiğini ifade etmektedir⁴¹.

Son olarak tecil ile alakalı, maddede “tecil olunabilir” şeklinde ifade edilmesi, tecil talebinin her durumda kabul edileceği anlamına gelmediği ve bu hususta talep merciinin takdir yetkisi olduğu anlaşılmaktadır. Ancak mükellef açısından belirlenen şartların gerçekleştiği takdirde kamu idaresi, mükellefin veya sorumlunun tecil talebini herhangi bir sebep belirtmeden reddedemeyeceği belirtilmektedir⁴².

2.1.2.1.2.4. Haksız Çıkma Zammı

Haksız çıkma zammı, kamu alacakları nezdinde fer’i kapsamında olup AATUHK’ nın 1. Maddesinde belirtilmektedir. AATUHK’ nın 58’ inci maddesinin dördüncü fıkrasında; “İtirazında tamamen veya kısmen haksız çıkan borçludan, hakkındaki itirazın reddolunduğu miktardaki kamu alacağı %10 zamla tahsil edilir”

şeklinde belirtilmiştir. Kamu borçlusuna gönderilen ödeme emrine yapılacak olan itirazın herhangi bir temeli olmadan yapılması halinde kamu borçlusunun tümüyle veya kısmi olarak haksız olması halinde yüzde on oranında zammın tahsil edilebileceği düzenlenmektedir.

İdare tarafından zamanında ödenmeyen kamu alacakları için yükümlü ya da sorumlulara ödeme emri göndermektedir. Yükümlü ya da sorumlu kişiler de buna yönelik dava açabilmektedirler⁴³. Bu nedenlerle düzenlemenin amacı ise haklı olmadığı halde ödeme emrini dava ederek kamu borcunun tahsilinde gecikmeye neden olan ve yargının da boş yere süresini işgal eden borçluların kötüniyetli olarak bu şekilde hareket etmelerini engellemeye çalışmaktır⁴⁴.

41 Sonsuzoğlu, s. 50.

42 Barlass İrfan, Anonim Ve Limited Ortaklıklarda Kanuni Temsilcilerin Vergisel Sorumluluğu, İstanbul 2006, s. 43.

43 Saraçoğlu/Dayıoğlu Erul Rana, Kamu Alacaklarında Haksız Çıkma Zammı Uygulaması Ve Anayasa’ya Aykırılığının Yargı Kararları Çerçevesinde Değerlendirilmesi, Ankara Hacı Bayram Veli Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi C. XXIII, Y. 2019, S. 1, s. 145.

44 Saraçoğlu/Dayıoğlu Erul, s. 145; Budak/Benk, s. 71. Sonsuzoğlu, s. 60.

17 2.1.2.1.2.5. Pişmanlık Zammı

Kamu alacağı yükümlüleri işledikleri suçlarında şartların oluşması halinde pişman olduklarını beyan ederek söz konusu suçtan kurtulabileceklerini düzenleyen müessese pişmanlık zammıdır. Pişmanlık müessesesi VUK madde 371 ile düzenlenmiştir. Maddenin birinci fıkrasına göre; “Beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, haklarında aşağıda yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmez” demekle beş ayrı şartı bulunmaktadır⁴⁵.

Pişmanlık zammı bir başka kurum olan pişmanlık ile birlikte yer almakla birlikte pişmanlık isteyen her mükellefin kamu borcu ödemesinde pişmanlık zammıyla birlikte ödeyecektir.

Bu sebeple pişmanlık zammı vergi kapsamında olan fer’ i kamu alacağı olarak değerlendirilmektedir. Fer’i kamu alacağının olmasının sonucu ise temsilcilerin sorumluluğu içeriğinde yer alacak olmasıdır.

Ceza hukukunda etkin pişmanlık ile vergi hukukunda bulunan pişmanlık yakın düzenlemelerdir. Kamu alacaklısı pişmanlık kurumu ile vergi cezasını işleyen kamu borçlusunu ödemesi gereken tutarı gecikerek ödeme imkanı elde ederken cezada ise failin işlediği suçtan ötürü ise kamu olarak cezalandırmaktan vazgeçmektedir⁴⁶.

2.1.2.2. Özel Hüküm Gereği Kamu Alacağı Gibi İşlem Gören