İş Ortaklıkları İle İlgili Raporlama Dönemi İşlemleri

İş ortaklığı yatırımlarının raporlama dönemi işlemleri iştirak yatırımları raporlama dönemleri işlemleri ile benzerdir. İş ortaklığı yatırımları da tam set muhasebe standartlarına göre özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilir. Raporlama dönemi işlemleri “TMS 28 İştiraklerdeki ve İş Ortaklıklarındaki Yatırımlar Standartı’na” göre yapılır.

2.3.2.1. Gerçeğe Uygun Değer İle Raporlama

Örnek 1: ABC YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. 10.04.2016 tarihinde DEF A.Ş. iş

ortaklığına %25 pay ile katılmıştır. ABC YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. %25 paya 100.000 TL peşin ödemiş ve DEF A.Ş. iş ortaklığında müşterek kontrol sahibi olmuştur. 31.12.2016 tarihinde yatırım yapılan DEF A.Ş. iş ortaklığının gerçeğe uygun değerleri aşağıda verilen tutarlarda olduğu varsayılırsa iş ortaklığının değerleme yevmiye kayıtlarını TFRS 9'a göre yapınız.

• 1.Durum: 31.12.2016 tarihinde iş ortaklığının gerçeğe uygun değeri 420.000 TL olursa,

• 2.Durum: 31.12.2016 tarihinde iş ortaklığının gerçeğe uygun değeri 380.000 TL olursa,

Çözüm 1: Örneğimizdeki ABC YATIRIM ORTAKLIĞI A.Ş. TMS 28

standardının 18. ve 19. maddelerinde belirlenen şirketler sınıfında yer almaktadır. Burada TMS 28' in 19. maddesi gereği müşterek kontrol dikkate alınmayacak, iş ortaklığı yatırımı finansal varlıklar stantandartına göre değerlenecektir.

Sorumuzun çözümünü tarih sırasına göre sıralamaya koyduğumuzda, ilk olarak 10.04.2016 tarihinde iş ortaklığının alımı söz konusudur. Daha sonra ise raporlama dönemi işlemleri gelmektedir.

1.

10.04.2016 110. HİSSE SENETLERİ

110.01 Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar Veya Zarara Yansıtılan Finansal Varlık Hs. 100.000

100. KASA HS.

%25 Pay ile İş Ortaklığına Katılımın Kayıtlara Alınması

100.000

100.000

Raporlama dönemi işlemlerinde iş ortağının gerçeğe uygun değerleri üzerinden yatırımcıya düşen payı bulup ona göre iş ortaklığı yatırımının değerleme kayıtları yapılır.

1.Durum:

• İş Ortaklığının Gerçeğe Uygun Değeri 420.000 TL olursa,

• Gerçeğe Uygun Değerden Yatırımcı İşletmenin Payı: 420.000 *0.25=105.000 TL

• ABC A.Ş.'nin DEF A.Ş. iş ortaklığı yatırımının defter değeri 100.000 TL'dir. • Gerçeğe uygun değer farkına göre ABC A.Ş. iş ortaklığından 5.000 TL kar

elde etmiştir.

2.

31.12.2016 110. HİSSE SENETLERİ

110.01 Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar Veya Zarara Yansıtılan Finansal Varlık Hs. 5.000

647. GERÇEĞE UYGUN DEĞER ARTIŞ KARLARI HS. Raporlama Döneminde İş Ortaklığının GUD'unun 5.000 TL artmasının kaydı.

5.000

5.000

2.Durum:

• İş Ortaklığının Gerçeğe Uygun Değeri 380.000 TL olursa,

• Gerçeğe Uygun Değerden Yatırımcı İşletmenin Payı: 380.000*0.25= 95.000 TL

• ABC A.Ş.'nin DEF A.Ş. iş ortaklığı yatırımının defter değeri 100.000 TL'dir. • Gerçeğe uygun değer farkına göre ABC A.Ş. iş ortaklığından 5.000 TL zarar

etmiştir.

3.

31.12.2016

657. GERÇEĞE UYGUN DEĞER AZALIŞ ZARARLARI 110. HİSSE SENETLERİ

110.01 Gerçeğe Uygun Değer Farkı Kar Veya Zarara Yansıtılan Finansal Varlık Hs. 5.000 Raporlama Döneminde İştiraklerin GUD'unun 5.000 TL azalmasının kaydı.

5.000

2.3.2.2. Özkaynak Yöntemine Göre Raporlama

İş ortaklığı yatırımları özkaynak yöntemi ile muhasebeleştirilirken başta elde etme maliyeti ile kayıtlara alınır daha sonra raporlama tarihinde iş ortaklığının net varlıklarından (özkaynağından) yatırıcının hissesine düşen kısım kadar "225 İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR) HESABI" arttırılır veya azaltılır. İş ortaklığında bir kar meydana gelmişse, hisseye düşen kadar borç kaydedilir. İş ortaklığı zarar etmişse hisseye düşen tutar kadar ilgili hesaba alacak kaydedilir. Temettü dağıtılır ise aynı hesabın alacağına kaydedillir.

Örnek 2: ABC A.Ş.'nin %25 oranla müşterek kontrolü olduğu DEF A.Ş. iş

ortaklığı 31.12.2016 tarihinde 20.000 TL kar rakamı açıklamıştır. 31.12.2016 tarihinde yatırımcı ABC A.Ş.'nin özkaynak yöntemine göre yapacak olduğu yevmiye kayıtlarını gösteriniz.

Çözüm 2:

• ABC A.Ş.'nin DEF A.Ş. iş ortaklığı üzerindeki payı %25'dir.

• Bu orana göre iş ortaklığının yapmış olduğu kardan yatırımcı ABC A.Ş.'ye düşen pay: 20.000*0.25=5.000 TL'dir.

4.

31.12.2016

225. İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR)

553. ÖZKAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLAR GUD FARKLARI HS.

İş ortaklığı karından yatırımcı, ABC A.Ş.'ye düşen payın özkaynak yöntemine göre kayda alınması.

5.000

5.000

Dönem sonlarında iştirakin net varlıklarında (özkaynaklarında) meydana gelen değişimler sadece iş ortaklığının dönem karı kaleminde değil diğer kalemlerinde de meydana gelebilir. İş ortaklığının net varlıklarında artış veya azalış dönem kar veya zarar dışındaki nedenlerle de meydana gelebilir. Bu nedenlere örnek olarak sermaye artırımı veya azalımı gösterilebilir. Yine varlık ve kaynak unsurlarının değişik standartlara göre farklı şekillerde değerlenerek değerleme artış azalışlarının Diğer Kapsamlı Gelirler içinde muhasebeleştirilmesini gerektirir (Örten vd., 2012: 422).

Örnek 3: ABC A.Ş.'nin %25 oranla müşterek kontrol olduğu DEF A.Ş. iş

ortaklığının net varlıkları (özkaynağı) 31.12.2016 tarihinde 30.000 TL artış göstermiştir. Bu artışın 20.000 TL'si dönem karı, 10.000 TL'si Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme arıtışıdır. Yatırımcı ABC A.Ş.'nin 31.12.2016 tarihinde özkaynak yöntemine göre yapacak olduğu yevmiye kayıtlarını gösteriniz.

Çözüm 3: Dönem Sonunda Net Varlıklardaki Toplam Artış: 30.000 TL. ABC

A.Ş.'nin iş ortaklığındaki katılım payı %25, bu orana göre artış kalemlerinden yatırımcıya düşen payları bulursak;

• Dönem Kar Tutarından Yatırımcıya Düşen Pay: 20.000*0.25=5.000 TL • Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme Artışından Yatırımcıya Düşen Pay:

10.000*0.25: 2.500 TL.

5.

31.12.2016

225. İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR)

553. ÖZKAYNAĞA DAYALI FİN. ARAÇ. GUD FARK. HS. 550. MADDİ DURAN VARLIKLAR YEN. DEĞERLEME

ARTIŞLARLARI HS.

İş Ortaklığının Net Varlık Artışından, Yatırımcıya Düşen Payların Özkaynak Yöntemine Göre Kayıtılara Alınması.

7.500

5.000 2.500

Örnek 4: ABC A.Ş.'nin %25 pay ile müşterek kontrolü sahibi olduğu DEF A.Ş.

iş ortaklığı 31.12.2016 tarihinde 20.000 TL kar açıklamış ve 10.01.2017 tarihide iş ortaklığı katılımcılarına payları oranında bu kar tutarını kar payı olarak peşin dağıtmıştır.

Çözüm 4: Sorumuzda iki durum söz konusudur. Birinci durum 31.12.2016

tarihinde kar tutarının açıklanması, ikinci durum ise 10.01.2017 tarihinde bu kar tutarının iş ortaklığı katılımcıları arasında katılım oranlarına göre peşin dağıtılmasıdır. Tarih sıralamasına göre soruyu çözersek;

• 31.12.2016 Tarihinde açıklanan kar tutarından yatırımcıya düşen pay: 20.000*0.25=5.000 TL

6.

31.12.2016

225. İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR) HS.

553. ÖZKAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKLARI HS.

İş Ortaklığının Dönem Karından, Yatırımcıya Düşen Payın Özkaynak Yöntemine Göre Kayıtlara Alınması

5.000

5.000

• 10.01.2017 tarihinde Yatırımcıların İş Ortaklığındaki Payları Oranında Karın Dağıtılması, Yatırımcı ABC A.Ş.'ye düşen temettü tutarı:

20.000*0.25=5.000 TL.

7.

10.01.2016 100. KASA HS.

225. İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR) HS.

İş Ortaklığı Katılımından Elde Edilen Temettü Gelirinin Özkaynak Yöntemine Göre Kayıtlara Alınması.

5.000

5.000

Örnek 5: ABC A.Ş.'nin %25 pay ile müşterek kontrol sahibi olduğu DEF A.Ş.

iş ortaklığı 31.12.2016 tarihinde 20.000 TL zarar açıklamıştır. Bu sonuca göre yatırımcı ABC A.Ş.'nin 31.12.2016 tarihinde özkaynak yöntemine göre yapacağı yevmiye kaydını gösteriniz.

Çözüm 5: ABC A.Ş.'nin DEF A.Ş. iş ortaklığındaki payı %25'dir.

• Yatırımcı ABC A.Ş.'ye %25'lik paya karşılık zarardan düşen pay: 20.000*0.25=5.000 TL

8.

31.12.2016

553. ÖZKAYNAĞA DAYALI FİNANSAL ARAÇLAR GERÇEĞE UYGUN DEĞER FARKLARI HS.

225. İŞ ORTAKLIKLARI (BİRLİKTE KONTROL EDİLEN ORTAKLIKLAR) HS.

İş Ortaklığının Dönem Zararından, Yatırıcı işletmeye Düşen Payın Özkaynak Yöntemine Göre Kayıtlara Alınması.

5.000

2.3.2.3. İş Ortaklıklarının Değer Düşüklüğü

İş ortaklığı yatırımının değer düşüklüğü işlemleri, iştirak yatırımının değer düşüklüğü ile benzerdir. Önceki bölümde iştirak yatırımlarında değer düşüklüğü açıklanmıştır.

Örnek 6: ABC A.Ş.'nin %25 oranla müşterek kontrol sahibi olduğu DEF A.Ş. iş

ortaklığındaki yatırımının defter değeri 200.000 TL'dir. DEF A.Ş.'deki iş ortaklığı payının dönem sonunda geri kazanılabilir değeri 180.000 TL ölçülmüştür. Bu durumda yatırımcı ABC A.Ş.'nin 31.12.2016 tarihinde yapacak olduğu yevmiye kayıtlarını gösteriniz.

Çözüm 6: Yatırımcı işletmenin iş ortaklığındaki yatırımının değer düşüklüğüne

uğrayıp uğramadığı TMS 36'ya test edilir. Eğer değer düşüklüğü var ise iş ortaklığındaki yatırıma karşılık ayrılır.

• Değer Düşüklüğü Zararı= Defter Değeri – Geri Kazanılabilir Tutar

Bu formüle göre, yatırımcının iş ortaklığı payına baktığımızda 20.000 TL değer düşüklüğüne uğramıştır. Bunun için karşılık ayrılması gerekmektedir.

9.

31.12.2016 654. KARŞILIK GİDERLERİ HS.

256. MADDİ DURAN VARLIKLAR DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIKLARI HS.

İş Ortaklığı Yatırımının Değer Düşüklüğüne Karşılık Ayrılması.

20.000

20.000