FTM’nin Başarısızlık Nedenleri

Geleneksel FTM’nin başarısızlık nedenlerini iki temel grupta sınıflandırılabilinir. Bunlardan birincisi maliyet etkenlerine yönelik seçim ve ölçmeye bağlı oluşabilen hatalardır. Diğer bir sorun ise uygulamadan kaynaklanan başarısızlıklardır.

FTM birçok hususta eleştiri almıştır. FTM dağıtılması zor kabul edilen GÜG’lerin ürünlere daha basit ve sade dağıtımını öngörmekte iken maliyetlerin ürünlere yüklenmesini zorlaştığında kendisi ile çeliştiği iddia edilmiştir. Özellikle maliyet sürücüsü seçiminde bir üst sayı sınırın olmaması eleştirilmektedir (Boer, 2000; Proyer, 1990; aktaran Arzova, 2002). FTM’de karşılaşılan temel sorun, maliyet etkenlerinin doğru tespit edilebilirliğine yönelik olmuştur. Maliyet etkenlerinin özellikle geçmiş davranışlar esas alınarak bireyler tarafından belirlenmesi sübjektifliği doğurmaktadır (Kaplan ve Anderson, 2007).

Faaliyet Tabanlı Maliyetleme yaklaşımını uygulanırken belirli ortamlar gereklidir. Bu tür ortamlarda veya şartlarda, FTM sistemi optimum faydalar sağlayacaktır. Bu, FTM sisteminin faydalarının uygulama ve işletme maliyetlerini aştığı anlamına gelir. Özellikle, Cooper eğer mevcut maliyet sistemi aşağıdaki durumlarda tasarlandıysa, bir FTM sisteminin uygulanması tavsiye edilir (Cooper, 1988b):

Geçmişte;

1. - Ölçüm maliyetleri yüksekti; 2. - Rekabet zayıftı ve

3. - Ürün çeşitliliği düşüktü. Ancak günümüzde ise:

4. - Ölçüm maliyetleri düşüktür; 5. - Rekabet artmış ve

6. - Ürün çeşitliliği ise yüksektir.

Günümüzde ürün çeşitliliğinin yükselmesi ve ürün gruplarının beraberinde hizmet satışlarını gerektiriyor olması hizmet maliyetlerininde ölçülmesini gerekli kılmıştır. Cooper’ın 1988’de FTM için geliştirdiği ilk özeleştiri aslında ilk uygulamalar sonrasında ki gelişmelere bağlı karşılaşılan temel endişelere işaret etmiştir. Bu eleştiri özünde gelişen teknolojilere karşı FTM uygulamalarının kayıtsız kalmaması gerektiğini ve yazılım desteğinin önemsenmesi gerektiğine vurgu yapmaktadır.

FTM’de yaşanan bir başka endişede, belirli maliyetlerin belirli bir faaliyete tahsis edilememesidir (Spedding ve Sun, 1999). Faaliyetlere ve faaliyetlerden bireysel ürünlere kaynak tahsisindeki zorluklar yaşanmaktadır (Zakić ve Borović, 2013). Modele yeni faaliyetlerin eklenmesi neticesinde yeni faaliyetlere maliyet dağıtımının gerçekleşmesi beraberinde ölçüm zorluklarını getirmektedir (Kaplan ve Anderson, 2007).

FTM’nin uygulanması sırasında karşılaşılan ve en çok eleştiri alan husus atıl kapasitenin dikkate alınmadan faaliyetlerin yürütülmesinde harcanan sürenin %100 varsayılmasıdır. Böylece maliyet etkenleri ve kaynaklar tam kapasitede çalıştığı varsayılmaktadır. Pratik kapasite fiili kapasiteyi yansıtmayabilir FTM’nin uygulanmasında ortaya çıkan başlıca sorunlar (Kaplan ve Anderson, 2007):

• FTM sisteminin kurulum aşamasında görüşme ve veri toplama sürecinin uzun zaman alması ve masraflı oluşu,

• Elde edilen verilerin, işlenmesi, depolanması ve raporlanmasının maliyetli olması, • Verilerin saklanması, işlenmesi ve raporlanması pahalıydı,

• FTM modelinin verileri özneldi ve onaylanması zordu,

• Kullanılmayan kapasite bilgisini dikkate almadığı için teorik olarak yanlıştı, • FTM’nin işletme bütününe uygulanamaması,

• FTM modellerinin çoğu yereldi ve kurumsal çapta kârlılık fırsatlarına entegre bir bakış açısı sağlamadı.

İşletmenin tüm üretim uygulama alanlarında katlanılan fedakârlığın sağlanan faydayı aşıp aşmaması, işletmenin bilgi sistemi, hataların maliyeti ve mamul çeşitliliği faktörlerine bağlı bulunmaktadır. Üç faktörün optimizasyonu sonucu optimal maliyet sistemi oluşacak ve maliyetler minimize edilecektir (Hacırüstemoğlu, 1997).

Günümüz koşullarında FTM sisteminin uygulama ve bakım yönünden çok maliyetlidir. Her işletme için uygulabilirliği elverişli olmayabilir. FTM sisteminin bir işletme ya da sektörde uygulanabilirliği konusunda genelleme yapmak doğru sonuçlar vermeyebilir. Ancak bazı etkenler FTM sisteminin tercih edilebilirliği yönünde belirleyici olabilir, bu etkenler ayrı bir araştırma konusu olabilir. Bir işletmeye FTM sistemini uyarlayabilmek için:

• Aynı tür kaynakların farklı faaliyetlerde tüketilmesi, • Destek faaliyetlerinin fazla olması,

• Tüketilen kaynak çeşidi fazla olmasına karşın, daha az faaliyete sahip olması, • İşletme içerisinde kaynak üretiliyor olma durumu,

• Dışarıdan sağlanan fayda ve hizmetlerin çeşitliliği ve tutar yönünden genel üretim giderleri oranları içindeki payı yüksek olabilme durumu olabilmektedir.

FTM uygulamalarında karşılaşılan bu endişeler uzmanları daha doğru sonuçlar veren modeller üzerinde çalışmalara yöneltmiştir. Anderson ile birlikte başlangıcı 1998'de bulunabilecek olan yöntemde bir değişiklik önerildi (Cooper ve Kaplan, 1998). Kasım 2004’ten itibaren resmen bu yönteme bir isim verildi: Zaman Sürücülü Faaliyet Tabanlı Maliyetleme (TDABC), başlı başına yeni bir yöntem olarak tanıtıldı. Kaplan ve Anderson, FTM modelinin önceki sürümlerine “Orana Dayalı FTM” (Rate-Based Activity Based Costing) (Kaplan ve Anderson, 2003), “Geleneksel FTM” (Kaplan ve Anderson, 2004) veya “Geleneksel FTM” olarak bahsetti (Kaplan ve Anderson, 2007) . 2004 tarihli makalelerinde Zaman Sürücülü FTM tamamen yeni bir yaklaşım olarak sunulmaktadır (Kaplan ve Anderson, 2004). Daha sonra Kaplan ve Anderson (2007) çıkardıkları ZSFTM'nin FTM yönteminin mevcut uygulamaları ile olan ilişkisinin reddeden bir kitap izlemiştir.

Geliştirilen bu model terminolojik yönden literatürde ortak bir ifadesi bulunmamaktadır. Zaman Sürücülü Faaliyet Tabanlı Maliyetleme, Zamana Dayalı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme, Zaman Esaslı Faaliyet Tabanlı Maliyetleme, Sürece Dayalı FTM, Süre Etkenli FTM olarak kabul görmüştür ve aynı anlamlarda kullanılmaktadır.

Zamana Sürücülü Faaliyet Tabanlı Maliyetleme (ZSFTM) modeli; FTM temelli maliyet yönetim sistemlerindeki faaliyet havuzlarını kaldırarak ve bunun yerine modele, miktara dayalı kaynak/faaliyet maliyet etkenlerini adapte ederek FTM uygulamalarında yaşanan sıkıntıları ortadan kaldırmıştır (Tse ve Gong, 2009).

Zaman sürücülü faaliyet maliyetlemenin işleyişinde ise öncelikle her bir kaynak grubunun maliyetleri belirlendikten sonra ayrı ayrı her bir kaynak grubu için pratik kapasitenin tespit edilir. En son her bir kaynak grubu için birim maliyetlerin hesaplanmaktadır.

Zaman Sürücülü FTM, yalnızca tek bir faaliyet gösteren bir bölümde konuşlandırılarak uygulanması uygundur. Böyle bir durumda, doğrudan ve dolaylı kaynakların toplam maliyetleri, kaynak birim başına bir maliyet verecek şekilde mevcut kaynağa bölünebilmektedir. Ancak, çoğu üretim bölümünde farklı oranlarda doğrudan ve dolaylı kaynak tüketen en az iki ve daha fazla faaliyetler bulunduğundan bir tür anket veya gözlem yapılması gereklidir (Barrett, 2005).

ZSFTM için gereken bilgiler yönetim ve personel olmak üzere iki kaynaktan toplanmaktadır. Bu nedenle sağlanan bilgilerin güvenirliği FTM’ye göre daha az güvenilirdir. Çünkü çalışanlar ürünün üretilmesi gereken uygun sürenin bildiriminde öznel ve menfi bildirimlerde bulunabilirler. ZSFTM bu tür etik konuları göz ardı etmektedir. Ölçümlemeden kaynaklı ortaya çıkan karmaşıklıklar, zaman ve maliyet artırıcı unsurları çalışanlardan aldığı raporlara dayanarak çözdüğü iddiasındadır.

ZSFTM literatürde çeşitli sektörlerde uygulansa bile “Zaman” ‘ın tek maliyet sürücüsü olarak uygulanabileceği durumlarla sınırlıdır (Namazi, 2016). Bir model her yenilendiğinde ve yeniden hesaplandığında, sürücülerin süresi güncellenmelidir (Barrett, 2005).

ZSFTM, "faaliyet" zaman denklemi modellerini türetmek suretiyle, daha kesin bir maliyet bilgisi üretemeyebilir, çünkü (Namazi, 2016):

1. Zaman denklemi modelleri doğrusallık ve kesinlik varsayımına dayanmaktadır. Bu varsayımlar zaman denklemleri geliştirildiğinde, en az iki hata ortaya çıkabileceğini göstermiştir:

a) Uygun denklemler oluşturma ile ilgili hata ve b) Denklemlerde kullanılan girdi verileriyle ilgili hata.

2. Zaman denklemleri süreç karmaşıklığını azaltmayacak (Tse ve Gong, 2009) ve maliyet şeffaflığı tahmini riskini taşımaktadırlar.

3. Zaman denklemleri belirlenmiş bir "sürecin" maliyet tahmini üzerindeki etkilerini göz önünde bulundurmazlar,

4. Her faaliyet için zaman denklemi modelleri bireysel olarak geliştirilir ve faaliyetlerin etkileşim etkileri göz ardı edilmektedir.