Faaliyet Tabanlı Maliyetlemenin Yapısı

Kaynak: Öker (2003:33)

2.1.1. Faaliyet Tabanlı Maliyetlemenin Yapısı

Geleneksel maliyet muhasebesinde yalnızca üretim maliyetleri mamul maliyetleri içerisinde yer almaktadır. Ar-Ge, Satış, Dağıtım, Pazarlama, Genel Yönetim Giderleri dönem giderleri olarak kabul edilirler ve mamullere yüklenmemektedir. Bununla birlikte çok sayıda dönem gideri mamul maliyetine girebilecek bir yapıya sahiptir. Örneğin satış personeline verilen satış primleri, dağıtım giderleri, garanti giderleri mamullerle kolaylıkla ilişkilendirilebilir durumdadırlar. FTM, mamulün yol açtığını belirlediği her bir gideri, ister dönem gideri isterse üretim maliyeti olsun, mamul maliyetine katmaktadır (Garrison, 2006:315).

Geleneksel maliyet muhasebesinde mamulün yol açmadığı maliyetler dahil, bütün üretim maliyetleri mamul maliyetine yüklenmektedir. Örnek olarak fabrika güvenlik personelinin aylıkları mamul üretimi ile ilişkisiz olmasına rağmen mamul maliyetine eklenmektedir. FTM ise maliyet gideri mamulle ilişkili ise mamul maliyetine eklemekte, değilse dönem gideri olarak kabul etmektedir. FTM, GÜG kaynaklarını tüketen önemli faaliyetleri belirlemeye çalışmaktadır. Bu nedenle FTM yapısı faaliyet analizine dayanmaktadır. Đşletmenin gerçekleştirdiği önemli faaliyetler belirlenmektedir. Çünkü işletme faaliyetleri, işletmenin kaynaklarını tüketmektedir. Brimson ve Antos (1999:49) faaliyetleri, girdileri çıktılara dönüştüren işler olarak vurgulamaktadırlar. Faaliyetin faaliyet olabilmesi için bazı özelliklere sahip olması gerekmektedir. Bunlar süre, çıktı ve kaynak tüketimleridir.

Şekil 5. Bir Faaliyetin Sahip Olması Gereken En Önemli Özellikleri

Kaynak: Pryor (2000:16)

Şekil 5’te ifade edildiği gibi faaliyet zaman aldığı için süresi vardır. Örneğin mal kabul bölümünde çalışanlar zamanlarının yaklaşık yüzde 33’ünü malzeme kabulüne ayırmaktadırlar. Şekil 6’da gösterildiği gibi her bir faaliyetin bir ya da birden fazla girdisi bulunmaktadır. Girdi faaliyeti tetikler ya da oluşmasının ana sebebidir. Malzeme kabulü faaliyetinin girdisi ham maddelerin gönderilmesi ve bu söz konusu maddelere ait irsaliyelerdir.

Şekil 6. Girdi

Kaynak: Pryor (2000:17)

Girdi, faaliyeti tetiklediğinde, çıktıyı üretmek için faaliyet, kaynakları tüketmeye başlamaktadır.

Şekil 7. Faaliyetler FTM’nin Temelidir

Kaynak: Pryor (2000:16)

Bir faaliyet çıktı üretmek için bölümünün kaynaklarını tüketir. Söz konusu tüketim hem insanlardan hem de makinelerden kaynaklanmaktadır.

Şekil 8. Çıktı

Kaynak: Pryor (2000:17)

Şekil 8’de belirtildiği gibi her bir faaliyetin çıktısı bulunmaktadır. Çıktı, iç ve dış müşterilerin teslim aldıklarıdır. Örneğin mal kabul bölümünün çıktısı mal kabul fişidir. Faaliyet, çıktısı ve çıktı ölçü ilişkilerinin daha iyi anlaşılması için Tablo 32’de yer üstü hizmetleri bölümüne ilişkin bilgiler verilmiştir:

Tablo 32. Yer Üstü Hizmetleri Bölümü Faaliyetleri, Çıktı ve Çıktı Ölçütleri

Faaliyet Çıktı Çıktı Ölçütü

Kar temizleme Kenara yığılmış kar Yılda kaç kez kar temizlendiği Çim kesme Kesilmiş çim Yılda kaç kez çim kesildiği Çiçek ekme Ekilmiş çiçekler Ekilmiş çiçek sayısı

Ağaç budama Budanmış ağaçlar Budanmış ağaç sayısı

Toprağın gübre. Gübrelenmiş toprak Yılda kaç kez gübrelemenin yapıl. Ekipmanın tamiri Tamir edilmiş ekipman Tamir sayısı

Kaynak: Brimson ve Antos (1999:61)

Yazında faaliyetler birincil, ikincil, proje, alt, katma değerli, katma değersiz şeklinde sınıflandırılmaktadır. Birincil faaliyetler bölümün hedeflerine doğrudan katkı sağlayan faaliyetlerdir. Mal kabul bölümünün malzeme kabulü, malzemenin taşınması ve sevkiyatın hızlandırılması faaliyetleri örnek olarak verilmektedir. Birincil faaliyetlerin çıktıları ölçülebilmektedir. Birincil faaliyet çıktısının, faaliyet sonunda bölüm ya da masraf merkezini terk etme özelliği bulunmaktadır. Đkincil faaliyetler, birincil faaliyetleri destekleyen genel faaliyetlerdir. Örnek olarak idari, denetim, eğitim ve sekreterlik işleri sayılmaktadır. Bu faaliyetler katma değeri olmayan ve planlama yapılırken iyice incelenmesi gereken faaliyetlerdir. Bir işletmenin en önemli sorumluluğu bu faaliyetlerin birincil faaliyetlerin etkinliğini artırması ve başka yerlerde daha etkin kullanılabilecek kaynakların buralarda israf edilmemesidir. Pryor (2000:18) işletmede ikincil faaliyetlerin tükettiği kaynakların oranının fazla olması halinde, işletmede bürokrasinin arttığı, az olması halinde ise eğitim, planlama ve etkin iletişimin istenenden az olduğunu belirtmektedir. Ayrıca ikincil faaliyetlere harcanan kaynakları azaltmak için gereksiz kontrolleri, birden fazla imza gerektiren işleri, saklanması gereken birden çok kopyayı, gereksiz yazılı iletişimi, güncelliğini yitirmiş politika ve usulleri, çalışanlara uygun olmayan eğitim programlarının kaldırılması gerektiği vurgulamaktadır. Proje faaliyetlerinin, başlangıç ve sonlanma tarihleri bulunmaktadır. Genellikle bu faaliyetler önemli zaman ve kaynak

teslim edilen mamul veya hizmetin değerini artıran faaliyetlerdir. Özellikleri aşağıdaki gibi sıralanabilir (Pryor, 2000:56):

- Müşterilerin ihtiyaçlarını karşılayan,

- Kamu kurumlarının talepleri doğrultusunda gerçekleştirilen, - Mamulün ilk madde-ham maddesini artıran ya da değiştiren,

- Daha fazlası gerçekleştirildiğinde, müşterinin mamul ya da hizmete daha fazla ödeme yapmaya razı olacağı,

- Süreçlerden çıkarılmayacak kadar önemli olan, - Kalite sorunlarını çözen ya da ortadan kaldıran,

- Müşterinin talebi ya da beklentisi yüzünden gerçekleştirilen, - Değerli bir çıktı üreten,

- Zamanın izin vermesi halinde daha fazla sayıda gerçekleştirmek istenilen faaliyetlerdir.

Katma değeri olmayan faaliyetler ise sonucu israf olan faaliyetlerdir. Mal kabul bölümündeki katma değeri olmayan faaliyetlere örnek olarak malzeme taşıma ve sevkiyatı hızlandırma verilebilir. Đşletmelerde katma değeri olmayan faaliyetlerin kaldırılması hedeflenmektedir. Geçmişte israf malzeme israfı olarak anlaşılmış, işletmede herkesin anlayacağı nitelik ve nicelikte ortaya konulamamıştır. Katma değeri olmayan faaliyetlerin özellikleri ise aşağıda sıralanmaktadır (Pryor, 2000:57):

- Kaldırıldığında mamulün şeklini, içeriğini ya da fonksiyonunu etkilemeyen, - “Tekrar” kelimesi ile başlayan (örneğin tekrar işleme, tekrar gözden geçirme

vs.),

- Đsrafa yol açan, mamul ya da hizmete hiçbir değer katmayan, - Süreç akışının verimsizliğinden kaynaklanan,

- Bir diğer bölümde aynısı tekrarlanan ya da işletme sürecine gereksiz aşamalar ekleyen,

- Kalite sorunlarını izlemek için yapılan,

- Memnuniyetsiz bir müşterinin talebi için gerçekleştirilen, - Đstenmeyen bir çıktı üreten,

- Kişinin elinde olsa daha az gerçekleştirmek istediği faaliyetlerdir.

Đşletmelerde gerçekleştirilen faaliyetlerin yüzde 30-40’ının katma değeri olmayan faaliyetlerinden kaynaklandığı belirlenmiştir. Bu tür faaliyetleri yok etmenin, söz konusu faaliyetleri iyileştirmekten daha kolay olduğu vurgulanmıştır (Pryor, 2000:58). Mamul ve hizmetlerin tükettikleri faaliyetlerin derlendiği listeye Faaliyet Ağacı (Bill of Activities) denmektedir. Diğer bir deyişle Faaliyet Ağacı, mamul/hizmet, proje, işletme süreci gibi gider taşıyıcıları için gerekli faaliyetlerin ve hacimlerinin yazılı olduğu listedir (Brimson ve Antos, 1999:72). Faaliyetler ayrıca görev ve işlem adı verilen alt unsurlara ayrılabilmektedir. Fakat bu tür ayrıntıların FTM sistemine girilmesi, sistemden beklenen temel yararın elde edilmesini güçleştirecektir.

Geleneksel maliyet muhasebesinin aksine, FTM mamullere kullanmadıkları kapasite maliyetlerini yüklememektedir. Bu uygulama gerçekte mamullerin yol açmadıkları zararların mamullere yüklenmemesi amacına uygun düşmektedir. Kullanılmamış kapasite maliyetleri dönem gideri kabul edilerek gelir tablosu hesaplarına yazılmaktadır (Garrison, 2006:317).