Emsal Bedel

Emsal bedeli, VUK’un 267. maddesinde “gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer” şeklinde tanımlanmıştır.¹⁴⁸ Bu

147 HUD, a.g.e., s.277.

148 04.01.1961 tarih ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu, 267.md. (RG. 10.01.1961/10703-10705)

tanım emsal satış bedelini esas almakta olup, kıymetin değerleme gününde satılması halinde piyasada bulacağı bedel değerleme ölçüsü olarak kabul edilmektedir.

Emsal bedeli, iktisadi işletmeye ait kıymetler için stok değerlemesinde, ayni yapılan işlemlerde ve işletmeden çekişlerde uygulama alanı bulmaktadır. Bu hallerin ortak özelliği, ayni yapılan işlemler veya işletmeden çekişler gibi mutat olmayan işletme faaliyetleri veya doğal afetler gibi olağanüstü durumlar olmalarıdır. Bu hallerde emsal bedeli iledeğerleme işletme kazancının objektif ve gerçeğe uygun olarak tespitini sağlamaktadır.¹⁴⁹

2.3.3.2.1. Emsal Bedelin Tespit Ediliş Şekilleri

Vergi Usul Kanununun 267. maddesinde emsal bedelin tanımı yapılmış ve emsal bedelin hangi yöntemler ile tespit edileceği belirlenmiştir. Bu yöntemler sırası ile ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esasıdır. Emsal bedelin tespitinde bu sıraya uyulması zorunludur. Yani ortalama fiyat esasına göre tespit etmek mümkün ise maliyet bedeli esası kullanılamaz. Ancak bazı durumlarda doğrudan takdir esası ile emsal bedel tespiti yapılması gerekir. Örneğin anormal fire ve bozuk mamul meydana gelmesi durumunda veya doğal afetler sonucu zarar gören stokların emsal bedelinin takdir esasına göre tespit edilmesi gerekir.

Emsal bedelin tespiti VUK 267. maddesine göre şu esaslara göre yapılmaktadır;

a. Birinci Sıra (Ortalama Fiyat Esası) : Aynı cins ve nevideki mallarda sıra ile değerlemenin yapılacağı ayda veya bir önceki veya bir daha önceki aylarda satış yapılmış ise, bu satışların miktar ve tutarlarına göre mükellef tarafından hesaplanacak ortalama satış fiyatı ile emsal bedeli tespit edilir. Bu yöntemin uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli belirlenecek her bir malın miktarına göre % 25 ten az olmaması gerekmektedir.

149 Akyol, a.g.e.

Bu usulün uygulanabilmesi için, değerleme yapılacak, malın ticareti ile devamlı uğraşılıyor olunması gerekmektedir. Çünkü mükellef aynı cins ve neviden malın ticareti ile uğraşmıyorsa, emsal olarak ortalama satış fiyatı tespit etmesi ve emsal bedelini bu usule göre tespit etmesi mümkün olamaz.

Diğer bir ifadeyle; emsal alınan malın satılan miktarıyla, emsal bedeli belli edilecek malın miktarı arasında bir nispet mevcuttur. Bu nispet her malın cins ve nevileri için ayrı ayrı uygulanacaktır. Emsal olarak alınacak malın miktarı, emsal bedeli belli edilecek mal miktarının % 25’inden az olamayacaktır. Bunun nedeni ise, emsal bedeli belli edilecek önemli miktardaki bir mal bedelinin, küçük bir parti halindeki satış miktarı ve bedeline istinat ettirilmemesidir. Dolayısıyla da, böyle bir durumda doğacak olan yanlışlıkları önlemek, vergi matrahının daha gerçek ve doğru olarak belli edilmesini sağlamaktır. Bunun içinde; kanun koyucu, emsal bedeli belirlenecek olan mal miktarı ile emsal olacak yani satılmış olan mal miktarı arasında belli bir nispetin bulunmasını istemiştir.

Örneğin tekstil ürünleri imalatıyla uğraşan mükellefin fabrika deposunda dönem sonunda 20.000 kg ıskarta mevcuttur. İşletmenin Aralık ayı içinde ıskarta satışları olmayıp önceki aylara ait ıskarta mal satışına ilişkin satış miktarları ve fiyatları aşağıdaki gibidir;

Aylar Satış miktarı Satış Fiyatı (KDV hariç)

Kasım 3.000 kg 2,25 TL

Ekim 3.500 kg 1,90 TL

Eylül 6.500 kg 1,75 TL

Değerlemenin yapılacağı Aralık ayında ıskarta satışı olmadığı için Kasım ayına ilişkin satışlara bakılması gerekir. Kasım ayı satış miktarı (3.000 kg) değerlenecek ıskartaların miktarının %25’inden (5.000) az olduğu için Ekim ayına ait satışlara bakılacaktır. Ekim ayındaki satış miktarı da değerlenecek miktarın %25’nden az olduğu için bu aydaki ortalama satış fiyatı da emsal bedeli olarak alınamaz. Eylül ayındaki satış miktarı (6.500 kg) değerlenecek miktarın %25’nden (5000kg) fazla olmasına rağmen ortalama satış fiyatı esasında değerleme yapılacak aydan üç ay öncesine

gidilemeyeceğinden, emsal bedeli tespiti için ikinci sıraya gidilir. Şayet Ekim ayı satış miktarı 6.500 kg ve satış fiyatı tutarı da 1,90 TL olsaydı bu durumda işletmenin dönem sonu envanterinde yer alan ıskarta (20.000 kg x 1,90 TL/birim) = 38.000,00 TL tutarında emsal bedelle kayıtlara intikal edilmesi gerekirdi.¹⁵⁰

b. İkinci Sıra (Maliyet Bedeli Esası) : Emsal bedeli tespit edilecek malın, maliyeti biliniyorsa, bu durumda mükellef maliyet bedeline toptan satışlar için % 5, perakende satışlar için % 10 ilave edilerek emsal bedeli tespit edilir. Bu yöntemin uygulanabilmesi için aşağıdaki unsurların birlikte bulunması gerekir;

a) Malın emsal bedelinin VUK 267. maddenin birinci sırasındaki esasa göre belirlenememiş olması,

b) Malın maliyet bedelinin bilinmesi veya hesaplanmasının mümkün olması,

c) Değerlemenin bizzat mükellef tarafından yapılması,

d) Mükellefin malı toptan olarak mı yoksa perakende olarak mı sattığının belli olması gerekir. Bir malın perakende satılmış sayılması için, satılan malın tekrar satışa tahsis edilmemesi, satılan malın miktar itibariyle ortalama olarak bir tüketicinin normal ihtiyacını karşılayacak miktardan fazla olmaması gerekmektedir.

Önceki örnekte depoda bulunan 20.000 kg ıskartanın emsal bedeli ortalama satış fiyatı esasına göre tespit edilememiştir. Bu ıskartaların birim maliyetinin 0,60 TL olduğu kabul edilirse, toptan satışa konu olan ıskartaların maliyeti 20.000 kg x 0,60 TL

= 12.000,00 TL ve emsal bedeli 12.000,00 TL x 1,05 = 12.600,00 TL olacaktır.

Bu iki yönteme göre emsal bedelinin mükellef tarafından bizzat tespit edilmesi halinde, bu hesaplamalara ait kayıt ve cetveller ispat edici belgeler olarak muhafaza edilmelidir.

150 Yaşaran, a.g.e., s.22.

c. Üçüncü Sıra (Takdir Esası) : Emsal bedelinin tespitine ilişin üçüncü yöntem ise takdir esasıdır. Diğer iki yönteme göre emsal bedelleri belli edilemeyen malların emsal bedelleri, ilgililerin müracaatı ile takdir komisyonu tarafından takdir yolu ile belirlenir. Takdir komisyonu malın maliyet bedeli ve piyasa değerini araştırarak, eğer mal kullanılmışsa yıpranma payını da dikkate alarak emsal bedelini tespit eder.

Takdir işlemi, ister mükellefin isterse idarenin talebi üzerine yapılsın, takdir edilen miktar için mükelleflerin dava açma hakkı vardır. Ancak mükelleflerin dava açmaları durumu verginin tahakkuk etmesini ve tahsilini durdurmaz. Mükellefin doğrudan takdir komisyonu kararlarına karşı dava açmaları söz konusu değildir. Çünkü takdir komisyonu kararları direkt olarak mükelleflere tebliğ edilmez. Vergi davası doğrudan doğruya takdir komisyonu kararına karşı değil, fakat bu karara dayanılarak idare tarafından yapılmış bulunan tarhiyata karşı açılabilir. Ancak Vergi Dairesi tarhiyata muhatap olmayıp, aksine tarhiyatı yapan taraf olması nedeniyle, takdir komisyonuna başvuruyu ister mükellef yapsın ister kendisi yapsın komisyonun tespit ettiği bedeli dava konusu yapabilir.

Takdir komisyonları mükellef yada idare tarafından kendilerine gelen takdir taleplerini aşağıdaki temel kriterler çerçevesinde yerine getirmektedirler;

a) Takdiri yapılacak malın yerinde görülmesi,

b).Takdiri yapılacak malın muhteviyatındaki hasarın, komisyonun görevlendireceği bilirkişiler veya kurumlar tarafından belirlenmesi,

c) Takdiri yapılacak malın sahibi olan mükellefin yasal defterleri ve kayıtlarının incelenmesi, gerek duyulması halinde malı satan mükellefin karşıt incelenmesi.

Burada belirtilen takdir kriterleri genel nitelikli kriterler olup, takdir komisyonlarının uygulamada kendilerine özgü tespit edecekleri münferit metotlar da söz konusu olabilmektedir. ¹⁵¹

151 HUD, a.g.e., s.279.

2.3.3.2.2. Emsal Bedel Yerine Geçen Değerler

Eğer bir iktisadi kıymetle ilgili olarak yargı organlarınca resen belirlenmiş bir değer varsa bu değer diğer esaslara bakılmaksızın emsal bedeli yerine geçer. Zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararnamelerde geçen unsurlar da 267 nci madde uyarınca emsal bedeli yerine geçecektir. Zirai kazanç ölçüleri, Vergi Usul Kanunu’nun 46 ncı maddesi uyarınca Zirai Kazançlar İl Komisyonu’nca tespit edilir. Böyle bir durumda doğrudan mahkemelerin belirlediği değer yada zirai kazanç ölçülerinin tespit edildiği kararnamede yer alan bedel, emsal bedel olarak dikkate alınacaktır. Bu durumda, emsal bedelin tespitinde birinci ve ikinci sıra yöntemlerine veya takdir komisyonuna başvurulmasına gerek yoktur.¹⁵²