Bilanço ve ilgili notlar - Uluslararas Finansal Raporlama Standartlar Cep K lavuzu

15 Maddi olmayan duran varlıklar - UMS 38

Giderek artan bir ﬂekilde bir iﬂletmenin kar oluﬂturabilme kabiliyeti maddi duran varl›klar›na ek olarak patentler, markalar, müﬂteri iliﬂkileri ve bilgisayar programlar›

gibi di¤er faktörlerden de kaynaklanmaktad›r. Geçmiﬂte bu maddi olmayan duran varl›klar iﬂletme birleﬂmelerinde nadiren ayr› olarak muhasebeleﬂtirilir ya da ﬂerefiyenin içine eklenirdi. Ancak iﬂletme birleﬂmelerinde bu varl›klar›n tespitine, muhasebeleﬂtirilmesine ve ölçümüne verilen önem giderek artm›ﬂt›r. Ayr› olarak elde edilen ve iﬂletme içinde yarat›lan maddi olmayan duran varl›klar›n muhasebeleﬂtirilmesi ve ölçümüne dair gereklilikler daha çok önem kazanmaktad›r.

Maddi olmayan duran varl›k, fiziksel niteli¤i olmayan, tan›mlanabilir parasal olmayan varl›kt›r. Maddi olmayan duran varl›¤›n tan›mlanabilir kriterine uymas› için, ayr›ﬂt›r›labilir olmas› (sat›labilir, devredilebilir, lisans alt›na al›nabilir) veya sözleﬂmede yer alan haklardan ya da di¤er yasal haklardan kaynaklanmas› gerekmektedir.

Ayr› olarak elde etme

Ayr› olarak elde edilen maddi olmayan duran varl›klar ilk olarak maliyet bedeliyle ölçülür. Maliyet, ithalat vergileri ve iade edilmeleri mümkün olmayan sat›n alma vergileri ve varl›¤› amaçlanan kullan›m›na haz›r hale getirmeye yönelik, direkt olarak varl›kla iliﬂkilendirilebilen maliyet kalemlerini içerir. Bir maddi olmayan duran varl›¤›

ayr› olarak elde etmek için ödenmiﬂ olan fiyat, varl›ktan gelecekte ekonomik yararlar›n elde edilece¤i varsay›m› ile oluﬂur.

‹ﬂletme içi yarat›lan maddi olmayan duran varl›k

‹ﬂletme içi yarat›lan bir maddi olmayan duran varl›¤›n oluﬂumu süreci, araﬂt›rma ve geliﬂtirme safhalar›na ayr›l›r. Araﬂt›rma safhas›nda oluﬂan hiçbir maliyet maddi olmayan duran varl›k muhasebeleﬂtirilemez. Geliﬂtirme safhas›nda oluﬂan maddi olmayan duran varl›klar, iﬂletmenin aﬂa¤›da ﬂartlar› yerine getirebildi¤inde muhasebeleﬂtirilebilir;

• Maddi olmayan duran varl›¤›n kullan›ma veya sat›ﬂa haz›r hale gelebilmesi için tamamlanmas›n›n teknik olarak mümkün olmas›.

• ‹ﬂletmenin maddi olmayan duran varl›¤› tamamlama niyetinin bulunmas›.

• Maddi olmayan duran varl›kla iliﬂkilendirilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararlar›n iﬂletme için gerçekleﬂmesinin muhtemel olmas› (örne¤in maddi olmayan duran varl›¤›n ürününün veya kendisinin bir piyasas›n›n olmas›).

• Geliﬂtirme safhas›n› tamamlamak için yeterli kaynaklar›n mevcut olmas›.

• Maddi olmayan duran varl›kla ilgili yap›lan harcamalar›n güvenilir bir biçimde ölçülebilir olmas›.

Araﬂt›rma ya da geliﬂtirme safhas›nda gider olarak muhasebeleﬂtirilen bir maddi olmayan duran varl›k ile ilgili harcamalar, daha sonraki bir tarihte maddi olmayan duran varl›k maliyetinin bir parças› olarak muhasebeleﬂtirilmezler.

‹ﬂletme içi yarat›lan bir maddi olmayan duran varl›klarla ilgili yap›lan birçok harcama aktifleﬂtirilemez ve oluﬂtu¤u anda giderleﬂtirilirler. Buna araﬂt›rma, faaliyete baﬂlanmas›na iliﬂkin harcamalar ve reklam giderleri de dahildir. ‹ﬂletme içi yarat›lan markalar, ticari baﬂl›klar, yay›n haklar›, müﬂteri listeleri ve ﬂerefiye maddi olmayan duran varl›k olarak muhasebeleﬂtirilemez.

‹ﬂletme birleﬂmesinin bir parças› olarak elde etme

‹ﬂletme birleﬂmesinden önce varl›¤›n devral›nan taraf›ndan muhasebeleﬂtirilmiﬂ olup olmamas›na bak›lmaks›z›n, ilgili varl›¤›n gerçe¤e uygun de¤erinin güvenilir bir ﬂekilde ölçülebilmesi durumunda devralan, birleﬂme tarihinde, devral›nan›n maddi olmayan duran varl›¤›n› ﬂerefiyeden ayr› olarak muhasebeleﬂtirir.

Sonraki ölçüm

Maddi olmayan duran varl›klar, sonsuz yararl› ömürleri olmad›¤› sürece amortismana tabi tutulurlar. Amortisman, maddi olmayan duran varl›¤›n yararl› ömrü boyunca sistematik bir ﬂekilde uygulan›r. ‹lgili her türlü unsura iliﬂkin olarak yap›lan analiz esas al›nd›¤›nda, varl›¤›n iﬂletmeye net nakit giriﬂi sa¤lamas› beklenilen süre için öngörülebilir bir s›n›r olmamas› durumunda, iﬂletme, maddi olmayan duran varl›¤› s›n›rs›z yararl› ömre sahip olarak de¤erlendirir.

S›n›rs›z yararl› ömre sahip maddi olmayan duran varl›klar, de¤er düﬂüklü¤üne u¤ram›ﬂ olabileceklerine iliﬂkin bir belirti oldu¤unda, de¤er düﬂüklü¤ü aç›s›ndan de¤erlendirilirler. S›n›rs›z yararl› ömre sahip veya henüz kullan›lmayan maddi olmayan duran varl›klar›n de¤er düﬂüklü¤üne u¤ray›p u¤ramad›¤› y›ll›k olarak ve de¤er düﬂüklü¤üne u¤ram›ﬂ olabilece¤ine dair bir belirti oldu¤unda test edilmelidir.

16 Maddi duran varlıklar - UMS 16

Maddi duran varl›k, gelecekteki ekonomik yararlar›n iﬂletmeye aktar›lmas›n›n muhtemel olmas› ve maliyetinin güvenilir bir ﬂekilde ölçülebilmesi durumunda muhasebeleﬂtirilir.

Bir maddi duran varl›klar, ilk olarak maliyet de¤eriyle kayda al›n›rlar. Maliyet, varl›¤›n elde edilmesi için katlan›lan bedelin gerçe¤e uygun de¤erini (indirimler ve iskontolar düﬂüldükten sonra) ve varl›¤›n amaçlanan koﬂullarda çal›ﬂabilmesini sa¤layacak duruma getirilene kadarki her türlü harcamalar› içerir (ithalat vergileri ve iade edilmeyen al›ﬂ vergileri dahil).

Varl›kla do¤rudan iliﬂkilendirilen maliyetler; yerin haz›rlanmas›na iliﬂkin maliyetler, teslimat; kurulum maliyetleri, ilgili mesleki ücretler ve varl›¤›n sökülmesi ve taﬂ›nmas›

ile yerleﬂtirildi¤i alan›n restorasyonuna (böyle bir maliyet karﬂ›l›k olarak muhasebeleﬂtirildi¤i ölçüde) iliﬂkin tahmini maliyetlerdir. Maddi duran varl›¤›n amortismana tabi tutar› (brüt defter de¤erinden tahmini hurda de¤erinin düﬂülmesi ile bulunan de¤er) yararl› ömrü boyunca sistematik olarak amortismana tabi tutulur.

Maddi duran varl›k kalemlerinden biri ile ilgili sonraki dönemlerde yap›lan harcamalar, ﬂartlara uygunsa varl›k olarak muhasebeleﬂtirilirler.

Bir maddi duran varl›k, farkl› yararl› ömürlere sahip parçalardan oluﬂabilir.

Amortisman her bir parçan›n yararl› ömrüne göre hesaplanmal›d›r. Bir parçan›n yenilenmesi durumunda, yeni parça varl›klara iliﬂkin muhasebeleﬂtirme kriterlerini sa¤lad›¤› ölçüde aktifleﬂtirilmeli ve yenilenen parçalar›n defter de¤erleri bilançodan ç›kar›lmal›d›r.

Muhasebeleﬂtirilme kriterlerinin sa¤lanmas› durumunda, varl›¤›n yararl› ömrü süresince yap›lan büyük çapl› bak›m-onar›m maliyetleri varl›¤›n parças› olarak aktifleﬂtirilir. Yenilenen parçalar›n defter de¤eri bilançodan ç›kar›l›r.

Borçlanma maliyetleri

‹ﬂletmelerin, maddi duran varl›klar›n al›m›, üretimi veya inﬂas› ile direkt olarak iliﬂkilendirilebilen borçlanma maliyetlerini UMS 23’e göre aktifleﬂtirme veya giderleﬂtirme seçenekleri bulunmaktad›r.

Ancak, UMSK 1 Ocak 2009 ve bu tarihten itibaren baﬂlayan dönemler için geçerli olacak ﬂekilde UMS 23’ü revize etmiﬂtir. Yeniden gözden geçirilmiﬂ UMS 23’e göre maddi duran varl›klar›n al›m›, üretimi veya inﬂas› ile direkt olarak iliﬂkilendirilebilen

borçlanma maliyetlerini giderleﬂtirme seçene¤ini ortadan kald›rarak, aktifleﬂtirilmesi zorunlulu¤unu getirmiﬂtir.

17 Yatırım amaçlı gayrimenkuller - UMS 40

Yat›r›m amaçl› gayrimenkuller kira geliri ve/veya de¤er art›ﬂ kazanc› elde etmek amac›yla elde tutulan gayrimenkullerdir (arsa veya bina ya da binan›n bir k›sm› veya her ikisi). Bunlar›n d›ﬂ›nda kalan duran varl›klar, e¤er üretimde kullan›lmak ya da ürün veya hizmet sa¤lamak için elde tutuluyorsa UMS 16 “Maddi duran varl›klar” a göre maddi duran varl›klar olarak, ya da e¤er normal iﬂ ak›ﬂ› çerçevesinde sat›lmak için elde tutuluyorsa UMS 2 “Stoklar”’a göre stok olarak muhasebeleﬂtirilirler.

Sahibi taraf›ndan kullan›lan gayrimenkuller, üçüncü kiﬂiler ad›na inﬂa edilmekte olan gayrimenkuller, baﬂka bir iﬂletmeye finansal kiralama iﬂlemi çerçevesinde kiralanan gayrimenkuller ve gelecekte yat›r›m amaçl› gayrimenkul olarak kullan›lmak üzere inﬂa edilen veya geliﬂtirilen gayrimenkuller yat›r›m amaçl› gayrimenkul tan›m›na uymazlar.

Bir varl›¤›n yat›r›m amaçl› gayrimenkul olarak muhasebeleﬂtirilmesi için, varl›klara iliﬂkin muhasebeleﬂtirme kriterlerine uymas› gerekmektedir. ‹lk kez ölçmede varl›¤›n elde edilmesine iliﬂkin gerçe¤e uygun de¤er ve varl›¤›n al›m›yla do¤rudan iliﬂkilendirilebilen harcamalardan oluﬂur. ‹lk ölçümden sonraki ölçümlerde, iﬂletme yat›r›mlar›n› gerçe¤e uygun de¤erinden veya maliyet de¤erinden muhasebeleﬂtirme politikas›n› seçebilir. Bu muhasebe politikas›, iﬂletmenin tüm yat›r›m amaçl›

gayrimenkuller için ayn› olmal›d›r.

Gerçe¤e uygun de¤er modeli bütün yat›r›m amaçl› gayrimenkullerin de¤erlerini gerçe¤e uygun de¤er ile ölçülmesini gerektirir. Gerçe¤e uygun de¤er, karﬂ›l›kl›

pazarl›k ortam›nda, bilgili ve istekli gruplar aras›nda bir varl›¤›n el de¤iﬂtirmesi durumunda ortaya ç›kmas› gereken tutard›r. Geçe¤e uygun de¤erde oluﬂan de¤iﬂimler, meydana geldikleri döneme ait gelir tablosunda muhasebeleﬂtirilirler.

18 Varlıklarda değer düşüklüğü - UMS 36

Genelde tüm varl›klar - k›sa ve uzun vadeli olsun - bilançoda do¤ru de¤erden muhasebeleﬂtirildiklerinden emin olunmas› için de¤er düﬂüklü¤ü testine tabidirler.

De¤er düﬂüklü¤ünün temel prensibi, bir varl›¤›n bilançoda geri kazan›labilir tutar›n›n üstünde bir tutarda gösterilmemesidir. Geri kazan›labilir tutar bir varl›¤›n, sat›ﬂ maliyetleri düﬂülmüﬂ gerçe¤e uygun de¤eri ile kullan›m de¤erinden yüksek olan›d›r.

Sat›ﬂ maliyetleri düﬂülmüﬂ gerçe¤e uygun de¤er bir varl›k veya nakit yaratan birimin karﬂ›l›kl› pazarl›k ortam›nda, bilgili ve istekli gruplar aras›nda gerçekleﬂtirilen sat›ﬂ›

sonucunda elde edilmesi gereken tutardan, elden ç›karma maliyetlerinin düﬂülmesi suretiyle bulunan de¤erdir. Kullan›m de¤eri yönetimin bir varl›k veya nakit yaratan birimden elde edilmesi beklenen gelecekteki nakit ak›ﬂlar›n› tahmin etmesini ve bu nakit ak›ﬂlar›n› piyasadaki paran›n zaman de¤erini ve varl›¤a özgü riskleri yans›tan vergi öncesi oranla iskonto etmesini gerektirir.

De¤er düﬂüklü¤üne tabi tüm varl›klar, de¤er düﬂüklü¤üne dair bir belirti oldu¤unda de¤er düﬂüklü¤ü için de¤erlendirilmelidir. S›n›rs›z yararl› ömre sahip maddi olmayan duran varl›klar, henüz kullan›mda olmayan aktifleﬂtirilmiﬂ maddi olmayan duran varl›klar ve ﬂerefiyeyi içeren nakit yaratan birimler de¤er düﬂüklü¤üne dair bir gösterge olmamas›na ra¤men y›ll›k olarak de¤er düﬂüklü¤ü testine tabi tutulmal›d›rlar.

Bir varl›k üzerinde de¤er düﬂüklü¤ü olup olmad›¤›na bak›l›rken hem d›ﬂ göstergeler (örne¤in varl›¤›n piyasa de¤erindeki azalma, teknolojik, ekonomik veya hukuki çevre ile pazardaki önemli olumsuz de¤iﬂiklikler, piyasa faiz oranlar›ndaki art›ﬂlar) hem de iﬂletme içi göstergeler (örne¤in varl›¤›n fiziksel hasara u¤rad›¤› veya de¤er yitirdi¤ine iliﬂkin kan›t bulunmas› veya iﬂletme içi raporlamada, varl›¤›n ekonomik performans›n›n beklenenden daha kötü oldu¤u veya olaca¤›na iliﬂkin kan›t›n mevcut olmas›) dikkate al›n›r.

Geri kazan›labilir tutar en küçük varl›k baz›nda hesaplan›r. Ancak bir varl›k nadiren di¤er varl›klardan ba¤›ms›z olarak nakit ak›m› yarat›r ve ço¤u varl›k de¤er düﬂüklü¤ü testinde nakit yaratan birimler (NYB) ﬂeklinde gruplanarak düﬂünülür. Nakit yaratan birim di¤er varl›klardan veya varl›k gruplar›ndan sa¤lanan nakit giriﬂlerinden büyük ölçüde ba¤›ms›z bir nakit giriﬂi yaratan belirlenebilir en küçük varl›k grubudur.

Varl›¤›n defter de¤eri ile geri kazan›labilir tutar (sat›ﬂ maliyetleri düﬂülmüﬂ gerçe¤e uygun de¤eri ile kullan›m de¤erinden yüksek olan›d›r) ile karﬂ›laﬂt›r›l›r. Bir varl›k veya nakit yaratan birimin defter de¤eri geri kazan›labilir tutar›n› aﬂ›yorsa, ilgili varl›k veya

nakit yaratan birim de¤er düﬂüklü¤üne u¤ram›ﬂt›r. Oluﬂan de¤er düﬂüklü¤ü varl›k ya da nakit yaratan birimdeki varl›klar üzerine da¤›t›l›r ve zarar gider tablosunda muhasebeleﬂtirilir.

19 Kiralama işlemleri muhasebesi – UMS 17

Kiralama iﬂlemleri bir tarafa (kirac›ya), taraflarca kararlaﬂt›r›lm›ﬂ bir zaman süresince kiralayana yap›lan ödeme karﬂ›l›¤›nda bir varl›¤›n kullan›m hakk›n› verir. Kiralama orta ve uzun vadeli önemli bir finansman kayna¤›d›r. Kirac› ve kiraya verenin finansal tablolar›nda, finansal kiralama iﬂlemleri muhasebesinin önemli etkisi olabilir.

Kiralama iﬂlemleri esasen mülkiyete sahipli¤inin tüm risk ve faydalar›n›n kirac›ya transfer edilip edilmedi¤ine göre baﬂlang›çta finansal ya da faaliyet kiralamas› olarak s›n›fland›r›l›r. Bir finansal kiralamada, kirac› mülkiyetin tüm risk ve faydalar›na sahiptir. Bunun d›ﬂ›ndaki di¤er tüm kiralama iﬂlemleri faaliyet kiralamas›d›r. Arsa ve bina kiralama iﬂlemleri UFRS’de ayr›ca de¤erlendirilmiﬂtir.

Finansal kiralamada kirac› varl›¤› finansal kiralama ve yükümlülük olarak kaydeder.

Kirac› varl›k için amortisman ay›r›r.

Bunun aksine, kiralayan kiralanan varl›¤›, alacak olarak kaydeder. Alacak, kiralama iﬂleminin iç verim oran› ile iskonto edilmiﬂ ‘net yat›r›m›’; asgari kira ödemeleri alaca¤›, ve kiraya verenin sorumlulu¤undaki garanti edilmemiﬂ kal›nt› de¤eri olarak ölçülür.

Bir operasyonel kiralama iﬂleminde kirac› bir varl›k kaydetmez. Kiralayan, varl›¤›

kiralanm›ﬂ varl›k olarak kaydetmeye ve amortisman ay›rmaya devam eder. Normal olarak, kiralama süresi boyunca asgari kira ödemeleri kirac›n›n gelir tablosunda giderleﬂtirilir ve kiralayan›n gelir tablosuna da do¤rusal olarak yans›t›l›r.

Yasal olarak kiralama sözleﬂmesi ile ba¤lant›l› olan iﬂlemler yasal sözleﬂme ﬂeklinden çok özüne göre muhasebeleﬂtirilir. Örne¤in, baz› durumlarda kira sözleﬂmeleri varl›¤›n kullan›m hakk›n› devretmek için de¤il öncelikle özel bir vergi sonucu elde etmek için imzalan›r. Belirli koﬂullar›n sa¤land›¤› durumlarda, bu anlaﬂmalar UMS 17’nin kapsam› d›ﬂ›ndad›r.

Ayn› ﬂekilde, yasal ﬂekil itibariyle kiralama sözleﬂmesi olmayan ancak özü itibariyle varl›¤›n kullan›m hakk›n› devreden baz› iﬂlemler UMS 17’ye göre muhasebeleﬂtirilir.

Örne¤in, belirli bir makinenin tüm ürünlerini almak için yap›lan bir sözleﬂme kiralama sözleﬂmesi olabilir.

20 Stoklar – UMS 2

Stoklar ilk olarak maliyet de¤erleri ile muhasebeleﬂtirilir. Stoklar›n maliyeti; ithalat gümrük vergileri, iade al›namayacak vergiler; nakliye, yükleme boﬂaltma giderleri ve stokla do¤rudan iliﬂkili di¤er giderlerden ticari iskonto, di¤er indirim ve ödeneklerin düﬂülmesiyle bulunan toplamd›r.

Stoklar maliyet ve net gerçekleﬂebilir de¤erden düﬂük olan› ile de¤erlenir. Net gerçekleﬂebilir de¤er iﬂin normal ak›ﬂ› içinde, tahmini sat›ﬂ fiyat›ndan, tahmini tamamlanma maliyeti ve sat›ﬂ› gerçekleﬂtirmek için gerekli olan tahmini sat›ﬂ giderleri toplam›n›n, düﬂürülmesiyle elde edilen tutar› ifade eder.

UMS 2, normal ﬂartlarda birbirleri ile ikame edilemeyen stok kalemleri ve özel projeler için üretilen veya sat›n al›nan mal veya hizmetlerin maliyetinin, her bir varl›k için ayr› olarak belirlenmesini zorunlu k›lar. Di¤er stoklar›n maliyeti, ilk giren ilk ç›kar (F‹FO) veya a¤›rl›kl› ortalama maliyet yöntemlerinden biri uygulanarak belirlenmelidir.

Son giren ilk ç›kar (L‹FO) yöntemine izin verilmez. Bir iﬂletme, benzer özelliklere ve iﬂletme için benzer kullan›ma sahip tüm stoklar için ayn› maliyet hesaplama yöntemini kullanmal›d›r. Türü ve kullan›m alanlar› itibar›yla farkl› olan stoklar için, farkl› maliyet hesaplama yöntemleri kullan›labilir. Kullan›lan maliyet hesaplama yöntemi bir dönemden di¤er bir döneme tutarl› bir ﬂekilde uygulanmal›d›r.

21 Karşılıklar, koşullu borçlar ve koşullu varlıklar – UMS 37

Yükümlülük, geçmiﬂ olaylardan kaynaklanan ve ifas› halinde ekonomik fayda içeren kaynaklar›n iﬂletmeden ç›kmas›na neden olacak mevcut yükümlülüktür. Karﬂ›l›klar da yükümlülük kategorisinde de¤erlendirilir ve “zaman› ve miktar› kesin olmayan yükümlülük” olarak tan›mlanabilir.

Muhasebeleştirme ve ilk ölçme

Karﬂ›l›klar, geçmiﬂ bir olaydan kaynaklanan mevcut bir yükümlülü¤ün bulunmas›, yükümlülü¤ün yerine getirilmesi için ekonomik fayda içeren kaynaklar›n iﬂletmeden ç›kmalar›n›n muhtemel olmas›, yükümlülük tutar›n›n güvenli bir biçimde tahmin edilmesi durumunda muhasebeleﬂtirilir.

Karﬂ›l›k olarak muhasebeleﬂtirilen tutar, mevcut bir yükümlülü¤ü yerine getirmek için yap›lmas› gereken harcamaya iliﬂkin bilanço tarihi itibariyle en gerçekçi tahmin olmal›d›r. Bu harcama beklenen nakit ak›mlar›n›n paran›n zaman de¤eri etkisinin önemli oldu¤u durumlarda iskonto edilerek ölçülür. Karﬂ›l›klar gelecekteki faaliyet zararlar› için muhasebeleﬂtirilemezler.

Sorumluluk do¤uran olaydan ortaya ç›kan güncel bir yükümlülük ya hukuki veya z›mni bir kabulden do¤an yükümlülük ﬂeklindedir. Sorumluluk do¤uran olay iﬂletmenin söz konusu yükümlülü¤ü yerine getirmekten baﬂka gerçekçi bir alternatifinin olmamas› sonucunu do¤uran olayd›r. E¤er bir iﬂletme gelecekte yapaca¤› harcamalardan yine gelecekte yapaca¤› iﬂlemlerle kaç›nabiliyorsa bunlara iliﬂkin bir karﬂ›l›k kayd› finansal tablolara yans›t›lmaz. Örne¤in, bir iﬂletme gelecek tarihteki faaliyet zararlar›n› tahakkuk ettirmek için veya gelecekteki faaliyet zarar›

beklentisi (e¤er ivazl› sözleﬂmelerle ilgili de¤il ise) ile karﬂ›l›k ay›ramaz.

Bir yükümlülük için karﬂ›l›k ayr›lmadan önce, ilgili yükümlülü¤ün ‘yasal’ ﬂeklini almas›

koﬂulu aranmaz. Bir iﬂletmenin, geçmiﬂteki uygulamalar neticesinde belirli sorumluluklar› üstlenece¤inin di¤er ﬂah›slara belirtmesi ve bunun sonucunda, iﬂletmenin bu sorumluluklar› yerine getirece¤i konusunda di¤er ﬂah›slar nezdinde geçerli bir beklenti yaratm›ﬂ olmas› durumunda iﬂletme z›mni yükümlülük yarat›lmas›

alt›na girmiﬂ olur.

Bir iﬂletme ivazl› bir sözleﬂmeye sahipse (sözleﬂmede yer alan yükümlülükleri yerine getirmenin kaç›n›lmaz maliyetinin yine ayn› sözleﬂmeden al›nmas› beklenen ekonomik fayday› geçti¤i sözleﬂmeler) sahip ise, söz konusu sözleﬂmeye iliﬂkin mevcut yükümlülük karﬂ›l›k olarak muhasebeleﬂtirilir. Ancak ilgili varl›klar için belirlenen de¤er düﬂüklükleri karﬂ›l›k ayr›lmadan muhasebeleﬂtirilir.

Yeniden yapılandırma karşılıkları

Yeniden yap›land›rma karﬂ›l›klar› ile ilgili baz› özel kurallar mevcuttur. Karﬂ›l›k; a) iﬂletmenin, detayl› ve resmi bir yeniden yap›land›rma plan›n›n ve b) iﬂletmenin yeniden yap›land›rmay› tamamlayaca¤›na dair ondan etkilenenler nezdinde geçerli bir beklenti yaratm›ﬂ olmas› halinde söz konusudur.

Yeniden yap›land›rma plan› bilanço tarihinden sonra aç›kland›ysa finansal tablolar›n onaylanmas›ndan önce olsa dahi, bilanço tarihinde mevcut bir yükümlülük yaratmaz. ‹ﬂletme, faaliyetiyle ilgili sat›ﬂ taahhüdünde bulunana kadar (yani ba¤lay›c›

sat›ﬂ sözleﬂmesinin bulunmas› durumuna kadar), bu sat›ﬂla ilgili bir yükümlülük do¤mamaktad›r.

Karﬂ›l›k sadece, yeniden yap›land›rman›n ister istemez sebep oldu¤u ve iﬂletmenin devam eden faaliyetleri ile iliﬂkilendirilmeyen maliyetleri içermelidir. Varl›k sat›ﬂ›ndan elde edilmesi beklenen kazanç, yeniden yap›land›rma için ayr›lacak karﬂ›l›k hesaplan›rken dikkate al›nmal›d›r.

Tazminatlar

Bir karﬂ›l›¤a iliﬂkin yükümlülü¤ün yerine getirilmesi için gerekli harcamalar›n bir k›sm›n›n veya tamam›n›n di¤er bir taraf taraf›ndan tazmin edilmesi beklendi¤inde, ilgili tazminat ancak ve ancak, iﬂletmenin yükümlülü¤ü yerine getirmesi durumunda tazminat›n elde edilece¤inin kesine yak›n olmas› durumunda muhasebeleﬂtirilir. Söz konusu tazminat, ayr› bir varl›k gibi iﬂleme tabi tutulur. Tazminata iliﬂkin olarak muhasebeleﬂtirilen tutar karﬂ›l›k tutar›n› geçemez. Sadece gelir tablosunda varl›k ve yükümlü¤ün mahsuplaﬂt›r›larak gösterilmesine izin verilir.

Müteakip ölçme

‹ﬂletme her bilanço tarihinde, mevcut bir yükümlülü¤ü yerine getirmek için katlanaca¤› harcamayla ilgili en gerçekçi tahmini gözden geçirmelidir. ‹lerleyen döneme ba¤l› olarak karﬂ›l›klarda meydana gelen art›ﬂ, faiz gideri olarak muhasebeleﬂtirilir.

Koşullu borçlar

Koﬂullu borçlar iﬂletmenin kontrolünde olmayan olaylardan kaynaklanarak gerçekleﬂip gerçekleﬂmeyece¤i belli olmayan muhtemel yükümlülükler veya (a) yükümlülü¤ün yerine getirilmesi için ekonomik fayda içeren kaynaklar›n iﬂletmeden ç›kmas›n›n olas› olmamas› ya da (b) ilgili yükümlülü¤ün tutar›n›n yeterince güvenilir bir ﬂekilde ölçülememesi nedeniyle finansal tablolara yans›t›lmayan mevcut yükümlülüklerdir.

Koﬂullu borçlar, finansal tablolara al›nma ﬂartlar›n› sa¤lamad›larsa da ödemenin ortadan kalkma ihtimali olmamas› halinde, dipnotlarda tahmin edilen potansiyel finansal etkileri ve ödeme zaman› veya miktar› konusundaki belirsizliklerle birlikte sunulmal› ve aç›klanmaya devam edilmelidir.

Koşullu varlıklar

Koﬂullu varl›klar iﬂletmenin kontrolünde olmayan olaylardan kaynaklanarak gerçekleﬂip gerçekleﬂmeyece¤i belli olmayan muhtemel varl›klard›r. Koﬂullu varl›klar muhasebeleﬂtirilmez. Ekonomik faydan›n iﬂletmeye giriﬂi kesinlik kazan›rsa, ilgili varl›k koﬂullu varl›k olmaktan ç›kar ve varl›k olarak muhasebeleﬂtirilir.

Ekonomik faydas›n›n iﬂletmeye giriﬂinin muhtemel oldu¤u koﬂullu varl›klar, dipnotlarda finansal tablolar›na etkileriyle aç›klanmal›d›r.

22 Bilanço tarihinden sonraki olaylar – UMS 10

Genellikle finansal tablo haz›rlay›c›lar›n›n, bilanço tarihi ile bilançonun yay›m› için onay›n verildi¤i tarih aras›nda belli bir zaman geçmeden finansal tablolar›

tamamlamalar› mümkün de¤ildir. Dolay›s›yla bilanço tarihi ile finansal tablolar›n onaylanma tarihi aras›nda gerçekleﬂen olaylar›n (ki bunlar bilanço tarihinden sonraki olaylard›r) hangilerinin finansal tablolarda sunulmas› gerekti¤i sorusu ortaya ç›kar.

Bilanço tarihinden sonraki olaylar ikiye ayr›l›r; düzeltme gerektiren olaylar veya düzeltme gerektirmeyen olaylar olarak s›n›fland›r›labilir. Düzeltme gerektiren olaylar;

bilanço tarihi itibariyle ilgili olaylar›n var oldu¤una dair kan›tlar›n oldu¤u durumlard›r.

Örne¤in y›lsonundan önce sat›lan bir varl›¤a iliﬂkin sat›ﬂ bedelinin y›lsonundan sonra belirlenmesi. Düzeltme gerektirmeyen olaylar; ilgili olaylar›n bilanço tarihinden sonra ortaya ç›kt›¤› durumlard›r. Örne¤in bir operasyonun y›lsonundan sonra durdurulaca¤›n›n

Belgede Uluslararas Finansal Raporlama Standartlar Cep K lavuzu (sayfa 41-55)