1.2. VERGİ CEZALARINA İLİŞKİN GENEL ESASLAR
1.2.5. VERGİ CEZALARINI VE SUÇLARINI (KABAHATLERİNİ)
1.2.5.2. VERGİ SUÇUNU ORTADAN KALDIRAN HALLER
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda hüküm altına alındığı üzere, bazı hallerde vergi kanunlarına aykırı fiilin varlığına rağmen vergi cezası kesilmez, suç ortadan kalkar. Bu haller, yanılma ve görüş değişikliği hali, pişmanlık ve ıslah, mücbir sebepler, zamanaşımı olarak sayılmıştır.
63 Öncel, Çağan, Kumrulu, a.g.e.,s. 269.
64 Recai Dönmez, Teoride Ve Uygulamada Vergi Afları, Anadolu Üniversitesi İktisadi Ve İdari Bilimler Fakültesi Yayınları,1992, s. 16.
65 Sulhi Dönmezer, Sahir Erman, Nazarî ve Tatbikî Ceza Hukuku, İstanbul, Beta, Cilt III, Onuncu Baskı, 1985, s. 292.
66 Nami Çağan, Türk Hukukunda Vergi Cezalarının Affı, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, 1972, C. XXIX, S. 1, s. 115.
55
1.2.5.2.1. YANILMA VE GÖRÜŞ DEĞİŞİKLİĞİ HALİ
Yanılma, kusurluluğu ortadan kaldıran hallerdendir. Kusurluluğun bulunmaması halinde suçun unsurları eksik olacağından cezalandırma şartı da yoktur. “Yanılma ve görüş değişikliği” VUK 369’uncu maddede düzenlenmiştir.
6009 sayılı Kanunun 14’üncü maddesiyle değişen VUK’un 369’uncu maddesine göre;
Yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmez ve gecikme faizi hesaplanmaz. Bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların genel tebliğ veya sirkülerde değişiklik yapmak suretiyle görüş ve kanaatini değiştirmesi halinde, oluşan yeni görüş ve kanaate ilişkin genel tebliğ veya sirküler yayımlandığı tarihten itibaren geçerli olup, geriye dönük olarak uygulanamaz. Şu kadar ki, bu hüküm yargı mercileri tarafından iptal edilen genel tebliğ ve sirküler hakkında uygulanmaz.
Yeni düzenleme ile öncelikle yanlış izahat verilmesi veya içtihat değişikliğinin olması durumunda vergi cezasına ek olarak gecikme faizi de alınmayacaktır. Diğer taraftan, bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmesi durumunda, oluşan yeni görüş ve kanaatin, konuya ilişkin genel tebliğ veya sirküler yayımlandığı tarihten itibaren geçerli olacağı madde metninde zikredilmiştir. Bu nedenle söz konusu yeni görüş ve kanaat geriye dönük olarak uygulanamayacaktır.
Ancak, bu hüküm yargı mercileri tarafından iptal edilen genel tebliğ ve sirküler hakkında uygulanmaz.
56
1.2.5.2.2. PİŞMANLIK VE ISLAH
Pişmanlık, kanunda belirtilen koşulların gerçekleşmesi ve mükelleflerin resen başvuruları üzerine; zamanında yerine getirilmeyen kanun yükümlülüklerin, daha sonraki bir dönemde ve cezasız olarak yerine getirilmesini mümkün kılan bir müessese olarak tanımlanmaktadır.67 Pişmanlık ve ıslah, meydana gelmiş bir vergi suçunun açığa çıkma ihtimali belirmeden önce mükellef tarafından ilgili vergi dairesine haber verilmesi ya da verilen beyannamenin düzeltilmesine karşılık vergi idaresince suç oluşturan davranışını haber veren mükellefe ceza uygulanmaması esasına dayanır. Bir bakıma “faal nedamet”68 olarak da nitelendirilen pişmanlık ve ıslah uygulaması, mükellefleri belli şartlar altında, kanunun sert hükümleri karşısında zor durumda bırakmamak, belirli bir inisiyatif ile hareket ederek muhatapları idareye yakınlaştırmak, vergiye karşı direnci kırmak ve vergi bilincinin yerleşmesini sağlamak amacıyla ihdas edilerek uyuşmazlıkların idari aşamada çözümünü öngörmektedir.69
Pişmanlık esas itibarıyla, oluşumu vergi ziyaına bağlı suçlara ilişkin cezaların uygulanmasını önler. Çünkü pişmanlıkla ortadan kalkan, yalnızca vergi ziyaı unsurudur. Başka bir anlatımla pişmanlık vergi kanunlarına aykırı olarak yapılmış fiili ortadan kaldırmaz. Fakat vergi ziyaı unsurunu ortadan kaldırdığı için o fiilden doğan suça ilişkin cezanın uygulanmasını önler.70
67 Şükrü Kızılot, Zuhal Kızılot, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, Yaklaşım Yayıncılık, 10.b., Ankara, 2005, s. 181.
68 Ceza hukuku doktrininde ve teşebbüs teorisinde incelenen “faal nedamet”, failin tüm icra hareketlerini bitirdikten sonra, kendi arzu ve ihtiyari ile ya neticenin gerçekleşmesine engel olması veya gerçekleşen neticenin tesirlerini ortadan kaldırmasıdır. Başka bir ifadeyle, icra eylemlerinin tamamlanmasından sonra fakat sonucun tamamlanmasından önce ortaya çıkan ve sonucu önleyen ihtiyari vazgeçmeye, doktrinde “faal nedamet” adı verilmektedir. “Faal nedamet”in pişmanlık ve ıslah kurumu ile benzerlik taşımadığı iddiası için bkz. Kızılot - Kızılot, a.g.e., s. 179 -180.
69 Ahmet Yazıcı, Pişmanlık Fayda Verir (Mi?), E-Yaklaşım, Sayı:26, Eylül-2005, http://uye.yaklasim.com/MagazineContent.aspx?ID=5831 (Çevrimiçi:12.11.2013).
70 Nihat Edizdoğan,”Türkiye’de Vergi Suç ve Cezaları”, s. 106.
57 Kanuni süresi geçtikten sonra, ancak vergi incelemesi veya takdire sevk işlemi başlatılmadan pişmanlık talep edilmeksizin verilen beyannameler için uygulanacak vergi ziyaı cezası %50 olarak dikkate alınır.
Kaçakçılık kapsamına giren suçlar için, 359/b-2’nci maddesinin üçüncü paragrafında “371’inci maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.” denmek suretiyle mükellefin yaptığı işten pişmanlık duyarak vergiyi belli şartlar altında ödeyeceğini söylemesi durumunda faile ceza verilmeyecektir. 359’uncu maddedeki fiili işleyenler, 371’inci maddedeki prosedüre uydukları takdirde bunların cezalandırılamayacağı kabul edilmiştir.71
Vergi Usul Kanununda usulsüzlük cezalarının pişmanlık kapsamına girdiğine dair bir hüküm bulunmamaktadır. Yani, pişmanlık yoluyla usulsüzlük cezalarından kurtulmak mümkün değildir.
1.2.5.2.3. MÜCBİR SEBEPLER
Yanılma gibi kusurluluğu ortadan kaldıran hallerden bir başkası da mücbir sebeplerdir. VUK 373’üncü maddede belirtildiği üzere aynı kanunun 13’üncü maddesinde yer alan mücbir sebeplerden herhangi birinin vukua geldiği malum ise veya tevsik ve ispat olunursa vergi cezası kesilmez. VUK 13’üncü maddede yer alan mücbir sebepler;
I. Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;
II. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;
III. Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
71 Adnan Çavuş, “Vergi Kaçakçılığı Suçunun Özellikleri”, Yaklaşım Dergisi, 2001 Sayı:105, s. 221.
58 IV. Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının
elinden çıkmış bulunması,, gibi hallerdir.
Söz konusu hallerden birisinin varlığı ve bunun kanıtlanması durumunda, vergi kanunlarından doğan yükümlülüklerin yerine getirilmesinde irade dışı etmenlerin etkili olduğu göz önünde tutulmaktadır. Böyle bir durumda ceza uygulanmaması, kanun hükümlerinin kendi içinde adil ve tutarlı olması gereğinin bir yansıması niteliğindedir.72
Mücbir sebepler altında suç işlenilmesi durumunda ceza kesilmemesi için meydana gelen mücbir sebebin ispat edilmesi gerekir. Mücbir sebep, herkes tarafından bilinen nitelikte ise bu durumun ayrıca ispatına gerek yoktur.73
Mücbir sebepler süresince duran süre zarfında yerine getirilmesi gereken yükümlülüklerin yerine getirilmemesi dolayısıyla cezai işlem uygulanmayacaktır.
Mücbir sebep dolayısıyla duran süreler mücbir sebep ortadan kalktıktan sonraki süreye eklenecektir. Eklenen süreye rağmen yükümlülükler yerine getirilmezse cezai işlem uygulanacaktır.
1.2.5.2.4. ZAMANAŞIMI
Vergi hukukunda zamanaşımı uygulamasına yer verilmiş olması, işlemlerin ilgili bulunduğu tarafların sürekli olarak baskı altında kalmalarını önlemek, bu işlemlerin sonsuz olarak izlenmesindeki güçlük ve hakların korunması açısından büyük önem taşımaktadır. Ayrıca, mali olayların niteliği, gerek devlet gerekse mükellefler işlemleri sürekli gündemde tutmanın olanaksızlığı ve yararsızlığı, ekonomik ve sosyal hayat ile vergi uygulamasına yön veren kanuni düzenlemelerin sürekli değişim ve gelişim içinde olması gibi faktörler zamanaşımı müessesesini de bu açıdan gerekli hale getirmiştir.74
72 Akdoğan, a.g.e., s. 141.
73 Şenyüz, a.g.e., s. 176.
74 Akdoğan, a.g.e., s. 142.
59 Zamanaşımı müessesesinin düzenlendiği VUK 374’üncü maddeye göre aşağıda yazılı süreler geçtikten sonra vergi cezası kesilmez ve kesilmesi gereken cezalar zamanaşımına uğrar.
- Vergi ziyaı cezasında cezanın doğduğu, VUK'un 353. ve mükerrer 355'inci maddeleri uyarınca kesilecek özel usulsüzlük cezalarında usulsüzlüğün yapıldığı, yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıl,
- Usulsüzlükte, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak iki yıl,
Ancak vergi ziyaı cezası ile usulsüzlük tek fiil ile işlenmişse bu takdirde usulsüzlük cezasının zamanaşımı süresi bağlı olduğu vergi ziyaı cezası için öngörülen zamanaşımı süresi kadar olur.
60