3.4.1.5035 Sayılı Kanunla Yapılan Yasal Düzenleme
4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununda teknoloji geliştirme bölgelerindeki mükellefklerin KDV ile ilgili herhangi bir istisnadan yararlanmaları konusunda bir hüküm bulunmamaktadır. 5035 Sayılı Kanun ile Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 20. madde ile teknoloji geliştirme bölgelerinde KDV istisnası düzenlenmiştir. Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 20. maddenin metni şu şekildedir:
“Geçici Madde 20
1. 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden müstesnadır. Maliye Bakanlığı; program ve lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak
111 Doğan, s. 98.
112 Özkanlı ve Çaltekin, s. 158.
bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.
2. Bu Kanun’un yayımı tarihine kadar gerçekleşen ve hem tam istisna hem kısmi istisna kapsamına giren işlemlere ilişkin olarak yüklenilen vergiler Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesine göre iade edilir.
3. Bu Kanun’un yayım tarihinden önce başlayan inşaat taahhüt işlerinde Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 16. maddesinin (1) numaralı fıkrasının bu Kanunla değiştirilmeden önceki (c) bendi hükmü uygulanır.
4. 2003 takvim yılında gerçekleştirilen indirimli orana tabi işlemlerle ilgili iade taleplerinde, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 2 numaralı fıkrasının bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmüne göre işlem yapılır.”
3.4.2.İstisna Uygulamasında Süre
Madde metninde bu istisnanın “teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde”
geçerli olduğu hükmü bulunduğundan teknoloji geliştirme bölgelerindeki mükellefler KDV istisnasından da 31.12.2013 tarihine kadar yararlanabileceklerdir.
3.4.3.İstisna Uygulamasının Kapsamı
İstisna sadece, bölgede üretilecek yazılım, program ve lisansını kapsayacak, bölge dışında yaratılan katma değeri kavramayacaktır. İstisna kapsamındaki hizmet ve teslimlerin bölge içinde mi bölge dışında mı üretildiğinin tespiti önemli bir konu olmakla beraber bunun nasıl tespit edileceği hususunda kanun, yönetmelik, genel tebliğ ve sirküler bazında bir yasal düzenleme yapılmamıştır.113
113 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar -V”, Yaklaşım, Sayı:144, Aralık 2004, s. 123.
3.4.4.İstisnanın Mahiyeti
5035 Sayılı Kanun’un 11. maddesiyle 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 20. madde ile tanınan istisna, kısmi istisna mahiyetindedir.
Çünkü katma değer vergisinde tam istisna olarak nitelendirilecek teslim ve hizmetler Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesinde düzenlenmiş olup, bunlar;
• İhracat istisnası ve yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerde istisna (KDVK md.11)
• Araçlar, petrol aramaları ve teşvik belgeli yatırımlarda istisna (KDVK md. 13)
• Taşımacılık istisnası (KDVK md.14)
• Diplomatik istisnalar (KDVK md.15)
Yukarıda yer alan istisna kapsamındaki işlemlerle ilgili yüklenilen ve fatura ve benzeri belgelerde gösterilen katma değer vergisi, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, Maliye Bakanlığı’nca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade edilir.114
5035 Sayılı Kanunla getirilen istisna ise kısmi istisna mahiyetinde olup, istisnaya konu bu işlemlerle ilgili yüklenilen katma değer vergilerinin mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları katma değer vergisinden indirmeleri mümkün değildir.
Bu mahiyetteki katma değer vergisinin indirilecek katma değer vergisi hesapları ile ilişkilendirilmeksizin, teknoloji geliştirme bölgesi kazancının gelir veya kurumlar vergisinden istisna olduğu süre içerisinde, teknoloji geliştirme bölgesi kazancının tespitinde gider veya maliyet olarak kabul edilmesi, teknoloji geliştirme bölgesi dışındaki kazançların tespitinde ise gider veya maliyet olarak kabul edilmemesi gerekmektedir.115
114 Abdullah Kiraz, Teknoloji Geliştirme Bölgeleri (Teknoparklar) ve Sağlanan Vergisel Avantajlar -V, s.
115 Abdullah Kiraz, “Teknoloji Geliştirme Bölgeleri ile Serbest Bölgelerin Vergisel Avantajlar Bakımından Karşılaştırılması”, Vergi Sorunları, Sayı:193, Ekim 2004, ss. 160-161.
KDV’yi gider veya maliyet olarak hesaplarına almak istemeyen mükellefler 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun istisnadan vazgeçme ile ilgili 18. maddesi uyarınca sözkonusu istisnadan vazgeçerek teslim ve hizmetlerinde KDV hesaplaması, buna karşılık da alışlarındaki KDV’yi indirim konusu yapması mümkündür.116
3.4.5.2003 Yılında Yapılan İndirimli Orana Tabi İşlemlerin Durumu
Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 20. maddenin 4. fıkrası ile 2003 yılı içinde gerçekleştirilen indirimli orana tabi işlemlerle ilgili iade taleplerinde 3065 Sayılı Kanun’un değiştirilmeden önceki 29/2. maddesine göre işlem yapılacağı açıklığa kavuşturulmuştur. Buna göre bu iade talepleri 29/2. maddenin bu Kanunla değiştirilmeden önceki hükmüne göre Maliye Bakanlığı’na verilen yetki çerçevesinde yayımlanan tebliğlerdeki açıklamalara uygun şekilde yıllık olarak hesaplanacak, bu hesaplama sonunda bulunacak tutarın 8.200.000.000 lirayı aşan kısmı, 2004 yılının Ocak-Aralık ayları arasındaki dönemlerden herhangi birisinde talep edilmesi halinde genel hükümler saklı kalmak kaydıyla nakden veya mahsuben iade edilebilecektir.117
3.4.6.Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde KDV İstisnası İle İlgili Özelge Örneği
Teknoloji geliştirme bölgelerinde KDV istisnası kapsamına giren işlemlerle ilgili olarak yüklenilen KDV’nin indirilmesinin veya iade alınmasının mümkün olup olmadığı hakkında yapılan bir başvuruya cevaben Maliye Bakanlığı tarafından verilen 01.04.2004 tarih ve 14285 sayılı özelge şöyledir:118
“Teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunanlara yönelik istisna uygulaması kısmi istisna niteliği taşımakta olup, söz konusu faaliyetlere ilişkin yüklenilen katma değer vergisinin indirim ve iadesi mümkün bulunmamaktadır. İndirilemeyen katma değer vergisi işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.
116 Özkanlı ve Çaltekin, s. 157.
117 Tezcan Atay, Teknoloji Geliştirme Bölgeleri, Sağlanan Vergisel Teşvikler, s. 54.
118 Mehmet Maç, “KDV 5”, e-kitap, : http://www.bdodenet.com.tr/kdv/kdv20.pdf (19.05.2007)
5035 Sayılı Kanun’un 11. maddesiyle 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 20/1. maddeye göre, 01.01.2004 tarihinden itibaren 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’na göre teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim ve hizmetleri katma değer vergisinden müstesnadır.
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 32. maddesinde ise bu Kanun’un 11, 13, 14, 15.
maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş işlemlerle ilgili fatura ve benzeri belgelerde gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan vergilerin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilmeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre, Kanun’un geçici 20/1. maddesindeki teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunanlara yönelik istisna uygulaması kısmi istisna niteliği taşımaktadır.119
Bu çerçevede, söz konusu faaliyetlere ilişkin yüklenilen katma değer vergisinin indirim ve iadesi mümkün bulunmamaktadır. Diğer taraftan, indirilemeyen katma değer vergisi işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.”