Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesi İle Getirilen Yenilikler

Ülkemizde 2004 yılı başından itibaren, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun ve tahakkuk esasına göre oluşturulmuş, sağlıklı işleyen bir muhasebe sistemi kurulmuştur. Bu sistem ile getirilen yenilikler, kapsamın genişletilmesi, tahakkuk esasının getirilmesi ve tüm devlet faaliyetlerinin kayıt alınması başlıkları çerçevesinde incelenmiştir.

2.5.1. Devlet Muhasebesi Kapsamının Genişletilmesi

Muhasebenin taşıması gereken özellikler, uygulanacak standartlar ve kullanılacak ana hesaplar ile sistemden üretilecek tabloların çeşitlerinin belirlendiği Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliğinin kapsamını genel devlet tanımına giren bütün yönetsel birimler oluşturmaktadır. Genel devlet tanımı; merkezi devleti²⁷, yerel yönetimler²⁸i ve sosyal güvenlik kurumlarını kapsamaktadır.²⁹ Yönetmelikten de anlaşılacağı üzere; genel ve katma bütçeli idareleri kapsayan devlet muhasebesi sisteminden,

26 Eyüp KIZILKAYA, “Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesinde Maddi Duran Varlık Hesapları”, Mali Klavuz Dergisi, Maliye Muhasebat Kontrolörleri Derneği Yayınları, Temmuz-Eylül 2002, s: 105

27 Merkezi Devlet: Genel ve katma bütçeli idareler, bunlara bağlı olarak kurulan döner sermaye ve fonlar, bütçenin transfer tertibinden aldığı ödeneklerle faaliyetlerin sürdüren özel bütçeli kuruluşlardır.

28 Yerel Yönetimler: İl, ilçe ve belde belediyeleri ile il özel idareleri

29 08.06.2005 tarihinde 2005/25839 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yayımlanan “Genel Yönetim Muhasebe Yönetmeliği”, Birinci Bölüm md:2-4

- Genel Bütçeli İdareleri, - Katma Bütçeli İdareleri,

- İl, İlçe ve Belde Belediyelerini, - İl Özel İdarelerini,

- Sosyal Güvenlik Kurumlarını kapsayan devlet muhasebesi sistemine geçilmektedir

2.5.2. Devlet Muhasebesinde Kayıtların Tahakkuk Esasına Göre Tutulması

Yürürlükten kaldırılan muhasebe sisteminde, mali raporlama açısından önem taşıyan pek çok bilginin kaydedilmemesine neden olan nakit esasına göre kayıt yapılmaktadır. Yeni devlet muhasebe sisteminin en önemli özelliklerinden birisi nakit esasına dayalı bütçe uygulama sonuçları ile tahakkuk esasında faaliyet sonuçlarını birlikte üretebilecek yeteneğe sahip olmasıdır.

Nakit esasına dayalı bütçe uygulamasında bütçe gelirleri tahsil edildiğinde; bütçe giderleri ise ödendiğinde gelir ve gider olarak kabul edilir ve muhasebeleştirilir.

Ancak devletlerin mali işlemleri bütçeleriyle sınırlı değildir. Yeni düzenlemede tahakkuk esasına dayalı muhasebe sistemi ile nakit esasına dayalı bütçe sisteminin uyumlaştırılması ve tahakkuk esasında muhasebe raporları ve nakit esasında bütçe raporları üretilebilmesi için yansıtma tekniği kullanılmıştır. Böylece bütçe kanunlarının gelir ve gider kabul ettiği işlemler bütçe geliri ve bütçe gideri hesaplarına kaydedilmekte ve yansıtma hesapları kullanılarak; genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre gelir ve gider kabul edilen işlemler gelir ve gider hesaplarına yansıtılmakta, gelir ve gider olarak kabul edilmeyen işlemler ise ilgili varlık veya yükümlülük hesaplarına yansıtılmaktadır.³⁰ Sonuç olarak Tahakkuk Esaslı Muhasebe Sisteminde gelir ve giderlerin bu şekilde kaydedilmesi, hem nakit

30 KARAASLAN, a.g.e., “Tahakkuk Esaslı Muhasebede Yansıtma Hesapları ve Dönem Sonu İşlemleri”, s:109

esasında bütçe uygulama sonuçlarının alınmasını hem de bulunulan döneme ait faaliyet sonucunun tahakkuk esasına uygun şekilde tespitini mümkün kılmaktadır.

Örneğin bir taşıt alımı yapıldığında;

Tahakkuk Esaslı Muhasebe Sistemine Göre Yapılacak Kayıtlar;

__________ / / __________

254 TAŞITLAR HS.

103 VERİLEN ÇEKLER VE GÖNDERME EMİRLERİ HS __________ / / __________

__________ / / __________

830 BÜTÇE GİDERLERİ HS.

835 GİDER YANSITMA HS.

__________ / / __________

Nakit Esaslı Muhasebe Sistemine Göre Yapılacak Kayıt;

__________ / / __________

BÜTÇE GİDERLERİ HS

ÖDENECEK ÇEKLER HS.

__________ / / __________

2.5.3. Tüm Devlet Faaliyetlerinin Muhasebe Sistemi Tarafından Kayıt Altına Alınması

Nakit esaslı muhasebe sistemi tamamen bütçeye odaklanmaktaydı. Bütçenin kavradığı işlemler muhasebeleştirilmekte, bütçe dışında kalan kamu faaliyetleri ise muhasebe sistemi içerisinde izlenememekteydi. Muhasebe sisteminin bütçe odaklı olması, mali mevzuat veya idari kararlarla oluşturulan ve bütçe hesaplarıyla ilişkilendirilmeyen işlemlerin muhasebeye yansımaması ile sonuçlanmakta ve devletin gerçek faaliyet sonuçlarını doğru olarak yansıtamamaktadır. Ancak yeni uygulama ile bütçe odaklı bir muhasebe sisteminin dışına çıkarak bütçe tarafından

kavranmayan, maddi ve maddi olmayan tüm duran varlıkların yanı sıra kayıt dışı bütçe işlemlerini ve devletin muhtemel yükümlülükleri kavranarak muhasebeleştirecektir. Böylelikle muhasebeden elde edilecek tüm raporlarda devletin faaliyet ve performansını doğrudan etkileyen işlemler görülebilecektir.³¹

Nakit esaslı sistemde devletin zimmetinde gerçekleştiği halde hesaba alınmayan ne kadar devlet borcu olduğunu görmemektedir. Bu tür borçlar muhasebe sisteminde görülememekte, borç tutarlarının tespit edilmesi çalışmaları tam ve doğru sonuç vermemektedir. Tahakkuk esaslı sistemle birlikte ayrıntılı mali raporlar düzenlenebilmekte, yeterli detayda bilgi üretilebilmektedir.³²

Maddi duran varlıkların muhasebeleştirilmemesi, bunlara yapılan harcamaların tamamının o yılın bütçesine gider yazılmasını gerektirmektedir. Oysa, bir mali yıl içinde alınan bir araç, yapılan bir bina sonraki yıllarda da kullanılmaktadır. Bu nedenle maddi duran varlıklar kullanıldıkları yıllar itibari ile gider yazılmalıdır.

Başka bir ifadeyle aktifleştirilmeli ve ekonomik ömrü boyunca amortismana tabi tutularak giderleştirilmelidir.

2004 yılı başından itibaren uygulanmaya başlanan muhasebe standartları ve detaylı hesap planı maddi duran varlıkların muhasebeleştirilmesini ve raporlamasını kapsamaktadır. Üretilecek mali tablolarda maddi duran varlıklar kapsanmakta, amortisman ve yıl sonlarında yeniden değerleme uygulamaları ile de duran varlıklar raporlama tarihindeki piyasa değerleri ile raporlanabilmektedir.³³

31 KERİMOĞLU, v.d., a.g.e., “Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesi”, s:21-22

32 Eyüp KIZILKAYA, “Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesi ve Bütçeleştirilecek Borçlar Sorunu”

Mali Klavuz Dergisi, Maliye Muhasebat Kontrolörleri Derneği, Ocak-Mart 2005, s: 84

33 KERİMOĞLU, v.d., a.g.e., “Tahakkuk Esaslı Devlet Muhasebesi”, s:22