Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunu’na Göre Finansal Kiralama İşlemleri

tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, sadece finansal kiralama şirketleri değil, diğer kişi, kurum ve işletmeler tarafından yapılan kiralama işlemleri de finansal kiralama sayılabilmektedir. Bu nedenle, kiralama faaliyetinde bulunanların elde edecekleri gelirin vergilendirilmesi, bunların gelir vergisi mükellefi mi yoksa kurumlar vergisi mükellefi mi olduklarına göre değişmektedir.

3.2.1. Gelir Vergisi Mükelleflerince Yapılacak Kiralamalarda Gelir Vergisi ve Vergi Tevkifatı

Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, 3. maddesinde Türkiye’de yerleşmiş olan gerçek kişiler ile resmi daire veya müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, teşekkül, müessese ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşlarının tam mükellef sayılarak Türkiye içinde ve dışında elde edecekleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden gelir vergisine tabi tutulacakları, 6. maddesinde de Türkiye’de yerleşik olmayan gerçek kişilerin sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlanmıştır.

VUK’un mükerrer 290. maddesi ile yapılan düzenlemeye göre kiracı açısından kiralanan sabit kıymet, gayri maddi bir hak (kullanma hakkı) mahiyetinde bulunmaktadır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5. bendine göre; kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmek zorunda olan ticaret ve serbest meslek erbabı ile zirai kazançlarını bilânço esasına göre tespit eden çiftçiler tarafından dar veya tam mükelleften kiralanıp kiralanmadığına bakılmaksızın, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığında nakden veya hesaben yapılan ödemelerden kiralayanın gelir vergisine mahsuben tevkifat yapılması gerekmektedir.

Bu nedenle Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde yer alan gayri maddi hak mahiyetindeki kiralama konusu iktisadi kıymetlerin finansal kiralama yoluyla edinilmesi halinde yukarıda belirtilen kişi, kurum ve kuruluşların, nakden veya hesaben yapılan ödemelerden kiralayanın gelir vergisine mahsuben tevkifat yapmaları gerekmekte olup, tevkifat oranı 2003/6577 Bakanlar Kurulu kararı ile %22 olarak belirlenmiştir (Koç, 2004:130).

3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu uyarınca faaliyette bulunacak olan finansal kiralama kuruluşları aşağıdaki esaslar çerçevesinde yatırım indirimi istisnasından yararlanacaklardır.

Yatırımların Teşvik Belgesine Bağlanma Zorunluluğu:

Finansal Kiralama Kanununun 28. maddesinde de belirtildiği üzere; kiralayanın teşviklerden yararlanabilmesi için finansal kiralama yoluyla gerçekleştirilen yatırımların Teşvik Belgesine bağlanmış bulunması zorunludur.

Yatırım İndirimi İstisnasından Kimin Yararlanacağı:

Yatırım indirimi, ticari, zirai ve kurum kazançlarının vergilendirilmesinde yatırımlara ilişkin kanunda öngörülen harcamaların belirli oranda vergiye tabi matrahtan indirim konusu yapılmasıdır (Bıyık ve Kıratlı, 2001).

Finansal Kiralama Kanununun 9. maddesine göre, "finansal kiralama konusu malın mülkiyeti kiralayan şirkete aittir." Dolayısıyla; teşvik belgesine bağlanmış bulunan yatırımların tamamının veya bir bölümünün finansal kiralama yoluyla gerçekleştirilmesi halinde, yatırım indirimi istisnası uygulamasından, malın mülkiyetine sahip olan kiralayan yararlanacaktır.

Finansal Kiralama Konusu Mallar Yeni Olmalıdır:

Finansal Kiralama Kanununun 5. maddesine göre; finansal kiralamaya her türlü taşınır ve taşınmaz mallar konu olabilir. Ancak, patent gibi fikri ve sınaî haklar finansal kiralamaya konu olamazlar.

Kiralama konusu mallar dolayısıyla kiralayanın yatırım indirimi istisnasından yararlanabilmesi için; yatırımın Teşvik Belgesine bağlanması ve kiralama konusu malın yeni olması zorunludur.

Kiralama konusu malların, yeni olmasından maksat, bunların yurt içinde veya dışında daha önce hiçbir şekilde kullanılmamış olmasıdır.

Ancak, Gelir Vergisi Kanununun yatırım indirimiyle ilgili ek 3. maddesine göre, yurt dışında kullanılmış olsalar dahi Devlet Planlama Teşkilatınca uygun görülen deniz (yüzer havuzlar dâhil) ve hava araçlarının finansal kiralama konusu yapılması halinde, bu aktif kıymetler yatırım indirimi uygulaması bakımından yeni addolunurlar.

Finansal Kiralama Konusu Olduğu Halde, Yatırım İndirimi İstisnasından Yararlanamayan Yatırım Harcamaları:

Kullanılmış olsun olmasın, her türlü taşınır veya taşınmaz mallar finansal kiralamaya konu olabilirler. Ancak, finansal kiralamaya konu olmakla beraber, personel lojmanları (inşaatı dâhil) ve bu lojmanların tefrişinde kullanılan mallar, arsa ve arazi, yedek parça temini, esas proje dışında münferit tesisat, makine ve araç mübayaası için yapılan harcamalar, bu kıymetler yeni olsalar bile, yatırım indirimi istisnasına konu olamazlar. Finansal Kira Sözleşmelerinde Sürenin, Finansal Kiralama Kanununun 22. Maddesi Dışında İhlali:

Finansal kiralama sözleşmesinin, sözleşme sona ermeden önce Finansal Kiralama Kanununun 22 maddesinde belirtilenler dışındaki nedenlerle feshi halinde, kiralayanın teşvikler nedeniyle ödemediği vergiler cezalı olarak geri alınır. Ancak, Teşvik Belgesine bağlı finansal kiralama konusu malın, sözleşme süresi içinde ve yatırım bitmeden önce yatırımcı kiracıya satılması halinde; yatırım indirimi uygulaması, Gelir Vergisi Kanununun yatırım indirimiyle ilgili ek 5. maddesi çerçevesinde yapılarak ve bakiye yatırım indiriminden, kira konusu malı satın alan kişi yararlanacaktır.

Finansal Kiralama Sözleşmelerinde Sürenin, Kiralayanın Elinde Olmayan Nedenlerle İhlali:

Finansal Kiralama Kanunu hükümleri çerçevesinde kiralama konusu malın; Finansal Kiralama Kanununun 22. maddesinde belirtilen ve sözleşmenin kiralayanın elinde olmayan nedenlerle yatırım bitmeden önce kiralayana geri dönmesi halinde:

(a) Malın, ilk kiracı tarafından kullanılmaması ve Teşvik Belgesine sahip üçüncü bir yatırımcıya kiralanması şartıyla, kiralayan yatırım indirimi istisnasından yararlanacaktır.

(b) Kiralama konusu malın, ilk kiracı tarafından kullanılmış olması halinde, yatırım indirimi uygulaması nedeniyle alınmayan vergiler, cezasıyla birlikte kiralayandan geri alınacaktır.

Kiralayan Açısından Yatırım İndiriminin Başlangıcı:

Kiralayan, yatırım indirimi uygulamasına, kiralama konusu malı, kiracının zilyetliğine terkinden itibaren başlar ve indirimden yararlanacak miktara ulaşıncaya kadar devam eder. Ancak Teşvik Belgesi bulunduğu ve kârlılık durumu elverişli olduğu halde, yatırım indirimi istisnasından yararlanamayan finansal kiralama kuruluşları, söz konusu yıllara ilişkin indirim tutarlarını daha sonraki yıl kazançlarından düşmezler.

Öte yandan, finansal kiralama sözleşmesinde kira bedelinin ödenmesiyle ilgili olarak yer alacak olan hükümler, yatırım indirimi uygulamasında dikkate alınmaz.

Kiralama Konusu Malın, Başka Bir Kiralayana Devredilmesi:

Finansal Kiralama Kanununun 18. maddesine, göre, "sözleşmede aksi öngörülmemişse kiralayan malın mülkiyetini bir üçüncü kişiye devredemez. Sözleşmede bu yetkinin tanınması halinde, devir, ancak başka bir kiralayana yapılabilir. Devralan sözleşme hükümlerine uymak zorundadır.

Bu hüküm çerçevesinde, kiralama konusu malın, başka bir kiralayana satılması halinde, Gelir Vergisi Kanununun yatırım indirimiyle ilgili ek 5. maddesine göre yeni kiralayan, sadece bakiye yatırım indirimi istisnasından yararlanacaktır (Maliye Bakanlığı, 2009).