Diğer Finansal Araçlar Paragraf 9.22

Alacaklar ve borçlar, borçlanma araçları ve özkaynak araçları sınıfına girmeyen finansal araçlar; diğer finansal araçlar (varlığa dayalı menkul kıymetler, türev finansal araçlar ve kredi verilmesine ve kredi alınmasına ilişkin taahhütler gibi) olarak değerlendirilir.

Paragraf 9.23

Emtia, stok veya maddi duran varlık gibi finansal olmayan varlıkların alış ve satışına ilişkin birçok sözleşme finansal araç niteliğinde değildir. Ancak bu tür fiziki varlık alış veya satışına ilişkin sözleşmelerin tipik özelliği olmayan riskleri alıcı veya satıcıya yükleyen sözleşmeler de diğer finansal araçlar kapsamında değerlendirilir.

Açıklama:

Bir sözleşmenin finansal varlık veya yükümlülük olarak tanımlanabilmesi için karşılığında nakit veya başka bir finansal varlık verilmesi veya alınması gerekmektedir.

Diğer bir ifadeyle ilgili sözleşmenin bir finansal varlık teslimi veya alımıyla sonuçlanması gerekir. Dolaysıyla emtia, stok veya maddi olmayan duran varlık gibi finansal olmayan varlıkların alım veya satımına ilişkin bir sözleşme finansal araç niteliği taşımamaktadır. Örneğin bir stok veya maddi duran varlık için verilen bir sipariş avansı bir finansal araç değildir. Bunun nedeni verilen tutar karşılığında finansal olmayan bir varlık alınacak olmasıdır. Bununla birlikte finansal olmayan varlıklara dayanan ancak bu varlıkların alım veya satışı yerine bu varlıkların fiyatına endekslenen sözleşmeler (örneğin türev ürünler) finansal araç tanımını karşılayabilmektedirler.

Paragraf 9.24

Ayrıca finansal araçmış gibi nakden veya başka bir finansal araçla ya da finansal araçların takası yoluyla net olarak ödenebilen finansal olmayan kalemlerin alım veya satımına ilişkin sözleşmeler de diğer finansal araçlar kapsamında değerlendirilir.

Ancak işletmenin beklenen alım, satım veya kullanım ihtiyaçları kapsamında finansal olmayan bir kalemin teslim alınması veya teslim edilmesi amacıyla düzenlenen ve elde tutulmaya devam edilen sözleşmeler finansal araç olarak nitelendirilemez.

Açıklama:

Bazı sözleşmeler (örneğin türev sözleşmeler) emtia gibi finansal olmayan varlıklara dayanmakta ancak sözleşme sonunda nakit bir ödeme alınmakta veya verilmektedir.

Örneğin altına dayalı bir future sözleşmede sözleşme sonunda altına dayalı bir tutar nakit olarak bir taraftan diğer tarafa ödenmektedir. Bu tür bir ödeme söz konusu olduğunda paragraf 9.24’te belirtildiği şekilde finansal araçların takası yoluyla net ödeme gerçekleşmiş olmaktadır. Bu tür bir sözleşme her ne kadar finansal olmayan bir varlığa dayansa da sonucunda nakit bir ödeme gerçekleşeceği için finansal araç olarak değerlendirilmekte ve “diğer finansal araçlar” sınıfına girerek gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülmektedir.

BOBİ FRS kapsamında nakden net olarak ödemenin ayrıntılarına ilişkin hükümler bulunmamaktadır. Ancak, TFRS 9 Finansal Araçlar bu hususa ilişkin açıklamalar içermektedir. Bu kapsamda TFRS 9 çerçevesinde finansal olmayan bir kalemin alım veya satımına ilişkin bir sözleşmenin, nakden veya başka bir finansal araçla ya da finansal araçların takası yoluyla net olarak ödenebildiği çeşitli durumlar bulunmaktadır.

Söz konusu durumlar aşağıdakileri içerir:

(a) Sözleşme şartlarının taraflardan herhangi birinin, nakden veya başka bir finansal araçla ya da finansal araçların takası yoluyla net olarak ödeme yapabilmesine izin vermesi,

(b) Nakden veya başka bir finansal araçla ya da finansal araçların takası yoluyla net olarak ödeme yapabilme imkânı, sözleşme şartlarında açıkça belirtilmemiş olmakla birlikte, işletmenin benzer sözleşmeleri nakden veya başka bir finansal araçla ya da finansal araçların takası yoluyla ödemesi yönünde uygulamalarının bulunması (karşı tarafla böyle bir uygulamanın bulunup bulunmadığı, bu amaçla takas sözleşmesi yapılıp yapılmadığı veya sözleşmenin kullanılmasından veya vadesinin dolmasından önce satılıp satılmadığı),

(c) İşletmenin benzer sözleşmeler için, dayanak varlığı teslim aldıktan kısa bir süre sonra fiyattaki veya satıcının kâr marjındaki kısa vadeli dalgalanmalardan kâr elde etmek amacıyla satmak şeklinde bir uygulamasının bulunması,

(d) Sözleşmeye konu finansal olmayan kalemin hemen nakde dönüştürülebilir olması.

Yukarıdaki (b) ve (c) paragraflarının söz konusu olması durumunda işletmenin sözleşmenin dayandığı finansal olmayan varlığı alım, satım veya kullanım ihtiyaçları

kapsamında teslim alması durumunda bu sözleşme finansal araç kapsamında değerlendirilmeyecektir. Bunun nedeni, işletme açısından sözleşmenin temel amacının kullanmak üzere finansal olmayan bir varlık alınması olmasıdır.

Paragraf 9.25

Diğer finansal araçlardan, nakden net olarak yerine getirilemeyen ve taahhüt yerine getirildiğinde borçlanma aracı tanımını karşılayan kredi alınmasına ilişkin taahhütler maliyet bedeliyle ölçülür. Bu kapsamda bu tür taahhütler ilk kayda alma sırasında, işlem fiyatlarına işlem maliyetleri de dâhil edilerek maliyet bedeli üzerinden ölçülür.

Sonraki ölçümlerde varsa değer düşüklüğü zararları hesaplanarak maliyet bedelinden düşülür.

Paragraf 9.26

9.25 paragrafındaki özellikleri taşıyan taahhütler dışında kalan diğer finansal araçlar hem ilk kayda almada hem de sonraki dönemlerde gerçeğe uygun değerleri üzerinden ölçülerek ölçüm farkları “Finansal Yatırımlar Değer Artış Kazançları” veya

“Finansal Yatırımlar Değer Azalış Zararları” kalemlerinde kâr veya zarara yansıtılır.

İlk kayda alınma sırasında katlanılan işlem maliyetleri doğrudan kâr veya zarara yansıtılarak giderleştirilir.

Açıklama:

Diğer finansal araçlar sınıfında yer alan finansal kalemler gerçeğe uygun değerleri üzerinden ölçülmekte ve değer değişimleri kar veya zarar hesaplarıyla ilişkilendirilmektedir. Bunun tek istisnası nakden net olarak yerine getirilemeyen ve taahhüt yerine getirildiğinde borçlanma aracı tanımını karşılayan kredi alınmasına ilişkin taahhütlerdir. Bu taahhütler maliyet bedeli üzerinden ölçülmekte ve varsa değer düşüklüğü zararları hesaplanarak maliyet bedelinden düşülmektedir.

Kredi alınmasına ilişkin bir taahhüt, genellikle bir bankanın belirli şart ve koşullar altında bir işletmeye kredi sağlamasına ilişkin geri dönülemez bir taahhütte bulunması durumunda ortaya çıkar. Böyle bir taahhüt sonucunda işletmeye ileri bir tarihte nakit ödünç alma opsiyonu tanınır veya işletmenin böyle bir krediyi kullanması zorunlu tutulur. Kredi sağlayan tarafın böyle bir taahhüt sağlaması durumunda işletme açısından bu sözleşme finansal araç tanımını karşılamaktadır. Bu tür bir kredi alınmasına ilişkin taahhüt eğer nakden net olarak yerine getirilemiyorsa ve taahhüt yerine getirildiğinde işletme için bir borçlanma aracı ortaya çıkıyorsa bu kredi taahhüdü maliyet bedeli üzerinden ölçülmekte, diğer kredi taahhütleri ise gerçeğe uygun değeri üzerinden ölçülmektedir. Taahhüt yerine getirilip işletme krediyi kullandığında, söz konusu kredi kullanımla beraber borçlanma aracı niteliğini taşıyacağı için borçlanma araçları sınıfında muhasebeleştirilecektir.

Örnek 9.21:

A işletmesi yeni yönetim binasının inşaatının yapımı için bir bankadan kredi kullanacaktır. Kredi sözleşmesinin şartları uyarınca A işletmesi bu krediyi 12 ay boyunca her ay eşit miktarlarda kullanacaktır. Kredinin ödemesi ise son kredi tutarının kullanılma tarihini takip eden 3 yıl içerisinde gerçekleştirilecektir.

Kredi alınmasına ilişkin taahhüt A işletmesi açısından bir finansal araçtır ve “diğer finansal araçlar” sınıfında muhasebeleştirilecektir. Bu kapsamda kredi taahhüdü ilk kayda alma sırasında, işlem fiyatlarına işlem maliyetleri de dâhil edilerek maliyet bedeli üzerinden ölçülecektir.

3.5. Gerçeğe Uygun Değer