Ertelenen Verginin Hesaplanmasına İlişkin Esaslar

Standardın 46, 47 ve 51 numaralı paragraflarında ertelenen verginin hesaplanmasına ilişkin esaslar düzenlenmiştir. Standartta yer alan düzenlemelere göre ertelenen verginin hesaplanmasında aşağıdaki aşamaların izlenir:

1.Bilanço tarihi itibariyle ortaya çıkan tüm geçici farklar belirlenir.

2.Belirlenen geçici farklardan IFRS 12 düzenlemelerine göre ertelenen vergiye kaynaklı edebilecek geçici farklar belirlenir. Bu geçici farklar indirilebilir ve vergilendirilebilir olmak üzere ikiye ayrılır.

3.İndirilebilir geçici farkların mali zarar veya vergi indirim ve istisnalarının gelecek dönemlere taşınmasından kaynaklıyorsa, mali zarar veya vergi indirim ve istisnalarının ne kadarlık bir süre için ileriye taşınabileceği ve ne kadarlık bir ertelenen vergiye kaynaklık edebileceği gibi hususlara ilişkin bilgi edinilir.

4.İndirilebilir ve vergilendirilebilir geçici faklar ile vergi oranın çarpılarak

36 H. van GREUNING, “International Financial Reporting Standarts A Practical Guide Newly Revised Edition” The World Bank Washington D.C. 2005 s. 112

37 David ALEXANDER, 2005, s.20.03

ertelenen vergi varlığı ve yükümlülüğü hesaplanır. Ertelenen vergi varlığı ve yükümlülüğü hesaplanırken varlığın defter değerinin geri kazanıldığı veya yükümlülüklerin ifa edildiği dönem içerisinde geçerli olması beklenen vergi oranı kullanır. Bu dönem içerisinde geçerli olması beklenen vergi oranı cari dönem vergi oranına eşit olabileceği gibi farklı da olabilir.

Ertelenen vergi varlığı ile yükümlülüğünün hesaplanmasına ilişkin hususlar aşağıdaki gibi özetlenebilir:

Çalışmanın daha sonraki bölümlerinde açıklanacağı üzere mali zarar belirli şartları taşıması halinde ertelenen vergi varlığına kaynaklık edebilir:

Gelecek dönemlere

taşınan mali zarar * Vergi oranı = Ertelenen vergi

varlığı

Standartta yer alan düzenlemelerde gelir vergilerinin hesaplanmasında yükümlülük yöntemini benimsenmiştir. Yükümlülük yöntemi bilanço odaklı bir yaklaşım olup, gelir tablosundan daha çok bilanço ile yoğun olarak ilgilenmektedir.

Buna göre her bilanço tarihinde ertelenen vergi varlığı veya yükümlülüğünün o günün koşullarına göre gelecek dönemlerde ödenecek veya geri kazanılacak vergiyi tam olarak

yansıtması gerekir. Ertelenen vergi tutarı bir kez hesaplandıktan sonra her bilanço tarihinde değişen koşullara göre ertelenen defter değerinin tekrar hesaplanması gerekmektedir.

Ertelenen vergiler, cari dönem ve gelecek dönemlerde uygulanacak vergi oranlarını dikkate alarak, önceki dönemler ve cari dönemde gelecek dönemlerde ödenmesi veya geri kazanılması tahmin edilen vergi miktarını yansıtacak şekilde hesaplanmalıdır. Dolayısıyla hesaplanan ertelenen vergi tutarı işletmenin gelecek dönemlerde uygulanacak vergi düzenlemelerine ilişkin beklentilerini yansıtır.

Standart hesaplanan ertelenen vergilerin tutarlarının indirgenmesini yasaklamıştır. 54 numaralı paragrafta, hesaplanan ertelenen vergi tutarlarının indirgenmesi halinde ertelenen vergi hesaplamalarının gereksiz yere karmaşıklaşacağı bu yüzden indirgeme uygulamasının ertelenen vergi hesaplamaları için gerekli olmadığı;

ayrıca ertelenen vergilerin indirgemeye tabi tutulması halinde finansal tabloların karşılaştırılabilirliğinin ortadan kalkacağı, finansal tabloların şeffaflığını yitireceği bu yüzden de teknik olarak indirgeme yapılmasının ertelenen verginin hesaplanmasında izin verilmesinin mümkün olmadığı ifade edilmektedir.

Standart düzenlemelerine göre, işletmeler varlıklarını nasıl geri kazanacağına ve borçlarını nasıl geri ödeyeceğine bağlı beklentilerinin vergisel sonuçlarıyla tutarlı bir biçimde söz konusu varlık ve borçlara ilişkin ertelenen vergi borcu ve yükümlülüğünü hesaplamalıdır.

2.2.1.1. Efektif Vergi Oranı Kavramı

Pek çok ülke uygulaması açısından işletmelerin bir yıllık normal hesap döneminden daha kısa süreli ara dönem finansal tablo hazırlama yükümü bulunmaktadır.

IFRS düzenlemelerine³⁸ göre her bir raporlamaya ilişkin ara dönem diğer ara dönemlerden bağımsız olarak kendi içerisinde değerlendirilmekle birlikte mali yılın tamamını ilgilendiren hususlar da dikkate alınmalıdır. Ara dönem finansal tablolarda bir sonraki yıla ait finansal tablolara yansıtılacak muhasebe politikası değişiklikleri hariç olmak üzere yıllık finansal tablolarda uygulanan muhasebe politikalarının uygulanması zorunludur. Ara dönem ve yıllık raporlar için aynı tanımlama ve hesaplamaların uygulanması esastır.

Her ara dönemde yıl sonunda elde edilmesi beklenen kazanç ile vergi gideri tahmin edilip, tahmini kazançlara dayalı efektif vergi oranı saptanır. IFRS 12 nolu standardın 86. paragrafına göre “efektif vergi” oranı yıl sonunda oluşması beklenen tahmini vergi giderinin (gelirinin) elde edilmesi beklenen muhasebe kârına bölünmesi sonucunda bulunan orandır. Efektif vergi oranı tüm dönemin ağırlıklı ortalama gelir vergisi oranını yansıtır.³⁹

Ara dönem finansal raporlama döneminde hesaplanan efektif vergi oranı, ara dönemde ertelenen verginin hesaplanmasında da kullanılır. Ara dönemlerde yıl sonunda elde edilmesi beklenen kazanç ve vergi giderine ilişkin tahminlerin değişmesi halinde hesaplanan efektif vergi oranı buna bağlı olarak ertelenen vergi tutarı farklılaşır. IFRS uygulamaları, vergi düzenlemelerinden farklı olarak tek bir vergi oranı yerine yıl

38 IFRS 34 nolu Ara Dönem Finansal Raporlama Standardı.

39 Gürbüz GÖKÇEN, Başak AKGÜL ATAMAN, Cemal ÇAKICI, 2006, s.298

sonunda elde edilmesi beklenen tahmini kazanç tutarında meydana gelen değişimlere göre revize edilen esnek vergi oranları öngörmektedir. Dolayısıyla ara dönemde gerek ertelenen gerekse de cari dönem vergi giderinin hesaplanmasında dikkate alınan vergi oranı cari vergi oranından farklı bir orandır. Efektif vergi oranında meydana gelen değişimlere göre ertelenen vergi tutarının tekrar hesaplanması gerekir.

İşletmeler ara dönemde ortaya çıkan ertelenen vergi giderinin geri döneceği dönem içersinde geçerli olmasını beklediği vergi oranının, efektif vergi oranından farklı olacağını tahmin ediyorsa ara dönemde ertelenen vergi tutarı efektif vergi oranı üzerinden değil ertelenen verginin geri döneceği dönem içerisinde geçerli olması beklenen vergi oranı üzerinden hesaplar. Ertelenen verginin geri döneceği dönem içerisinde geçerli olacağı tahmin edilen vergi oranına ilişkin tahminlerde meydana gelen değişime göre ertelenen vergi tutarı tekrar hesaplanır.

Standartta yer alan düzenlemelere göre işletmelerin tabi olduğu her bir vergi otoritesine ilişkin ayrı efektif vergi oranı hesaplaması gerekir. Birden fazla ülkede faaliyet gösteren bir işletmenin her bir vergi otoritesine göre ayrı efektif vergi oranı hesaplaması ve sonra hesapladığı vergi oranlarını meydana gelen değişikliklere göre hesapladığı ertelenen ve cari dönem vergi giderini revize etmesi epey karmaşık bir iş haline gelebilmektedir.⁴⁰