Beyan ve İfadeler

Vergi yargılaması hukukunda yargılama aşamasında tanık dinlenilmesinin karşısındaki engellere rağmen¹⁵⁷, vergilendirme aşamasında herhangi bir engel bulunmamaktadır.¹⁵⁸

Vergi Usul Yasasının 3/B maddesinde; vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin, ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı düzenlenmiştir.

Bu hüküm ile vergilendirme safhasında -yemin hariç olmak üzere- vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin ispatlanmasında delil serbestliği ilkesinin geçerli olduğu düzenlenmiş, ancak tanık ifadesi açısından ise olayla ilgisinin tabi ve açık olma şartı aranmıştır.

156 Danıştay 4.Dairesi, 22.5.2009 gün ve 2007/4637 E., 2009/2589 K. sayılı kararı (yayımlanmamış)

157 Danıştay 3.Dairesi, 25.12.1990 gün ve 1989/3460 E., 1990/3569 K sayılı kararı :’’ 2577 sayılı Kanunun 17. ve 18. maddelerinde duruşmada tarafların dinlenileceği hükme bağlanmış, şahit dinlenileceğine ilişkin bir hükme yer verilmemiştir. Aynı Kanunun 31. maddesinde Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun şahadete ilişkin hükümlerine de yollama yapılmamıştır.

Yukarıda açıklandığı üzere İdari Yargılama Usulü Kanununda yazılı yargılama usulü esas alındığında ve esasen İdari Yargılama Usulü Kanununda Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun şehadete ilişkin hükümlerine atıfta bulunulmadığına göre Vergi Mahkemesince mahallinde keşif yapılmasından sonra davacı tarafından getirilen ve naylon fatura düzenlediği iddia edilen …ve…adlı şahısların ifadeleri alınarak düzenlenen tutanaktaki tespitlere dayanılarak ulaşılan sonuca göre tarhiyatın kaldırılması yolunda karar verilmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir.’’

158 Karakoç, a.g.e, s.146

Vergiyi doğuran olayın tarafı durumunda olanlar vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan kimselerdir. Ancak, gene de bunlardan belli bir kısmının ifadesinin aynı yönde olması gerekliliği aranacaktır.¹⁵⁹

Faturanın sahteliği konusunda ise faturayı düzenleyen kimselerin verecekleri ifadelerin ispat vasıtası olarak kullanılması konusu idare ile yargının ihtilafa düştüğü konuların başında gelmektedir.¹⁶⁰

Bu sorun, sadece mükelleflerin ifadelerinden hareketle vergi inceleme elemanlarınca başka bir tespit yapılmadan düzenlenen faturaların sahte ya da muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olup olmadığına karar verilip verilemeyeceği noktasında kaynaklanmaktadır.

Danıştay pek çok kararında, faturanın sahteliğine dair ek tespitler bulunmadan sadece ifadelere dayanılarak vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya çıkartılamayacağını ifade etmiştir;

-‘’ 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda öngörülen usul ve esaslara göre tarhiyat yapılabilmesi için vergiyi doğuran olayın gerçeğe en yakın şekilde ortaya konulması ve bununla ilgili somut kanıtların açıklıkla saptanması zorunludur. Olayda, fatura düzenleyen şahsın ifadesinin tek başına ispatlama vasıtası olarak kullanıldığı, bunun dışında hiçbir inceleme ve araştırma yapılmadan matrah farkı bulunduğu anlaşılmaktadır.Türk Vergi sisteminde, sadece ifade dışında, olayla ilgili başkaca kanıtlar bulunmadan, varsayıma dayalı olarak tarhiyat yapılması mümkün değildir.’’¹⁶¹

Ancak Danıştay’ın konu ile ilgili sadece beyan ve ifadeleri esas alarak verdiği kararlar da mevcuttur;

159 Yılmaz Özbalcı, Vergi Usul Kanunu Yorumu ve Açıklamaları, Ankara, Oluş Yayıncılık, 2008, s.73

160 M.Aykut Kelecioğlu, ‘’Sahte Faturanın Tanımı ve Sahteliğinin İspatı – II’’Yaklaşım Dergisi, sayı 95, Kasım, 2000, s.123

161 Danıştay 4.Dairesi, 5.3.1999 gün ve 1998/2139 E., 1999/833 K. sayılı kararı (Erişim) www.danıstay.gov.tr

-‘’ Davacının indirim konusu yaptığı vergiye ait faturaları düzenleyen hakkında yapılan karşıt inceleme de; adı geçenin, şirketin resmi işlemlerinin kendi adına yapılmasına karşın, işlerin fiilen … tarafından yürütüldüğünü, incelenmek üzere istenilen defter ve belgelerin de kendisinde olmadığını, adı geçen şahısta olabileceğini, işletme de bir miktar tiner satışı dışında başka bir emtia satışının bulunmadığını, faturaların para karşılığı satılmış olabileceğini ifade ettiği görülmüştür. Bu tespitlere göre, davacı adına düzenlenen faturaların gerçek bir emtia hareketine dayanmadığı ve faturalarda yer alan katma değer vergisinin Hazineye intikal etmediği sonucuna varıldığından….’’¹⁶²

Olması gereken ise, vergi inceleme elemanına verilen ifadelerin değişik etkiler altında kalınarak verilmesi muhtemel olduğundan, vergiyi doğuran olay ve buna ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetlerinin ortaya koyulabilmesi açısından ifadelerin ek maddi tespitlerle desteklenmesi halinde, faturanın sahteliğinin ispatı açısından esas alınabilmesidir.

-‘’ Davacı şirkete plastik hammaddesi alımına ilişkin olarak fatura düzenleyen hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinden, söz konusu şirketin adresinde yapılan yoklamalarda çalışan işçisinin, nakliye aracının ve deposunun olmadığının, kanuni temsilcisinin yanlış adres bildirdiğinin tespit edildiği, katma değer vergisi beyanları ile kurumlar vergisi beyanının uyuşmadığı, ödenecek katma değer vergisinin bulunmadığı, başka firmalara düzenlenen faturalarda sıra takibinin yapılmadığı, şirketin ortaklarının ortak olduğu onbir şirketin dokuzu hakkında olumsuz tespitler olduğu, şirketin müdürünün şirketin kuruluşundan itibaren sadece nakliye işi yaptıklarını ifade ettiği anlaşılmıştır.

Anılan mükellefler hakkında bu tespitler ile şirket müdürünün sadece taşıma işi ile uğraşıldığını beyan etmesi ve davacı şirket yetkilisinin de tutanakta plastik hammaddesinin …..isimli şahıstan

162 Danıştay Vergi Dava Daireleri, 31.1.2003 gün ve 2002/359, 2003/8 K. sayılı kararı (Erişim) www.danıstay.gov.tr

alındığını ifade etmesi karşısında davacı şirket adına düzenlenen faturaların gerçek mal alımına dayanmadığı sonucuna ulaşıldığından faturalarda gösterilen indirim konusu katma değer vergilerinin reddi suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta yasaya aykırılık görülmemiştir.’’¹⁶³

Görüldüğü üzere yukarıda yer verilen kararda Danıştay, düzenlenen faturaların sahte olduğu sonucuna ulaşırken, hem şirketin fiili durumu hakkındaki tespitleri hem de şirket müdürü ve yetkilisinin ifadelerini birlikte değerlendirmiştir.

Değinilmesi gereken bir diğer nokta ise, mali poliste alınan ifadelere dayanılarak kullanılan faturanın sahteliğinden söz edilemeyeceğidir.

-‘’ Dosyaya sunulan faturada, mal satan şahsın adresi ve mükellefiyet numarası bulunmakta olup, kendi kayıtları arasında sözü edilen faturanın bulunup bulunmadığı araştırılıp, vergi kayıtları incelenebilecekken, somut bir tespit olmaksızın,sadece sahte fatura düzenlediği ileri sürülen şahsın mali polisteki ifadesine dayanılarak varsayımla yapılan tarhiyatta ve mahkemece bu tarhiyata karşı açılan davanın reddinde isabet görülmemiştir.’’¹⁶⁴

Zira, Vergi Usul Kanununun 135.maddesinde mali polis, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar¹⁶⁵ arasında sayılmamıştır. Bu sebeple, vergi incelemesine yetkisi bulunmayan kamu görevlileri tarafından alınan ifadeler başlı başına esas alınarak faturaların sahteliğine hükmetmek mümkün değildir.

163 Danıştay 9.Dairesi, 27.3.2007 gün ve 2005/3584 E., 2007/1012 K. sayılı kararı (yayımlanmamış)

164 Danıştay 4.Dairesi, 5.3.1999 gün ve 1998/2139 E., 1999/833 K. sayılı kararı (Erişim) www.danıstay.gov.tr

165 VUK 135: ‘’Vergi incelemesi; hesap uzmanları, hesap uzman yardımcıları, ilin en büyük mal memuru, vergi denetmenleri, vergi denetmen yardımcıları veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Maliye Müfettişleri, Maliye Müfettiş Muavinleri, Gelirler Kontrolörleri ve Stajyer Gelirler Kontrolörleri her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.’’

Bununla birlikte, mali polisçe alınan ifadelerin diğer maddi tespitlerle de doğrulanması halinde kimi Danıştay kararlarında düzenlenen faturanın sahteliği konusunda bu ifadelere atıf yapıldığına rastlanmaktadır.¹⁶⁶

-‘’ davacı şirkete fatura düzenleyen …. Ltd.Şti’nin faaliyet konusunun güneş enerji sistemi olduğu, kurumun sık sık adres değiştirdiği, yüksek tutarlı faturalar düzenlediği, işçi çalıştırmadığı, şirket ve ortakları adına kayıtlı taşıt ve taşınmaz olmadığı, muhasebecisinin bulunmadığı, şirket ortaklarından….’ın İçel Emniyet Müdürlüğünde verdiği ifadesinde sahte fatura ticareti yaptığını kabul ettiği, hizmet kapasitesinin faturalarda yer alan mal satışlarını sağlayacak düzeyde olmadığı olmadığı anlaşıldığından adı geçen şirketin düzenlediği faturaların sahte olduğu kanaatine ulaşılarak…’’¹⁶⁷